При проведении налоговой проверки российской организации, осуществившей в проверяемый период экспорт в Республику Беларусь для белорусской организации российского товара на основании договора купли-продажи, налоговый орган указывает, что в состав документов, подтверждающих правомерность применения ставки по НДС 0 процентов в отношении указанной операции, входит грузовая таможенная декларация. Правомерна ли данная позиция налогового органа?

Ответ: Позиция налогового органа, который указывает, что грузовая таможенная декларация входит в состав документов, подтверждающих правомерность применения ставки по НДС 0 процентов по экспорту российской организацией в Республику Беларусь для белорусской организации российского товара на основании договора купли-продажи, неправомерна.

Обоснование: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, а также товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ при реализации товаров, предусмотренных пп. 1 и (или) пп. 8 п. 1 ст. 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы, если иное не предусмотрено п. п. 2 и 3 данной статьи, представляется таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в процедуре экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией (далее в настоящей статье - российский таможенный орган места убытия).

Однако в силу ст. 7 НК РФ если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Статьей 2 Соглашения между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе" установлено, что при экспорте товаров применяется нулевая ставка НДС и (или) освобождение от уплаты (возмещение уплаченной суммы) акцизов при условии документального подтверждения факта экспорта.

Пунктом 2 ст. 1 Протокола от 11.12.2009 "О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе" (далее - Протокол) определен перечень документов, представляемых в налоговые органы одновременно с налоговой декларацией для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость при экспорте товара.

Как следует из изложенного, в отношении налогообложения операции по экспорту российской организацией в Республику Беларусь для белорусской организации российского товара на основании договора купли-продажи применяются не положения п. 1 ст. 165 НК РФ, а нормы п. 2 ст. 1 Протокола.

В п. 2 ст. 1 Протокола применительно к операции по экспорту российской организацией в Республику Беларусь для белорусской организации российского товара на основании договора купли-продажи не предусмотрено представление грузовой таможенной декларации в числе документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки по НДС.

Отметим, что до вступления в силу указанных выше Соглашения и Протокола организациям при экспорте товаров в Республику Беларусь следовало руководствоваться Соглашением между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг", подписанным в г. Астане 15.09.2004 (далее - Соглашение от 15.09.2004). Соглашение от 15.09.2004 также не предусматривало необходимость представления грузовой таможенной декларации для подтверждения ставки 0 процентов по НДС при экспорте российского товара из РФ в Республику Беларусь.

В Постановлении ФАС Московского округа от 04.05.2012 N А41-5046/11 указано, что в перечень, установленный п. 2 разд. II Приложения к Соглашению от 15.09.2004, грузовые таможенные декларации не включены. Следовательно, отсутствие грузовых таможенных деклараций, то есть документов, которые не предусмотрены Соглашением от 15.09.2004 для подтверждения права на применение ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость, не могло служить основанием для отказа в применении налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость.

Подтверждает указанный вывод и Письмо Минфина России от 12.07.2007 N 03-07-13/1-16, в котором указано, что п. 2 разд. II Приложения к Соглашению от 15.09.2004 установлен перечень документов, которые российский налогоплательщик налога на добавленную стоимость обязан представить в налоговые органы для обоснования применения нулевой ставки налога. Данным перечнем грузовая таможенная декларация и транспортные (товаросопроводительные) документы с отметками таможенных органов Российской Федерации не предусмотрены.

Представляется, что приведенные выше позиции Минфина России и ФАС Московского округа, сформулированные в отношении применения Приложения к Соглашению от 15.09.2004, по аналогии применимы в отношении Протокола, так как Протокол, как и Приложение к Соглашению от 15.09.2004, не содержит в перечне документов, необходимых для подтверждения правомерности применения ставки 0 процентов при экспорте российских товаров в Республику Беларусь, грузовую таможенную декларацию.

Таким образом, позиция налогового органа, который указывает, что в состав документов, подтверждающих правомерность применения ставки по НДС 0 процентов в отношении операции по экспорту российской организацией в Республику Беларусь для белорусской организации российского товара на основании договора купли-продажи, входит грузовая таможенная декларация, неправомерна.

Ю. М.Лермонтов

Советник государственной

гражданской службы РФ

3 класса

11.10.2012