Вправе ли налогоплательщик-импортер воспользоваться льготой по НДС, предусмотренной п. 2 ст. 150 НК РФ, если медицинская техника ввозится на территорию Российской Федерации не в том комплекте, который предусмотрен регистрационным удостоверением?

Ответ: С учетом сложившейся арбитражной практики налогоплательщик-импортер вправе воспользоваться льготой по НДС, предусмотренной п. 2 ст. 150 Налогового кодекса РФ, если медицинская техника ввозится на территорию Российской Федерации не в том комплекте, который предусмотрен регистрационным удостоверением.

Обоснование: Согласно п. 2 ст. 150 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) ввоз на таможенную территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, товаров, указанных в пп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ, а также сырья и комплектующих изделий для их производства.

Подпунктом 1 п. 2 ст. 149 НК РФ предусмотрено, что не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством РФ.

Перечень важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, реализация которой на территории Российской Федерации не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость, утвержден Постановлением Правительства РФ от 17.01.2002 N 19 (далее - Перечень).

В Примечании 1 к названному Перечню установлено, что к перечисленной в данном Перечне медицинской технике относится медицинская техника отечественного и зарубежного производства, имеющая регистрационное удостоверение, выданное в установленном Минздравом России порядке.

Регистрация изделий медицинского назначения представляет собой государственную контрольно-надзорную функцию, исполняемую Федеральной службой по надзору в сфере здравоохранения и социального развития с целью допуска изделий медицинского назначения к производству, импорту, продаже и применению на территории Российской Федерации (п. 1.2 Административного регламента Федеральной службы по надзору в сфере здравоохранения и социального развития по исполнению государственной функции по регистрации изделий медицинского назначения, утвержденного Приказом Минздравсоцразвития России от 30.10.2006 N 735 (далее - Административный регламент)).

Согласно п. "д" Приложения 3 к Административному регламенту в комплект документов, представляемых при регистрации изделий медицинского назначения, в том числе входят Перечень комплектующих элементов, необходимых для функционирования изделия и его обслуживания, его комплектация (принадлежности). (Получает единый номер регистрационного удостоверения с изделием медицинского назначения.)

Таким образом, в приложении к регистрационному удостоверению указываются перечень комплектующих элементов, необходимых для функционирования изделия и его обслуживания, его комплектация (принадлежности).

Согласно Письму Росздравнадзора от 28.08.2007 N 04-16491/07 в регистрационном удостоверении (или в приложении к нему) может быть указан состав, комплект изделия и (или) принадлежности к нему. При указании в регистрационном удостоверении терминов "в составе" или "в комплекте" при таможенном оформлении должны быть представлены все указанные в регистрационном удостоверении (или приложении к регистрационному удостоверению) составляющие изделия медицинского назначения (изделия медицинской техники).

При написании в регистрационном удостоверении "с принадлежностями" в приложении к регистрационному удостоверению указывается максимально возможный перечень принадлежностей к данному изделию (которые прошли все необходимые испытания, связанные с процедурой государственной регистрации изделий медицинского назначения). Ввозиться же на территорию Российской Федерации совместно с самим изделием может любое количество из указанных в приложении позиций принадлежностей, которое формируется в соответствии с требованиями заказчика (медицинского учреждения), для которого ввозится данное изделие медицинского назначения (изделие медицинской техники).

Термин "набор" подразумевает совокупность изделий, имеющих единое целевое медицинское назначение. При записи в регистрационном удостоверении (приложении к регистрационному удостоверению) слова "в наборе" обязательно должны быть представлены все составляющие данного набора.

Однако ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 06.03.2012 по делу N А56-8184/2011 указал, что ссылка в обоснование отказа в предоставлении льготы по НДС таможенным органом в том числе на Письмо Росздравнадзора от 28.08.2007 N 04-16491/07 "О регистрации изделий медицинского назначения", с учетом положений п. 1 ст. 1 и п. 1 ст. 4 НК РФ, неправомерна.

