Изначально объект основных средств приобретен для операций, облагаемых НДС. "Входной" налог по нему правомерно принят к вычету. В дальнейшем (с января следующего года) организация расширила бизнес - по новому виду деятельности уплачивается единый налог на вмененный доход. Упомянутое основное средство стало использоваться в том числе и для "вмененной" деятельности. Следовательно, организация обязана восстановить НДС

Как правильно это сделать? На какой месяц квартала (налогового периода по НДС) - первый или последний - следует определить остаточную стоимость объекта, пропорционально которой и восстанавливается налог?

Ответ: Если объект основного средства начал использоваться одновременно в двух видах деятельности, по одному из которых организация уплачивает ЕНВД, то "входной" НДС, ранее правомерно принятый к вычету, следует восстановить в первом налоговом периоде начала использования основного средства во "вмененной" деятельности исходя из пропорции, аналогичной указанной в п. 4 ст. 170 Налогового кодекса РФ. Остаточная стоимость объекта, соответственно, определяется на конец налогового периода (квартала), по результатам которого производится расчет суммы НДС к восстановлению.

Обоснование: "Входной" НДС, правомерно принятый к вычету по объекту основного средства, следует восстановить, если такой объект в дальнейшем начал использоваться для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ (в нашем случае - для деятельности, переведенной на специальный налоговый режим в виде ЕНВД). Таково требование абз. 1 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ.

В следующем абзаце рассматриваемой нормы уточнено: в отношении основных средств восстановлению подлежат суммы налога в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

К сожалению, данная норма НК РФ не конкретизирует, как осуществляется процедура восстановления налога в ситуации, если объект основного средства начал использоваться одновременно в двух видах деятельности. Соответствующие разъяснения на этот счет представлены в Письме ФНС России от 02.05.2006 N ШТ-6-03/462@, согласно которому в подобных случаях суммы НДС подлежат восстановлению и уплате в бюджет исходя из пропорции, аналогичной указанной в п. 4 ст. 170 НК РФ. То есть для правильного расчета суммы НДС к восстановлению необходимо воспользоваться методикой распределения "входного" НДС пропорционально операциям, облагаемым и не облагаемым налогом. При этом (разъясняет МНС России в Письме от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15@) пропорция составляется из сопоставимых показателей (в частности, выручки от реализации товаров, работ, услуг, основных средств, нематериальных активов, имущественных прав), что достигается их применением без учета НДС.

В силу абз. 4 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ.

Чтобы было понятнее, приведем цифровой пример.

Предположим, что объект основного средства приобретен в сентябре 2011 г. за 708 000 руб. (в том числе "входной" НДС - 108 000 руб.). Налог (при соблюдении необходимых условий) был принят к вычету.

Срок полезного использования основного средства - 60 месяцев. Ежемесячная сумма амортизации (начисляется с октября 2011 г.) - 10 000 руб. ((708 000 руб. - 108 000 руб.) / 60 мес.).

С января 2012 г. организация использует данный объект в двух видах деятельности. Следовательно, "входной" НДС (в соответствующей пропорции) подлежит восстановлению и уплате в бюджет в I квартале 2012 г.

Остаточная стоимость объекта основных средств на 01.04.2012 составит 540 000 руб. (600 000 руб. - 10 000 руб. x 6 мес.), где 6 мес. - период, в течение которого организация начисляла амортизацию по объекту основного средства (с октября 2011-го по март 2012-го гг. включительно).

Сумма НДС, приходящаяся на остаточную стоимость объекта, равна 97 200 руб. (540 000 руб. x 18%).

Поскольку основное средство используется в двух видах деятельности, НДС восстанавливается исходя из пропорции, аналогичной указанной в п. 4 ст. 170 НК РФ. Для расчета такой пропорции нужны данные полученной организацией за I квартал 2012 г. выручки. Допустим, таковая составила:

- по операциям, облагаемым НДС, - 4 720 000 руб. (в том числе НДС - 720 000 руб.);

- по операциям, не облагаемым НДС, - 2 000 000 руб.

Таким образом, подлежащая восстановлению (исходя из пропорции, аналогичной предусмотренной п. 4 ст. 170 НК РФ) сумма НДС равна 32 400 руб. (97 200 руб. x 2 000 000 руб. / (4 000 000 руб. + 2 000 000 руб.)).

Заметим, последующее увеличение отгрузок по "вмененному" виду деятельности значения не имеет, поскольку сумма налога, причитающаяся к восстановлению, уже определена и уплачена в бюджет.

С. Н.Зайцева

Консалтинговая группа "Аюдар"

23.09.2012