Учитывая Решение ВАС РФ от 20.08.2012 N 8116/12 о признании положения п. 2.11 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, не соответствующим НК РФ, вправе ли налогоплательщик, применяющий УСН, при заполнении налоговой декларации указывать значения стоимостных показателей в полных рублях, отбрасывая значения показателей менее 50 коп. и округляя значения показателей в 50 и более копеек до полного рубля?

Ответ: Учитывая Решение ВАС РФ от 20.08.2012 N 8116/12, налогоплательщик, применяющий УСН, не вправе при заполнении налоговой декларации указывать значения стоимостных показателей в полных рублях, отбрасывая значения показателей менее 50 коп. и округляя значения показателей в 50 и более копеек до полного рубля.

Обоснование: Исходя из п. 1 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Пунктом 2 ст. 346.21 НК РФ определено, что сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Согласно п. 1 ст. 346.23 НК РФ налогоплательщики-организации по истечении налогового периода представляют налоговую декларацию в налоговые органы по месту своего нахождения.

В соответствии с п. 3 ст. 346.23 НК РФ форма налоговой декларации и порядок ее заполнения утверждаются Минфином России.

Приказом Минфина России от 22.06.2009 N 58н утверждены форма налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, и Порядок ее заполнения.

Пунктом 2.11 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, установлено, что все значения стоимостных показателей указываются в полных рублях. Значения показателей менее 50 коп. отбрасываются, а 50 коп. и более округляются до полного рубля.

ВАС РФ в Решении от 20.08.2012 N 8116/12 признал положения п. 2.11 Порядка не соответствующими НК РФ.

Следовательно, правила, фактически закрепленные в п. 2.11 Порядка, при заполнении налоговой декларации не имеют обязательной силы.

Пунктом 7 ст. 3 НК РФ установлено, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Как указал ВАС РФ, в гл. 26.2 НК РФ отсутствуют аналогичные указанным в п. 4 ст. 225 НК РФ (сформулированным для определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц) и п. 11 ст. 346.29 НК РФ (сформулированным для определения налоговой базы единого налога на вмененный доход) нормы о порядке исчисления налога с применением округления стоимостных показателей, в связи с чем возникает вопрос о праве налогоплательщика вследствие отсутствия прямого регулирования данного вопроса применительно к определению налоговой базы по УСН при заполнении налоговой декларации по УСН указывать значения стоимостных показателей в полных рублях, отбрасывая значения показателей менее 50 коп. и округляя значения показателей в 50 и более копеек до полного рубля.

Для разрешения данного вопроса надлежит учитывать следующее.

Подпунктами 1 и 4 п. 1 ст. 23 НК РФ закреплены обязанности налогоплательщиков уплачивать законно установленные налоги и представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В силу п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи, налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Как указано в п. 1 ст. 81 НК РФ, при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном данной статьей.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном данной статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

Из анализа данных норм следует вывод, что сведения, указанные в налоговой декларации, должны быть достоверны и должны полностью отражать реальные, соответствующие действительности, объекты налогообложения, полученные доходы и произведенные расходы, источники доходов, налоговую базу, налоговые льготы и т. д.

Иными словами, налогоплательщик в налоговой декларации может только фиксировать реальные, соответствующие действительности, показатели элементов налогообложения.

Учитывая, что гл. 26.2 НК РФ не содержит положений, именно устанавливающих правило об определении суммы налога при его исчислении в полных рублях, налогоплательщик не имеет права при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, отбрасывать сумму налога менее 50 коп., а 50 и более копеек - округлять до полного рубля.

Поскольку такие положения в гл. 26.2 НК РФ отсутствуют, плательщики УСН для целей исполнения обязанности, закрепленной в пп. 1 п. 1 ст. 23 НК РФ, должны исчислять налог без применения правил какого-либо округления.

Соответственно, показатели, отражаемые в налоговой декларации, представляемой по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, также должны быть указаны без применения правил какого-либо округления.

При этом положения п. 7 ст. 3 НК РФ в данном случае не могут указывать на обратное, так как сомнения, противоречия и неясность положений актов законодательства о налогах и сборах в данном случае отсутствуют: положения ст. 346.21 НК РФ в совокупности с фактом отсутствия в гл. 26.2 НК РФ правил об определении суммы налога при его исчислении в полных рублях вне всякого сомнения или неясности указывают на неправомерность применения правил какого-либо округления как при исчислении налога, так и при заполнении налоговой декларации.

Таким образом, учитывая признание ВАС РФ не соответствующим НК РФ правила об указании в налоговой декларации по УСН всех значений стоимостных показателей в полных рублях, отбрасывании значений показателей менее 50 коп., округлении значений показателей в 50 и более копеек до полного рубля, налогоплательщик не вправе при заполнении налоговой декларации УСН указывать значения стоимостных показателей в полных рублях, отбрасывая значения показателей менее 50 коп. и округляя значения показателей в 50 и более копеек до полного рубля.

Отметим, что, в случае если применительно к налоговым декларациям по УСН начиная с деклараций за 2012 г. (в отношении деклараций за ранний налоговый период действовало правило об указании стоимостных показателей в полных рублях) налогоплательщик применит правила округления, данный факт следует расценивать как наличие в декларации ошибки, исправлять которую следует по правилам ст. 81 НК РФ.

Ю. М.Лермонтов

Советник государственной

гражданской службы РФ

3 класса

29.09.2012