Российская организация-1, применяющая общую систему налогообложения, реализовала товар с условием о доставке и заключила договор транспортной экспедиции с российской организацией-2. Для исполнения своих обязательств организация-2 привлекла российскую организацию-3, заключив с ней договор перевозки. Организация-3 применяет общую систему налогообложения. Перевозка товара осуществляется из г. Москвы через территории Белоруссии и Литвы в г. Калининград. Организация-3 выставила организации-2 счет-фактуру, в котором отдельно указала стоимость услуг по перевозке товара по территории России с НДС 18% и отдельно - стоимость перевозки по Белоруссии и Литве с НДС 0 руб. Правомерны ли действия организации-3? Возникают ли для организации-2 в этой ситуации налоговые риски?

Ответ: Если российская организация-1, применяющая общую систему налогообложения, реализовала товар с условием о доставке и заключила договор транспортной экспедиции с российской организацией-2, а организация-2 привлекла российскую организацию-3, заключив с ней договор перевозки (перевозка осуществляется из г. Москвы через Белоруссию и Литву в г. Калининград), то выставление организацией-3 счета-фактуры, в котором отдельно указана стоимость услуг по перевозке товара по территории России с НДС 18% и отдельно - стоимость перевозки по Белоруссии и Литве с НДС 0 руб., неправомерно. В счете-фактуре стоимость услуг по перевозке груза как по территории России, так и по территории Белоруссии и Литвы должна быть указана с НДС 18%. Налоговые риски для организации-2 в этой ситуации не возникают.

Обоснование: На основании пп. 2.1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации услуг по международной перевозке товаров. При этом под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.

В рассматриваемом случае, несмотря на транспортировку груза через территории иностранных государств, пункты как отправления, так и назначения товара находятся на территории Российской Федерации. Таким образом, пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ к ситуации применен быть не может.

В то же время следует руководствоваться пп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ, согласно которому местом реализации услуг признается территория России, если услуги по перевозке и (или) транспортировке, а также услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и (или) транспортировкой (за исключением услуг (работ), непосредственно связанных с перевозкой и (или) транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита при перевозке товаров от места прибытия на территорию Российской Федерации до места убытия с территории Российской Федерации, и услуг, указанных в пп. 4.3 данного пункта), оказываются (выполняются) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями в случае, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации, либо иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, в случае, если пункты отправления и назначения находятся на территории Российской Федерации (за исключением услуг по перевозке пассажиров и багажа, оказываемых иностранными лицами не через постоянное представительство этого иностранного лица).

На основании изложенного услуги по перевозке товара в рассматриваемой ситуации подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке на основании п. 3 ст. 164 НК РФ по ставке в размере 18% на протяжении всего пути следования груза, включая Белоруссию и Литву.

В связи с неправильным выставлением организацией-3 счета-фактуры организация-2 налоговых рисков не несет, поскольку у нее не возникает обязанности по исчислению НДС со стоимости приобретаемых услуг. Она обязана лишь перевыставить счет-фактуру по приобретенным услугам своему клиенту - организации-1. Данный вывод подтверждается Письмом Минфина России от 29.12.2012 N 03-07-15/161 (направлено Письмом ФНС России от 18.02.2013 N ЕД-4-3/2650@).

Д. Г.Белых

Аудиторская компания

"GSL Law & Consulting"

14.05.2014