Организация в декабре 2011 г. ошибочно не учла продажу амортизируемого движимого имущества. В результате занизила и доходы, и расходы, но доходы на большую сумму, то есть налог на прибыль был уплачен в меньшей сумме. Этот факт организация выявила в 2013 г. Можно ли подать уточненную декларацию за 2011 г., отразив в ней только доходы, а расходы учесть в периоде выявления ошибки?

Ответ: Организация, ошибочно не отразившая в учете в декабре 2011 г. продажу амортизируемого движимого имущества, из-за чего занизила сумму налога на прибыль за 2011 г., не вправе учесть доходы в периоде совершения ошибки, а расходы - в периоде выявления ошибки. Иная точка зрения приведет к спору с налоговым органом.

Обоснование: Согласно п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ при обнаружении ошибок в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки. В случае невозможности определения периода совершения ошибок перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором выявлены ошибки. Но налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за период, в котором выявлены ошибки, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки привели к излишней уплате налога.

Из п. 1 ст. 274 НК РФ следует, что налоговой базой по налогу на прибыль признается денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению. Согласно ст. 247 НК РФ прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Занижение доходов и расходов в одном отчетном (налоговом) периоде в результате совершения одной операции (продажи движимого имущества) можно рассматривать как одну ошибку в исчислении налоговой базы. Следовательно, поскольку налог на прибыль был уплачен в меньшей сумме, необходимо подать уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2011 г., отразив в ней как доходы от реализации основного средства, так и связанные с этим расходы. Ведь ошибки (искажения), повлекшие занижение налоговой базы и суммы налога, отражаются в периоде, в котором они были совершены, если этот период известен.

В то же время по данному вопросу возможна и другая точка зрения, согласно которой в данной ситуации имеют место две ошибки в исчислении налоговой базы (п. 1 ст. 54 НК РФ). Данная позиция подтверждается, в частности, Письмом Минфина России от 05.05.2010 N 03-02-07/1-216, указавшим, что при обнаружении нескольких ошибок (искажений), повлекших как занижение, так и завышение налоговой базы и суммы налога, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, налоговая база и сумма налога уточняются в разрезе каждой обнаруженной ошибки (искажения).

Одна ошибка заключается в том, что организация не учла доходы от реализации движимого имущества в 2011 г., занизив доходы (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 271 НК РФ) и, как следствие, сумму налога на прибыль. По этой причине организация должна сделать перерасчет налоговой базы и суммы налога, представив уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2011 г. в налоговый орган (п. 1 ст. 54, ст. 81 НК РФ). В результате второй ошибки организация не учла в 2011 г. расходы в виде остаточной стоимости амортизируемого имущества (пп. 1 п. 1 ст. 268, п. 1 ст. 272 НК РФ) и налог на прибыль был уплачен в большем размере. Следовательно, эту ошибку можно учесть в текущем периоде (п. 1 ст. 54 НК РФ).

В Минфине России согласны, что пересчитать налог можно в том периоде, в котором выявлены ошибки прошлых периодов, если они привели к излишней уплате налога, независимо от того, известен или нет период, в котором совершены ошибки (Письма Минфина России от 30.01.2012 N 03-03-06/1/40, от 26.08.2011 N 03-03-06/1/526). Аналогичной точки зрения придерживаются и некоторые суды (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.03.2012 N А58-6572/2010, ФАС Московского округа от 23.03.2012 N А40-66305/11-90-288). В то же время ФНС России считает, что перерасчет налоговой базы и суммы налога в периоде выявления ошибки (искажения) может производиться, только если невозможно определить период совершения ошибки (Письмо ФНС России от 17.08.2011 N АС-4-3/13421).

Таким образом, учитывая спорность второй точки зрения в целом и неоднозначные разъяснения контролирующих органов, если организация подаст уточненную декларацию за 2011 г., отразив в ней только доходы, а не учтенные в 2011 г. расходы учтет в текущем периоде, это, скорее всего, приведет к спору с налоговым органом. Кроме того, если отразить не учтенные в 2011 г. расходы в уточненной декларации за 2011 г., то пени за 2011 г. будут меньше.

М. Г.Наринов

Издательство "Главная книга"

28.01.2013