Организация в ноябре 2012 г. приобрела для передачи в лизинг оборудование, которое подлежит учету на ее балансе в течение срок действия договора лизинга. По условиям договора лизинга обязанность и расходы по монтажу оборудования и вводу его в эксплуатацию возложены на лизингополучателя; уплата лизинговых платежей производится с момента передачи лизингового имущества лизингополучателю независимо от его фактического использования. Продажа данного оборудования (в том числе лизингополучателю) не предполагается. Передача предмета лизинга лизингополучателю осуществлена в 2012 г. на основании акта передачи. Монтаж и ввод в эксплуатацию завершены лизингополучателем в 2013 г

Должна ли организация (лизингодатель) в указанной ситуации включать стоимость данного оборудования в налоговую базу по налогу на имущество организаций?

Ответ: Принимая во внимание сложившуюся арбитражную практику, организация (лизингодатель) обязана была включать стоимость оборудования, приобретенного и переданного в лизинг в 2012 г., в налоговую базу по налогу на имущество в том случае, если по условиям договора лизинга обязанность и расходы по вводу оборудования в эксплуатацию возложены на лизингополучателя, а уплата лизинговых платежей производится независимо от фактического использования лизингового имущества.

Обоснование: По договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование (ст. 665 Гражданского кодекса РФ).

Согласно ст. 11 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Федеральный закон N 164-ФЗ) предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя.

На основании п. 1 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя или лизингодателя по взаимному соглашению.

Из приведенной нормы следует, что стороны по договору финансовой аренды вправе согласовать, на чьем балансе (лизингодателя или лизингополучателя) учитывается лизинговое имущество. В зависимости от этого стороны ведут бухгалтерский учет в соответствии с Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга" и несут расходы по уплате налога на имущество, предусмотренные Налоговым кодексом РФ.

Если по договору о финансовой аренде (лизинге) предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, то в соответствии со ст. 374 НК РФ в отношении этого имущества, признаваемого в качестве объекта основных средств по правилам бухгалтерского учета, налог на имущество организаций уплачивается лизингодателем.

В соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. ст. 378 и 378.1 НК РФ.

При этом согласно пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ движимое имущество, принятое с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств, не признается объектом налогообложения.

В силу п. п. 1, 3 ст. 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено настоящей статьей. При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Согласно п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия: а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Пунктом 5 ПБУ 6/01 предусмотрено, что основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, материальные ценности, приобретенные организацией (поступившие) для предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование), принимаются к бухгалтерскому учету на счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности" по первоначальной стоимости исходя из фактически произведенных затрат на приобретение их, включая расходы по доставке, монтажу и установке.

Согласно п. 7 ПБУ 6/01 основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. В п. 8 ПБУ 6/01 установлено, что первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования; суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам; суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств; таможенные пошлины и таможенные сборы; невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств; иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Таким образом, по смыслу приведенных выше норм необходимым условием для признания имущества основным средством является приведение его в состояние, пригодное для использования, формирование его первоначальной стоимости. Признание в качестве основных средств по правилам бухгалтерского учета имущества, предназначенного исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, может рассматриваться как установление объекта налогообложения.

Согласно п. 8 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 N 148 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации" при рассмотрении споров, связанных с исчислением налоговой базы по налогу на имущество организаций, необходимо иметь в виду, что, если конкретное имущество требует доведения до состояния готовности и возможности эксплуатации, такое имущество может учитываться в качестве основного средства и признаваться объектом налогообложения только после осуществления необходимых работ и формирования в установленном порядке первоначальной стоимости с учетом соответствующих расходов.

Как следует из Письма Минфина России от 24.02.2010 N 03-05-05-01/03, в том случае, если расходы по монтажу и сборке переданного в лизинг оборудования несет лизингодатель, обязанность учитывать оборудование на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности" и исчислять налог на имущество возникает не на дату передачи лизингополучателю несмонтированного оборудования, а на дату ввода этого оборудования в эксплуатацию лизингополучателем. Данный вывод обосновывается тем, что предмет лизинга зачисляется в состав доходных вложений, если сформирована его первоначальная стоимость, то есть когда объект приведен в состояние, пригодное для использования в деятельности организации (лизингополучателя), и, следовательно, при этих условиях облагается налогом на имущество организаций.

В рассматриваемой ситуации то обстоятельство, что предмет лизинга (оборудование) подлежит монтажу и вводу в эксплуатацию лизингополучателем, не свидетельствует об отсутствии оснований для его учета лизингодателем в качестве основных средств, поскольку законодательство предусматривает в качестве критериев основного средства способность приносить доход (то есть возможность как таковую использования имущества в целях извлечения дохода) именно той организации, на балансе которой оно учитывается. В данном случае уплата лизинговых платежей производится независимо от фактического использования лизингового имущества. Неиспользование его лизингополучателем до завершения монтажа и ввода в эксплуатацию не препятствует получению лизингодателем дохода от передачи имущества в лизинг. Расходы по монтажу и вводу в эксплуатацию не участвуют в формировании первоначальной стоимости оборудования у лизингодателя. Спорное оборудование находится в собственности лизингодателя, учитывается на его балансе, не предназначено для перепродажи. Следовательно, переданное в лизинг оборудование соответствует условиям, определенным в п. 4 ПБУ 6/01, и, соответственно, подлежит принятию лизингодателем к бухгалтерскому учету в качестве основных средств и обложению налогом на имущество.

Данные выводы подтверждаются арбитражной практикой. В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2013 по делу N А56-35853/2012 (Определением ВАС РФ от 28.02.2014 N ВАС-1342/14 отказано в пересмотре дела в порядке надзора) судьи пришли к выводу о занижении организацией-лизингодателем налоговой базы по налогу на имущество, отклонив доводы о том, что до ввода в эксплуатацию переданное в лизинг оборудование не может признаваться основным средством. Суд исходил из того, что спорное оборудование было приобретено налогоплательщиком для извлечения прибыли путем предоставления за плату во временное пользование. В период действия договора лизинга имущество находилось в собственности лизингодателя и его перепродажа в период действия договора не предполагалась. Отсутствие акта ввода оборудования в эксплуатацию не препятствовало лизингодателю сформировать первоначальную стоимость имущества и учесть его в качестве основных средств. Поскольку обязанность по вводу оборудования в эксплуатацию возложена на лизингополучателя, осуществление монтажа лизингополучателем не препятствовало лизингодателю сформировать первоначальную стоимость этого оборудования в виде фактических затрат на его приобретение. В связи с изложенным суд посчитал, что лизингодатель был обязан отразить в бухгалтерском учете переданное в лизинг оборудование по первоначальной стоимости, которая подлежала определению исходя из суммы, указанной в договоре купли-продажи. Стоимость данного оборудования должна была учитываться лизингодателем в налогооблагаемой базе по налогу на имущество с даты передачи его лизингополучателю, так как оборудование отвечало всем требованиям, установленным для его квалификации в качестве основного средства.

Аналогичные выводы содержатся в Постановлении ФАС Московского округа от 31.07.2013 по делу N А40-121051/12-140-746.

Таким образом, принимая во внимание сложившуюся арбитражную практику, организация (лизингодатель) обязана была включить стоимость оборудования, приобретенного и переданного в лизинг в 2012 г., в налоговую базу по налогу на имущество в том случае, если по условиям договора лизинга обязанность и расходы по вводу оборудования в эксплуатацию возложены на лизингополучателя, а уплата лизинговых платежей производится независимо от фактического использования лизингового имущества.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

21.04.2014