Организация-покупатель, применяющая общий режим налогообложения, в 2012 г. перечислила поставщику аванс за товар, который будет приобретен (получен) ею в 2013 г., и сумму НДС с аванса приняла к вычету. С 2013 г. организация переходит на УСН с объектом "доходы минус расходы". Обязана ли организация восстановить сумму НДС с аванса? Если обязана, то в какой момент?

Ответ: Если организация-покупатель, применяющая общий режим налогообложения, в 2012 г. перечислила поставщику аванс за товар, который будет приобретен (получен) ею в 2013 г., и сумму НДС с аванса приняла к вычету, а с 2013 г. организация переходит на УСН с объектом "доходы минус расходы", то, по нашему мнению, организация не обязана восстанавливать сумму НДС с аванса. Однако следует учитывать, что это может вызвать претензии со стороны контролирующих органов. Кроме того, полагаем, что организация не будет вправе включить в расходы на УСН предъявленную ей поставщиком при получении товара сумму НДС, равную принятой к вычету сумме НДС с аванса.

Обоснование: Исчерпывающий перечень случаев восстановления НДС приведен в п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ. В частности, согласно пп. 2, 3 указанного пункта при переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с гл. 26.2 и 26.3 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы. В случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав восстановление сумм НДС производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном НК РФ.

Как видно из приведенных норм, при переходе на УСН восстановлению подлежат суммы НДС по приобретенным товарам, а не суммы НДС, принятые к вычету с перечисленных авансов за товары. Последние же в общем случае восстанавливаются только в тот момент, когда принимаются к вычету суммы НДС по приобретенным товарам, то есть после их приобретения и выполнения иных условий, установленных ст. 172 НК РФ.

Однако если товар будет приобретен в период применения УСН, то организация не имеет права на вычет НДС, так как не является плательщиком НДС (п. 2 ст. 346.11, п. 1 ст. 171 НК РФ).

На основании изложенного полагаем, что в рассматриваемой ситуации организация не обязана восстанавливать сумму НДС с аванса - ни в IV квартале 2012 г., ни в момент приобретения (получения) товара в 2013 г. Тем не менее, учитывая принятие суммы НДС с аванса к вычету, можно прийти к выводу, что организация не будет вправе включить в расходы на УСН предъявленную ей поставщиком при получении товара сумму НДС, равную принятой к вычету сумме НДС с аванса, поскольку иначе одна и та же сумма НДС будет дважды уменьшать налоги: сначала НДС, а затем налог по УСН. Это косвенно подтверждает механизм принятия к вычету и последующего восстановления покупателем суммы НДС с перечисленного поставщику аванса (п. 12 ст. 171, пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Следует отметить, что данная позиция может вызвать претензии со стороны контролирующих органов с требованием восстановить сумму НДС с аванса в IV квартале 2012 г. перед переходом на УСН на основании вышеупомянутого пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ. В этом случае восстановленная сумма НДС учитывается в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ. При этом возникает вопрос о возможности учета организацией в расходах на УСН предъявленной ей поставщиком при получении товара суммы НДС, равной сумме НДС с аванса, учтенной в расходах при исчислении налога на прибыль.

С. М.Лазутин

ООО "М-СТАЙЛ"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

28.11.2012