Организация осуществляет в том числе предпринимательскую деятельность в сфере оборота полезных ископаемых (нефти)

Правомерно ли применение организацией УСН при условии, что налогоплательщик не добывает нефть, а лишь по заключенному договору выступает как комиссионер по поручению комитента, заключая сделки по продаже нефти от своего имени за счет комитента?

Ответ: Организация, которая не осуществляет добычу нефти, а производит комиссионную торговлю нефтью, вправе применять УСН.

Обоснование: В соответствии со ст. 334 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 335 НК РФ налогоплательщики подлежат постановке на учет в качестве налогоплательщика налога на добычу полезных ископаемых по месту нахождения участка недр, предоставленного налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации, если иное не предусмотрено п. 2 ст. 335 НК РФ, в течение 30 календарных дней с момента государственной регистрации лицензии (разрешения) на пользование участком недр.

В силу п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено п. 2 ст. 336 НК РФ, признаются:

1) полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации;

2) полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах;

3) полезные ископаемые, добытые из недр за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации (а также арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора) на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование.

Согласно п. 1 ст. 337 НК РФ в целях гл. 26 НК РФ указанные в п. 1 ст. 336 НК РФ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено п. 3 ст. 337 НК РФ), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности (абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ).

В соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ видом добытого полезного ископаемого является в том числе углеводородное сырье:

нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная;

газовый конденсат из всех видов месторождений углеводородного сырья, прошедший технологию промысловой подготовки в соответствии с техническим проектом разработки месторождения до направления его на переработку;

газ горючий природный (растворенный газ или смесь растворенного газа и газа из газовой шапки) из всех видов месторождений углеводородного сырья, добываемый через нефтяные скважины (далее - попутный газ);

газ горючий природный из всех видов месторождений углеводородного сырья, за исключением попутного газа.

В соответствии с п. 3 указанной статьи полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ, а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ.

Согласно п. 1 ст. 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном гл. 26.2 НК РФ.

Пункт 3 указанной статьи содержит запрет на применение УСН некоторыми категориями налогоплательщиков. Среди них запрет на применение УСН в пп. 8 п. 3 ст. 346.12 НК РФ установлен в отношении организаций, занимающихся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых.

В силу п. 1 ст. 990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

Из анализа указанных норм налогового законодательства можно сделать следующий вывод. Законодатель установил запрет на применение УСН организациями, осуществляющими деятельность в сфере добычи и реализации полезных ископаемых (в том числе в отношении нефти). При этом прямого запрета на применение УСН организацией, осуществляющей торговлю нефтью по договору комиссии, не установлено.

Так, в Определении ВАС РФ от 15.03.2011 N ВАС-2316/11 по делу N А10-4687/2009 суд подтвердил правомерность применения обществом УСН при осуществлении предпринимательской деятельности, связанной с реализацией нефтепродуктов на основе агентских договоров. По нашему мнению, данный вывод суда в отношении агентского договора можно применить по аналогии к рассматриваемой ситуации, поскольку разница между агентским и комиссионным договором не принципиальна в целях налогообложения.

Минфин России в Письме от 09.11.2012 N 03-11-06/2/137 придерживается аналогичной позиции, разъясняя, что если организация-комиссионер будет осуществлять комиссионную торговлю сырой нефтью и не будет осуществлять ее добычу, то организация вправе применять упрощенную систему налогообложения.

УФНС России в Письме по г. Москве от 28.04.2009 N 16-15/041833 также частично подтверждает данную позицию.

Проанализировав нормы налогового законодательства, судебную практику и позицию контролирующих органов по данному вопросу, мы пришли к выводу о том, что организация, которая не осуществляет добычу нефти, но производит комиссионную торговлю нефтью, вправе применять УСН.

Е. В.Соснов

Советник государственной

гражданской службы РФ

1 класса

08.12.2012