Организация (ОАО) передала в безвозмездное временное пользование другой организации (ООО) по договорам безвозмездного пользования (ссуды) автотранспортные средства

Указанную операцию по передаче в безвозмездное временное пользование автотранспортных средств организация (ОАО) не включила в налогооблагаемую базу по НДС.

Налоговый орган провел плановую выездную налоговую проверку организации (ОАО) по вопросу правильности исчисления и уплаты НДС. В ходе налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что облагаемая база по НДС занижена в связи с невключением в нее операции по передаче в безвозмездное временное пользование автотранспортных средств другой организации.

Налоговый орган привлек налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Правомерно ли решение налогового органа?

По какой цене следует определять налоговую базу по НДС при безвозмездной передаче во временное пользование автотранспортных средств?

Ответ: Учитывая позицию Минфина России и большинства судов, решение налогового органа, который привлек организацию, не включившую в налогооблагаемую базу по НДС операцию по передаче в безвозмездное временное пользование автотранспортных средств другой организации, правомерно. Однако существует судебное решение с противоположным выводом.

Исходя из проанализированных нами норм права, из однозначной позиции официального органа (Минфина России), а также из позиции некоторых судов следует, что при передаче имущества в безвозмездное временное пользование на основании договора безвозмездного пользования возникает объект налогообложения по НДС. К безвозмездно переданному имуществу следует применять цены, указанные в первичных учетных документах, которыми оформляются указанные операции. Некоторые суды указывают, что для цели налогообложения к таким операциям применяется их рыночная стоимость.

Однако существует судебное решение, свидетельствующее о том, что облагать НДС безвозмездно переданное имущество по договору безвозмездного пользования не нужно.

Таким образом, свою позицию о праве не облагать переданное имущество в безвозмездное временное пользование налогоплательщик может отстоять в суде.

Обоснование: В соответствии с п. 2 ст. 423 Гражданского кодекса РФ безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.

Согласно п. 1 ст. 689 ГК РФ по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.

К договору безвозмездного пользования соответственно применяются правила, предусмотренные для договора аренды.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ установлено, что объектом налогообложения признается в том числе реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях гл. 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

В соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно п. 1 ст. 105.3 НК РФ в случае если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с НК РФ сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Для целей НК РФ в соответствии с данным пунктом цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.

В соответствии с п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: а) наименование документа; б) дату составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц.

Таким образом, первичные учетные документы принимаются к учету, если в них среди прочих обязательных реквизитов содержатся измерители хозяйственной операции в натуральном или денежном выражении. Из анализа указанных норм следует, что к товарам, работам и услугам, реализуемым на безвозмездной основе, при определении налоговой базы по НДС применяются те цены, которые указаны в первичных документах на указанные товары, работы, услуги.

Данный вывод подтверждается однозначной позицией официального органа (Минфина России).

Минфин России в Письмах от 29.07.2011 N 03-07-11/204, от 04.02.2011 N 03-07-11/27 указывает, что услуги по безвозмездной передаче имущества в пользование подлежат обложению НДС.

В Письме от 04.10.2012 N 03-07-11/402 Минфин России отмечает, что для целей налогообложения цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными. По мнению Минфина России, данное положение применяется в том числе при безвозмездной реализации товаров (работ, услуг). Минфин России в данном Письме приходит к выводу, что при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), реализуемым на безвозмездной основе, следует применять цены, указанные в первичных учетных документах, которыми оформляются указанные операции.

Судебная практика по аналогичным делам неоднозначна.

Так, ФАС Центрального округа в Постановлении от 26.08.2011 N А64-3070/2010 приходит к выводу о том, что при передаче имущества в безвозмездное временное пользование на основании договора безвозмездного пользования возникает объект налогообложения по НДС. Применение к оказанным безвозмездным услугам рыночной цены налоговым органом суд признал правомерным.

ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 18.02.2008 по делу N А31-567/2007-15 придерживается данной позиции, указывая, что при передаче имущества в безвозмездное временное пользование по договору безвозмездного пользования у ссудодателя возникает объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость в виде стоимости безвозмездно оказанных услуг. При этом налоговая база по названному налогу по указанной операции определяется исходя из рыночной цены оказанных услуг с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее налога на добавленную стоимость в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, то есть исходя из цен, сложившихся на рынке однородных услуг в сопоставимых экономических условиях, в частности доходов от сдачи в аренду аналогичного имущества.

К аналогичным выводам приходит ФАС Северо-Западного округа в Постановлениях от 21.07.2006 N А26-2227/2006-211, от 09.09.2008 N А56-1629/2008.

Однако существует судебное решение с противоположной точкой зрения.

ФАС Московского округа в Постановлении от 29.06.2006 N КА-А41/5591-06 по делу N А41-К2-6946/05 рассмотрел спор по поводу передачи одной организацией другой организации в безвозмездное пользование имущества, необходимого для осуществления деятельности по водоснабжению, водоотведению, в связи с чем налоговый орган пришел к выводу о том, что передача в безвозмездное пользование имущества подлежит обложению НДС. Суд в данном деле пришел к выводу о том, что ст. 146 НК РФ не устанавливает в качестве объекта налогообложения операции по безвозмездной временной передаче прав пользования имуществом, таким образом, передача в безвозмездное пользование имущества не подлежит обложению НДС.

Стоит заметить, что указанные выводы судов, по нашему мнению, актуальны и в настоящее время, после вступления в силу нового разд. V.1 НК РФ, касающегося цен, внесенного Федеральным законом от 18.07.2011 N 227-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения".

Исходя из проанализированных нами норм права, из однозначной позиции официального органа (Минфина России), а также из позиции некоторых судов следует, что при передаче имущества в безвозмездное временное пользование на основании договора безвозмездного пользования возникает объект налогообложения по НДС. К безвозмездно переданному имуществу следует применять цены, указанные в первичных учетных документах, которыми оформляются указанные операции. Некоторые суды указывают, что для цели налогообложения к таким операциям применяется их рыночная стоимость.

Однако существует судебное решение, свидетельствующее о том, что облагать НДС безвозмездно переданное имущество по договору безвозмездного пользования не нужно.

Таким образом, свою позицию о праве не облагать НДС переданное в безвозмездное временное пользование имущество налогоплательщик может отстоять в суде.

Е. В.Исакова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

02.11.2012