Организация представила в налоговый орган справки о невозможности удержания НДФЛ с доходов физических лиц, получивших от нее доход в натуральной форме. Справки были представлены по форме 2-НДФЛ с признаком "2". Налоговый орган посчитал, что в данной ситуации налоговый агент должен представить справки дважды: с признаком "2", чтобы сообщить о том, что налог не удержан, и с признаком "1", чтобы подтвердить сумму полученных физическими лицами доходов. В связи с этим налоговая инспекция направила организации требование о представлении сведений по форме 2-НДФЛ с признаком "1"

Вправе ли налоговый орган в данном случае направлять указанное требование? Правомерно ли привлечение организации - налогового агента к ответственности по ст. 126 НК РФ, если она сочла требование неправомерным и не исполнила его?

Ответ: По мнению контролирующих органов, подача в налоговый орган сообщения о невозможности удержать НДФЛ из доходов физического лица по форме 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 20__год" (утв. Приказом ФНС России от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@ "Об утверждении формы сведений о доходах физических лиц и Рекомендаций по ее заполнению, формата сведений о доходах физических лиц в электронном виде, справочников") с признаком "2" не освобождает организацию от исполнения обязанности представить сведения о доходах этого физического лица с признаком "1". При непредставлении последних налоговые инспекции привлекают налоговых агентов к ответственности по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 200 руб. за каждую непредставленную справку.

В то же время в судебной практике существует мнение, что если в справке с признаком "2" указаны все необходимые сведения, подлежащие указанию в справке 2-НДФЛ с признаком "1", то повторное представление сведений не требуется. В этом случае у налогового агента есть шансы оспорить штраф в судебном порядке.

Обоснование: Налоговые агенты ежегодно представляют в налоговую инспекцию сведения о доходах физических лиц, а также суммах начисленного, удержанного и перечисленного в бюджет НДФЛ за истекший налоговый период. Такие сведения представляются не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 ст. 230 НК РФ).

При невозможности удержать у физического лица исчисленную сумму НДФЛ налоговый агент обязан письменно сообщить ему и налоговому органу о невозможности удержать налог и сумме налога. Срок представления сообщения - не позднее 31 января года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 5 ст. 226 НК РФ).

И сведения о доходах, и сообщения о невозможности удержать налог представляются налоговым агентом по форме 2-НДФЛ. При этом в сообщении о невозможности удержать налог в поле "Признак" указывается значение "2", а при представлении сведений о доходах проставляется значение "1" (абз. 5 разд. II Рекомендаций по заполнению формы 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 20__год", утвержденных Приказом ФНС России N ММВ-7-3/611@).

При представлении сведений в порядке п. 2 ст. 230 НК РФ в справке 2-НДФЛ с признаком "1" указывается общая сумма дохода физического лица, а также НДФЛ, включая сумму налога, не удержанную налоговым агентом, которая ранее была отражена в справке 2-НДФЛ с признаком "2" (разд. II Рекомендаций по заполнению формы 2-НДФЛ).

По мнению контролирующих органов, сообщение налоговым агентом о невозможности удержания налога в соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ не освобождает организацию от обязанности представить сведения о доходах в соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ. Следовательно, налоговый агент обязан представить две справки: одну с признаком "2" в качестве сообщения о невозможности удержать налог, вторую - об общей сумме доходов и налоге за истекший налоговый период.

Такой подход подтверждают Письма Минфина России от 29.12.2011 N 03-04-06/6-363, от 27.10.2011 N 03-04-06/8-290.

На этом основании налоговые органы выставляют налоговым агентам требования о представлении сведений по форме 2-НДФЛ с признаком "1", а в случае их непредставления привлекают к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ.

Вместе с тем в судебной практике существует мнение, что если в справке с признаком "2" указаны все необходимые сведения, подлежащие указанию в справке с признаком "1", то ее повторное представление не требуется.

Это означает, что налоговый агент может оспорить в судебном порядке привлечение к ответственности по ст. 126 НК РФ, если:

- справка с признаком "2" отличается от обычной справки 2-НДФЛ только информацией в поле "Признак";

- остальные сведения, в том числе о суммах дохода и налога, идентичны.

В данном случае налоговый агент, сообщив о невозможности удержать налог, одновременно уведомляет налоговую инспекцию и о сумме дохода, то есть исполняет обязанность, предусмотренную п. 2 ст. 230 НК РФ. Следовательно, привлечение к ответственности по ст. 126 НК РФ неправомерно.

Такая позиция находит свое отражение в судебной практике (см., например, Постановления ФАС Уральского округа от 24.09.2013 N Ф09-9209/13, ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.04.2013 N А19-16467/2012, Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.02.2014 N 15АП-21469/2013 по делу N А53-19482/2013, Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.06.2013 N 17АП-5114/2013-АКу по делу N А60-2953/2013).

Исходя из судебной практики такое толкование положений п. 5 ст. 226, п. 2 ст. 230, ст. 126 НК РФ является обоснованным с учетом положения п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах трактуются в пользу налогоплательщика.

Учитывая изложенное, для исключения споров с налоговыми органами в случае невозможности удержания из доходов физического лица НДФЛ рекомендуем представлять две справки по форме 2-НДФЛ: одну с признаком "2", вторую с признаком "1". В противном случае есть вероятность привлечения организации к ответственности по ст. 126 НК РФ. Однако, если в справке с признаком "2" указаны все необходимые сведения, подлежащие указанию в справке с признаком "1", у налогового агента есть шансы отстоять свою позицию в суде и избежать штрафа.

О. О.Романов

Группа компаний

"Аналитический Центр"

Е. М.Сигаева

Группа компаний

"Аналитический Центр"

22.04.2014