Организация применяет УСН, объект налогообложения - "доходы". Вправе ли организация уменьшить сумму налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности? Можно ли уменьшать налог на всю сумму пособия или только на сумму, выплаченную за счет средств организации (без учета средств бюджета ФСС РФ)? Какова позиция официальных органов по этому вопросу?

Ответ: Налогоплательщик вправе уменьшать налог по УСН на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности, но не более чем на 50 процентов (п. 3 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ). По нашему мнению, при расчете налога по УСН следует учитывать только размер пособия, выплаченного организацией за счет собственных средств, поскольку в п. 3 ст. 346.21 НК РФ говорится именно о средствах, выплаченных организацией.

Официальными органами ранее высказывалась неоднозначная позиция по обозначенному вопросу. В некоторых письмах говорилось, что сумму налога можно уменьшать на всю сумму пособия по временной нетрудоспособности (например, Письмо Минфина России от 13.12.2011 N 03-11-06/2/169). Были также разъяснения, в которых отмечалось, что при расчете налога учитывается только сумма средств, уплаченных организацией (например, Письмо Минфина России от 19.07.2012 N 03-11-06/2/90).

Вместе с этим начиная с 2013 г. ст. 346.21 НК РФ дополняется п. 3.1. В этом пункте однозначно сказано, что сумма налога может уменьшаться исключительно на суммы расходов по выплате пособия по временной нетрудоспособности за счет средств работодателя. Следовательно, начиная с 2013 г. неоднозначности по этому вопросу в принципе быть не должно.

Обоснование: В силу п. 1 ч. 2 ст. 3 и п. 1 ч. 1 ст. 5 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" работодатель обязан за свой счет выплачивать пособие за первые три дня временной нетрудоспособности работника, если нетрудоспособность наступила по причине заболевания или травмы. Пособие за остальной период выплачивается за счет средств ФСС РФ.

Получается, что пособие по временной нетрудоспособности состоит:

- из собственных средств работодателя;

- из средств ФСС РФ.

Пунктом 3 ст. 346.21 НК РФ предусмотрено, что организация на УСН с объектом "доходы" вправе уменьшить сумму авансового платежа (налога) в том числе на суммы выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности, но не более чем на 50 процентов.

Заметим, что позиция официальных органов по вопросу о том, на какую часть пособия организация вправе уменьшить единый налог, неоднозначна.

Так, например, в 2010 г. Минфин России пришел к выводу, что уменьшать налог можно только на сумму пособия, выплаченного за счет средств организации (например, Письмо Минфина России от 16.09.2010 N 03-11-06/2/146).

В 2011 г. финансисты изменили свое мнение и разрешили учитывать при расчете налога всю сумму пособия, включая средства ФСС РФ (см., например, Письмо Минфина России от 13.12.2011 N 03-11-06/2/169). Налоговые органы их поддержали, то есть согласились с возможностью учета при расчете налога всей суммы пособия (Письмо ФНС России от 15.06.2011 N ЕД-4-3/9475).

В 2012 г. в Письме Минфина России от 19.07.2012 N 03-11-06/2/90 вновь было разъяснено, что налог можно уменьшать только на суммы пособий, фактически выплаченные за счет организации-работодателя.

По нашему мнению, организациям целесообразно придерживаться позиции, изложенной в Письме Минфина России от 19.07.2012 N 03-11-06/2/90. Поясним, почему. Организации, применяющие УСН, учитывают расходы, отвечающие требованиям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ. Это условие п. 2 ст. 346.16 НК РФ. Получается, что затраты организации должны быть фактически осуществлены. По нашему мнению, в п. 3 ст. 346.21 НК РФ имеются в виду пособия по нетрудоспособности, выплаченные налогоплательщиком за счет собственных средств, а не за счет средств ФСС РФ. По крайней мере, про средства внебюджетных фондов в п. 3 ст. 346.21 НК РФ ничего не говорится. Следовательно, полагаем, что логичнее руководствоваться Письмом Минфина России от 19.07.2012 N 03-11-06/2/90, иначе говоря, уменьшать налог только на сумму средств, уплаченных организацией.

Одновременно с этим Федеральным законом от 25.06.2012 N 94-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" ст. 346.21 НК РФ с 1 января 2013 г. дополняется п. 3.1.

Подпунктом 2 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшают сумму налога (авансовых платежей по налогу), исчисленную за налоговый (отчетный) период, в том числе на сумму расходов по выплате в соответствии с законодательством РФ пособия по временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни временной нетрудоспособности работника, которые оплачиваются за счет средств работодателя и число которых установлено Федеральным законом N 255-ФЗ, в части, не покрытой страховыми выплатами, произведенными работникам страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ на осуществление соответствующего вида деятельности, по договорам с работодателями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни временной нетрудоспособности, которые оплачиваются за счет средств работодателя и число которых установлено Федеральным законом N 255-ФЗ.

Иными словами, с 2013 г. средства ФСС РФ в уменьшении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, не участвуют. Это не предусмотрено пп. 2 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ. С 2013 г. налог можно уменьшать только на суммы расходов по выплате в соответствии с законодательством РФ пособия по временной нетрудоспособности за счет средств организации-работодателя.

Д. И.Шофман

ООО "ФондИнфо"

08.11.2012