Суд пришел к выводу о недопустимости установления названными письмами дополнительных условий предоставления льготы по уплате НДС, не предусмотренных законодательством о налогах и сборах. В силу пп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с п. 1 ст. 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Иначе говоря, налоговая льгота - это предоставленная налоговым законодательством исключительная возможность полного или частичного освобождения от уплаты налога, а также иное смягчение налогового бремени для налогоплательщика. Такой правовой позиции по данному вопросу придерживается и Конституционный Суд РФ в своем Определении от 07.02.2002 N 37-О.

В соответствии с п. 1 ст. 1 НК РФ законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Согласно п. 1 ст. 4 НК РФ Правительство РФ, федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов и в области таможенного дела, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, исполнительные органы местного самоуправления в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

Субъектом налоговой льготы, установленной п. 2 ст. 150 НК РФ, является тот налогоплательщик, у которого имеются основания для ее получения и соответствующие документы. Положения ст. 23 НК РФ во взаимосвязи с нормами пп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ предоставляют налогоплательщику возможность реализовать свое право на налоговую льготу при условии, что он представит доказательства, подтверждающие основания, с появлением которых законодательство о налогах и сборах связывает наличие у налогоплательщика права на налоговую льготу.

Вместе с тем налоговым законодательством применение рассматриваемой льготы по НДС не ставится в зависимость от соответствия комплектации ввозимой медицинской техники регистрационному удостоверению.

Данный вывод подтверждается арбитражной практикой. Так, в Постановлении ФАС Центрального округа от 06.12.2010 N А64-7913/09 судьи отметили, что при ввозе изделий медицинской техники на таможенную территорию РФ не в полном составе, указанном в регистрационном удостоверении, или при отсутствии количественного указания на принадлежности последние не меняют статус важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, входящей в соответствующий Перечень и подлежащей освобождению от налогообложения.

Право на применение льготы, предусмотренной в отношении одного и того же товара, не может быть поставлено в зависимость от вариантов его исполнения, поскольку иное означало бы нарушение принципа равенства налогообложения, которым установлен запрет какой-либо дискриминации в налоговой сфере (п. п. 1, 2 ст. 3 НК РФ).

В Постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2007 N А26-8531/2006 судьи сочли, что ввоз налогоплательщиком-импортером на территорию Российской Федерации стоматологических установок различной комплектации не имеет правового значения для применения льготы по НДС в соответствии с п. 2 ст. 150 НК РФ в отношении медицинской техники, включенной в Перечень, поскольку наличие тех или иных дополнительных элементов к основной комплектации ввезенного оборудования не изменяет целевого назначения медицинской техники.

Аналогичные выводы содержатся также в Постановлении Десятого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2007 N А41-К2-15560/07.

В Постановлениях Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.07.2010 N А56-8551/2010, от 07.06.2010 N А56-5074/2010, от 05.11.2009 N А56-21938/2009 судьи отметили, что положения ст. ст. 149 и 150 НК РФ не содержат каких-либо указаний (условий) относительно обязательного ввоза и декларирования медицинской техники именно в полном комплекте. Таким образом, доводы таможни о том, что льгота по уплате налога на добавленную стоимость может быть предоставлена только при условии ввоза и декларирования товара в том комплекте, который предусмотрен регистрационным удостоверением (приложением к регистрационному удостоверению) Минздрава России, несостоятельны и не основаны на нормах действующего налогового и таможенного законодательства. Кроме того, ввоз только части поименованных в регистрационном удостоверении товаров не исключает эти товары из Перечня важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, при ввозе которой предоставляются льготы по уплате НДС.

Таким образом, с учетом сложившейся арбитражной практики налогоплательщик-импортер вправе воспользоваться льготой по НДС, предусмотренной п. 2 ст. 150 НК РФ, если медицинская техника ввозится на территорию Российской Федерации не в том комплекте, который предусмотрен регистрационным удостоверением.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания "Налоговая помощь"

15.09.2012