В соответствии с п. 1 ст. 311 НК РФ доходы, полученные российской организацией от источников за пределами РФ, учитываются при определении ее налоговой базы по налогу на прибыль. Указанные доходы учитываются в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в РФ, так и за ее пределами

Порядок определения консолидированной налоговой базы установлен ст. 278.1 НК РФ.

Согласно абз. 1 п. 9 ст. 278.1 НК РФ консолидированная налоговая база определяется только по налоговой базе, к которой применяется ставка налога на прибыль, установленная п. 1 ст. 284 НК РФ. При этом в консолидированную налоговую базу не включаются доходы, подлежащие обложению налогом у источника выплаты доходов (абз. 2 п. 1 ст. 278.1 НК РФ).

Включаются ли в консолидированную налоговую базу по налогу на прибыль доходы участников КГН, полученные от источников за пределами РФ, и произведенные расходы, связанные с получением указанных доходов, если условиями международных договоров предусмотрено, что доходы подлежат обложению:

- как в РФ, так и в соответствующем иностранном государстве при выплате дохода;

- как в РФ, так и в соответствующем иностранном государстве у обособленного подразделения российской организации, находящегося за пределами РФ?

Включаются ли в консолидированную налоговую базу по налогу на прибыль доходы в виде процентов по предоставленным займам иностранным организациям, если условиями международных договоров предусмотрено, что проценты, возникающие в одном договаривающемся государстве и выплачиваемые резиденту другого договаривающегося государства, подлежат налогообложению только в этом другом государстве (в данном случае - РФ)?

Учитываются ли в консолидированной налоговой базе доходы (расходы) в виде курсовой разницы, начисленной по счетам расчетов с нерезидентами в отношении предоставленных иностранным организациям займов и (или) по начисленным процентам?

Если доходы в виде процентов по займам, а также доходы (расходы) в виде курсовой разницы не включаются в консолидированную налоговую базу, вправе ли участник КГН в налоговой декларации по налогу на прибыль отразить не только доходы в виде процентов, но и расходы в виде курсовой разницы?

Ответ:

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО

от 23 ноября 2012 г. N 03-03-06/1/606

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке учета в консолидированной налоговой базе доходов, полученных от источников за пределами Российской Федерации, и сообщает следующее.

В соответствии со ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Для организаций - участников консолидированной группы налогоплательщиков прибылью признается величина совокупной прибыли участников консолидированной группы налогоплательщиков, приходящаяся на данного участника и рассчитываемая в порядке, установленном п. 1 ст. 278.1 и п. 6 ст. 288 Кодекса.

Налоговая база по доходам, полученным всеми участниками консолидированной группы налогоплательщиков, определяется на основании суммы всех доходов и суммы всех расходов участников консолидированной группы налогоплательщиков, учитываемых в целях налогообложения налогом, с учетом особенностей, установленных ст. 278.1 Кодекса.

Консолидированная налоговая база консолидированной группы налогоплательщиков определяется как арифметическая сумма доходов всех участников этой группы, уменьшенная на арифметическую сумму расходов всех ее участников, с учетом положений Кодекса. Отрицательная разница признается убытком консолидированной группы налогоплательщиков (п. 5 ст. 321.2 Кодекса).

Правила, установленные ст. 278.1 Кодекса, распространяются исключительно на определение налоговой базы, к которой применяется налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 284 Кодекса.

Участники консолидированной группы налогоплательщиков самостоятельно в соответствии с гл. 25 Кодекса определяют налоговую базу, к которой применяются иные налоговые ставки. Указанная налоговая база не учитывается при исчислении налога по консолидированной группе налогоплательщиков.

Также в консолидированную налоговую базу не включаются доходы участников консолидированной группы налогоплательщиков, подлежащие обложению налогом у источника выплаты доходов.

Таким образом, в консолидированную налоговую базу консолидированной группы налогоплательщиков не включаются:

- налоговая база по налогу на прибыль организаций участника данной консолидированной группы налогоплательщиков, к которой применяются иные налоговые ставки, нежели предусмотренные п. 1 ст. 284 Кодекса;

- доходы участников данной консолидированной группы налогоплательщиков, подлежащие обложению налогом у источника выплаты доходов.

Следовательно, при выплате участнику консолидированной группы налогоплательщиков дохода, в том числе от источников за пределами Российской Федерации, подлежащего обложению у источника выплаты дохода, соответствующий доход в консолидированную налоговую базу консолидированной группой налогоплательщиков не включается. Налогоплательщик - участник консолидированной группы налогоплательщиков в отношении дохода, подлежащего обложению налогом у источника выплаты дохода, самостоятельно определяет налоговую базу и представляет в налоговый орган по месту своего учета налоговую декларацию в части исчисления налога в отношении таких доходов (п. 7 ст. 289 Кодекса).

Согласно ст. 311 Кодекса доходы, полученные российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, учитываются при определении ее налоговой базы. Указанные доходы учитываются в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в Российской Федерации, так и за ее пределами.

При определении налоговой базы расходы, произведенные российской организацией в связи с получением доходов от источников за пределами Российской Федерации, вычитаются в порядке и размерах, установленных гл. 25 Кодекса (п. 2 ст. 311 Кодекса).

Вместе с тем доход, полученный участником консолидированной группы налогоплательщиков, в том числе от источников за пределами Российской Федерации, подлежащий налогообложению по ставке, установленной п. 1 ст. 284 Кодекса, обложение которого у источника выплаты не предусмотрено, подлежит учету при формировании консолидированной налоговой базы консолидированной группы налогоплательщиков.

Суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией - участником консолидированной группы налогоплательщиков, засчитываются ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков при уплате налога в Российской Федерации. При этом размер засчитываемых сумм налогов, уплаченных самой организацией за пределами Российской Федерации, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в Российской Федерации, исчисленного ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков.

Обращаем внимание, что международные договоры об избежании двойного налогообложения, действующие в отношениях Российской Федерации с иностранными государствами, не устанавливают порядка исчисления и уплаты налога на прибыль (самостоятельная уплата налогоплательщиком или удержание у источника и уплата налоговым агентом), а разграничивают права двух договаривающихся государств по налогообложению определенных видов доходов резидентов этих государств (устанавливают, в каком из указанных государств облагается (полностью либо частично) определенный вид дохода).

Порядок налогообложения прибыли, включая порядок исчисления и уплаты налога, устанавливается национальным налоговым законодательством каждого из договаривающихся государств.

Что касается доходов в виде положительных курсовых разниц, предусмотренных п. 11 ст. 250 Кодекса, следует учитывать, что такие доходы не являются выплачиваемыми одним лицом другому лицу, а выявляются на основании данных налогового учета, в связи с чем их обложение налогом "у источника выплаты доходов" невозможно.

Заместитель директора

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

С. В.РАЗГУЛИН

23.11.2012