Правомерно ли применение недропользователем (золотодобывающей организацией) нулевой ставки по НДС, предусмотренной пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ, если добыча драгоценных металлов осуществляется с привлечением подрядных организаций?

Ответ: Применение недропользователем (золотодобывающей организацией), осуществляющим добычу драгоценных металлов с привлечением подрядных организаций, нулевой ставки по НДС, предусмотренной пп. 6 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ, является правомерным.

Обоснование: В соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение НДС производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам.

Согласно п. 3 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 18 процентов в случаях, не указанных в п. п. 1, 2 и 4 ст. 164 НК РФ.

Пунктом 8 ст. 165 НК РФ предусмотрено, что для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при реализации драгоценных металлов и драгоценных камней, предусмотренных пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ, налогоплательщик должен представить контракт (копию контракта) на реализацию драгоценных металлов или драгоценных камней и документы (их копии), подтверждающие их передачу Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам.

На основании п. 10 ст. 165 НК РФ документы, указанные в настоящей статье, представляются налогоплательщиками для обоснования применения налоговой ставки 0 процентов одновременно с представлением налоговой декларации.

При этом названные нормы НК РФ не содержат положений, обязывающих налогоплательщика исчислить налог с операций реализации драгоценных металлов, предусмотренных пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ, по налоговой ставке 18 процентов в случае добычи драгоценных металлов подрядным способом.

Статьей 1 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" (далее - Федеральный закон N 41-ФЗ) золото отнесено к драгоценным металлам.

Нормами указанной статьи установлено, что добыча драгоценных металлов - это извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.

В соответствии со ст. 4 Федерального закона N 41-ФЗ субъектами добычи драгоценных металлов являются исключительно организации, получившие в порядке, установленном настоящим Законом и другими федеральными законами, специальные разрешения (лицензии).

Статьей 15 Федерального закона N 41-ФЗ предусмотрено обязательное лицензирование пользования участками недр, содержащими драгоценные металлы.

В соответствии со ст. 11 Закона РФ от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон N 2395-1) лицензия является документом, удостоверяющим право ее владельца на пользование участком недр в определенных границах в соответствии с указанной в ней целью в течение установленного срока при соблюдении владельцем заранее оговоренных условий.

Статьей 17.1 Закона N 2395-1 предусмотрено, что право пользования участками недр, приобретенное юридическим лицом в установленном порядке, не может быть передано третьим лицам, в том числе в порядке переуступки прав, установленной гражданским законодательством, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Законом или иными федеральными законами. Лицензия на пользование участками недр, приобретенная юридическим лицом в установленном порядке, не может быть передана третьим лицам, в том числе в пользование.

При этом Закон N 2395-1 не устанавливает ограничений для пользователя недрами по добыче полезных ископаемых только хозяйственным способом без привлечения подрядных организаций. В связи с этим добыча драгоценных металлов с использованием подрядной организации не свидетельствует о передаче права пользования участком недр другому лицу.

Данные выводы подтверждаются арбитражной практикой. По мнению арбитражных судов, привлечение подрядчика для осуществления добычи драгоценного металлов не лишает налогоплательщика права на применение ставки 0 процентов по НДС при реализации добытых драгоценных металлов.

Так, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.09.2012 по делу N А10-4039/2011 судьи признали необоснованным отказ обществу в применении нулевой ставки по НДС при реализации драгоценных металлов, отклонив доводы налогового органа о том, что участок недр был передан обществом в пользование третьим лицам и оно самостоятельно не осуществляло добычу золота. Суд исходил из того, что в соответствии со ст. 4 Федерального закона N 41-ФЗ субъектами добычи драгоценных металлов являются исключительно организации, получившие в установленном порядке специальные разрешения (лицензии). Обществом были получены лицензии на право пользования недрами с целевым назначением - разведка и добыча рассыпного золота, в соответствии с которыми им производилась добыча драгоценного металла подрядным способом. Выполнение подрядными организациями на спорных участках подрядных работ по добыче золота, за которые подрядчику производилась оплата по фактически произведенным затратам, не свидетельствует о передаче участков в его пользование.

В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.06.2007 по делу N А33-12815/06-Ф02-2845/07 (Определением ВАС РФ от 19.10.2007 N 12683/07 отказано в пересмотре дела в порядке надзора) судьи признали незаконным отказ налогового органа в подтверждении налоговой ставки 0 процентов по операциям по реализации драгоценных металлов, мотивированный тем, что налогоплательщик не собственными силами осуществлял добычу драгоценного металла. Суд счел, что добыча обществом золота на отведенном ему лицензией участке с использованием подрядной организации, имеющей соответствующую лицензию на данный вид деятельности, не свидетельствует о передаче права пользования участком недр другому лицу и не препятствует применению налогоплательщиком налоговой ставки 0 процентов, предусмотренной пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ.

В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.05.2005 N А78-95/05-С2-21/31-Ф02-2027/05-С1 судьи пришли к выводу об обоснованном применении предприятием налоговой ставки 0 процентов при реализации драгоценных металлов, отклонив доводы налогового органа о том, что предприятие самостоятельно не осуществляло добычу золота.

Арбитражный суд исходил из того, что предприятием были соблюдены все условия для применения указанной льготной ставки по НДС. Перечисленные в п. 8 ст. 165 НК РФ документы были представлены предприятием в налоговый орган в полном объеме. Предприятием были получены лицензии на право пользования недрами с целевым назначением - разведка и добыча рассыпного золота, в соответствии с которыми им производилась добыча драгоценного металла подрядным способом. Добытое золото реализовывалось банку по договору купли-продажи. Выполнение на спорных участках подрядных работ по добыче золота, за которые в соответствии с заключенным договором подрядчику производилась оплата по фактически произведенным затратам, не свидетельствует о передаче участков в пользование последнему.

Таким образом, принимая во внимание сложившуюся арбитражную практику, применение недропользователем нулевой ставки по НДС, предусмотренной пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ, является правомерным в том случае, если добыча драгоценных металлов осуществляется с привлечением подрядных организаций.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

21.01.2013