Организацией в 2008 г. получен убыток от основной деятельности в сумме 1 500 000 руб. Сумма полученных дивидендов за 2008 г. составила 500 000 руб. В декларации по налогу на прибыль в расчете суммы убытка, уменьшающего налоговую базу, в Приложении N 4 к листу 02 заявлена сумма неперенесенного убытка за 2008 г. в размере 1 000 000 руб. (налоговый убыток без учета полученных дивидендов). Организация хочет сдать уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль по итогам 2008 г. с уточнением суммы убытка, приходящегося на следующий отчетный период, в размере 1 500 000 руб

В настоящее время в организации проводится выездная налоговая проверка за 2009 - 2011 гг.

1. Может ли организация сдать уточненную декларацию за 2008 г. по уточнению налогового убытка во время проведения выездной налоговой проверки в 2012 г.?

2. Необходимо ли сдавать уточненные налоговые декларации за 2009 - 2011 гг. и пересчитывать сумму налога, подлежащего уплате в бюджет в 2011 г.? Обязанность по уплате налога на прибыль у организации возникла в 2011 г. Налог за 2011 г. исчислен и уплачен в бюджет в полном объеме.

Ответ: 1. Организация вправе представить налоговую декларацию по налогу на прибыль в период проведения выездной проверки. То обстоятельство, что с момента истечения срока подачи декларации за указанный период прошло более трех лет, не влияет на возможность корректировки суммы перенесенного на будущее убытка, так как сумма налога за 2008 г. не изменится.

2. По нашему мнению, поскольку подача уточненной декларации за 2008 г. влечет за собой корректировку суммы перенесенного убытка на 2009 - 2011 гг., организации следует подать уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2009, 2010 и 2011 гг.

За 2009 и 2010 гг. в уточненной декларации будет скорректировано только Приложение N 4 к листу 02.

В отношении декларации за 2011 г. возможны два варианта.

Вариант 1. Внести исправления только в сумму перенесенного убытка на будущее, не корректируя сумму налога и использованного убытка за 2011 г. Сумма убытка, перенесенного на будущее, увеличится.

Вариант 2. Использовать убыток, полученный в 2008 г. и отраженный в уточненной декларации, и уменьшить сумму налога на прибыль за 2011 г., подав одновременно с уточненной декларацией заявление о зачете или возврате налога.

Обоснование: 1. Доходы от долевого участия в других организациях признаются внереализационными доходами (п. 1 ч. 2 ст. 250 Налогового кодекса РФ) и отражаются в соответствующей строке декларации (строка 020 листа 02 декларации за 2008 г.).

Одновременно данные суммы отражаются по строке 070 листа 02 декларации за 2008 г. как доходы, исключаемые из прибыли, поскольку налог был исчислен, удержан и уплачен в бюджет налоговым агентом и организация повторно налог с данных сумм не исчисляет (п. 5.3 Порядка заполнения налоговой декларации на прибыль за 2008 год, утвержденного Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н).

В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ организация вправе подать уточненную декларацию при обнаружении недостоверных сведений или ошибок, не приводящих к занижению суммы налога. Согласно п. 4 ст. 80 НК РФ налоговый орган не вправе отказать в приеме налоговой декларации, представленной по установленной форме (Письмо ФНС России от 12.12.2006 N ЧД-6-25/1192@). Ограничений на представление деклараций в период проведения выездной проверки в НК РФ также не содержится, поэтому организация вправе представить налоговую декларацию в период проведения проверки.

Следует особо отметить тот факт, что с момента срока представления первичной декларации прошло более трех лет, но это не влияет на право представления налоговой декларации. Трехлетний срок установлен только в отношении подачи заявления о зачете или возврате налога (п. 7 ст. 78 НК РФ). В рассматриваемой ситуации налоговая база и сумма налога не корректируются и исправление ошибки носит технический характер, связанный с отражением правильной суммы исчисленного убытка в Приложении N 4 к листу 02 декларации.

2. Изменение суммы убытка, подлежащего переносу на будущее по ст. 283 НК РФ, в связи с подачей уточненной налоговой декларации за 2008 г. и корректировкой Приложения N 4 к листу 02 декларации повлечет за собой изменение данных о накопленном убытке, подлежащих отражению в декларациях за 2009 - 2011 гг.

В отношении 2009 и 2010 гг., в которые получен убыток, организации следует подать уточненные налоговые декларации, скорректировав только строки 010 (и строку по 2008 г.), 160 и 180 Приложения N 4 к листу 02 декларации на сумму увеличившегося убытка за 2008 г.

В отношении декларации за 2011 г. возможны два варианта.

Вариант 1. Перенос убытка или его использование для уменьшения налоговой базы текущего налогового периода, в соответствии со ст. 283 НК РФ, является правом налогоплательщика. При этом п. 1 ст. 283 НК РФ прямо предусмотрена возможность уменьшить налоговую базу текущего периода на всю сумму полученного убытка или только на часть, перенеся убыток на будущее с учетом 10-летнего ограничения, установленного п. 2 ст. 283 НК РФ.

Поэтому организация может скорректировать сумму убытка, отраженного в Приложении N 4 к листу 02 декларации, без корректировки суммы налога, то есть организация увеличит лишь сумму убытка, подлежащего переносу на будущее (на 2012 г. и позднее), но сумма налога за 2011 г. не изменится. В этой ситуации строка 150 Приложения N 4 к листу 02 и, соответственно, строка 110 листа 02 не изменятся. Изменятся только данные строк 010 (и строки по 2008 г.), 160 и 180 Приложения N 4 к листу 02.

Вариант 2. Организация может воспользоваться своим правом и использовать убыток, отраженный в уточненной налоговой декларации за 2008 г., для уменьшения налога на прибыль за 2011 г., вплоть до уменьшения налога до нуля (если сумма убытка превысила сумму налоговой базы).

В этом случае изменения затронут не только сведения о строках 010 (и строке по 2008 г.), 160 и 180 Приложения N 4 к листу 02, а также строку 150 Приложения N 4 к листу 02, строку 110 листа 02, строку 120 листа 02 и строки, в которых указывается сумма налога.

При подаче уточненной декларации с уменьшением суммы налога следует подать в налоговый орган заявление о зачете или возврате ранее уплаченного налога на прибыль за 2011 г.

При этом обращаем внимание на то, что при применении и варианта 1, и варианта 2 уточненную декларацию следует подавать в любом случае.

Д. П.Колесников

ЗАО "МСАй ФДП-Аваль"

10.10.2012