Организация в период применения общей системы налогообложения (в июне 2011 г.) приобрела объект нематериальных активов (НМА). С 01.01.2012 организация перешла на УСН (объект налогообложения - "доходы, уменьшенные на величину расходов") и включила в состав расходов часть затрат на приобретение НМА в порядке, установленном пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ. В ноябре 2012 г. доходы организации превысили 60 млн руб., и она утратила право на применение УСН с IV квартала 2012 г

В каком порядке учитываются не признанные в целях налогообложения затраты на приобретение вышеуказанного НМА при исчислении налога на прибыль после возврата на общую систему налогообложения, в случае если величина этих затрат:

а) превышает 40 000 руб.;

б) составляет менее 40 000 руб.?

Ответ: Независимо от размера остаточной стоимости нематериального актива, приобретенного в период применения общей системы налогообложения, при возврате организации с УСН на общий режим налогообложения, в связи с утратой права применения данного специального режима, этот нематериальный актив относится к амортизируемому имуществу, стоимость которого учитывается в составе затрат через механизм начисления амортизации в порядке, установленном ст. ст. 258 и 259 Налогового кодекса РФ.

Обоснование: В соответствии с п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ при переходе организации на УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, в налоговом учете на дату такого перехода отражается остаточная стоимость приобретенных (созданных самой организацией) нематериальных активов, которые оплачены до перехода на упрощенную систему налогообложения, в виде разницы между ценой приобретения (сооружения, изготовления, создания самой организацией) и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ.

В пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ установлено, что в отношении приобретенных (созданных самим налогоплательщиком) нематериальных активов до перехода на упрощенную систему налогообложения стоимость нематериальных активов включается в расходы в следующем порядке:

в отношении нематериальных активов со сроком полезного использования до 3 лет включительно - в течение первого календарного года применения упрощенной системы налогообложения;

в отношении нематериальных активов со сроком полезного использования от 3 до 15 лет включительно в течение первого календарного года применения упрощенной системы налогообложения - 50 процентов стоимости, второго календарного года - 30 процентов стоимости и третьего календарного года - 20 процентов стоимости;

в отношении нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение первых 10 лет применения упрощенной системы налогообложения равными долями стоимости основных средств.

При этом в течение налогового периода расходы принимаются за отчетные периоды равными долями (абз. 5 пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

В соответствии с п. 3 ст. 346.25 НК РФ в случае, если организация переходит с УСН (независимо от объекта налогообложения) на общий режим налогообложения и имеет нематериальные активы, расходы на приобретение (изготовление, создание самой организацией) которых, произведенные в период применения общего режима налогообложения до перехода на УСН, не полностью перенесены на расходы за период применения УСН в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ, на дату перехода на уплату налога на прибыль организаций в налоговом учете остаточная стоимость нематериальных активов определяется путем уменьшения остаточной стоимости этих нематериальных активов, определенной на дату перехода на УСН, на сумму расходов, определяемую за период применения УСН в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ.

Указанными положениями ст. 346.25 НК РФ следует также руководствоваться и при возврате с УСН на общий режим налогообложения в порядке, установленном п. 4 (п. 4.1) ст. 346.13 НК РФ.

Пунктом 3 ст. 257 НК РФ установлено, что нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).

Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

При этом размер первоначальной (остаточной) стоимости нематериального актива не имеет значения.

В связи с этим независимо от размера остаточной стоимости нематериального актива при возврате организации с УСН на общий режим налогообложения этот нематериальный актив относится к амортизируемому имуществу, стоимость которого учитывается в составе затрат через механизм начисления амортизации в порядке, установленном ст. ст. 258 и 259 НК РФ.

Ю. В.Подпорин

Заместитель начальника отдела

специальных налоговых режимов

Департамента налоговой и

таможенно-тарифной политики

Минфина России

20.11.2012