ИФНС России провела выездную проверку организации и выявила нарушения (неправомерный учет расходов), повлекшие занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 г. Организация согласна с выводами ИФНС России о допущенных нарушениях, но считает, что база не занижена, поскольку организация в 2011 г. приобрела ОС и при вводе его в эксплуатацию не учла суммы амортизационной премии, превышающие сумму неправомерно учтенных расходов

Должна ли ИФНС России при доначислении налога на прибыль и привлечении к ответственности за его неуплату учесть в расходах сумму незаявленной амортизационной премии, на которую организация имела право? Что нужно сделать организации, чтобы ИФНС России ее учла?

Ответ: ИФНС России, выявившая при проведении выездной проверки неправомерный учет организацией расходов, повлекший занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 г., не обязана учитывать в расходах организации суммы амортизационной премии, если организация не заявила расходы в виде этой премии в декларации, письменных возражениях или иным образом письменно не сообщила ИФНС России о намерении использовать данную премию.

В рассматриваемой ситуации рекомендуем организации до принятия решения по результатам рассмотрения материалов проверки подать уточненную налоговую декларацию, в которой заявить расходы в виде амортизационной премии. Кроме того, организации необходимо пересчитать суммы начисленной амортизации с учетом включения ОС в амортизационную группу по первоначальной стоимости за вычетом амортизационной премии. При принятии решения налоговый орган обязан учесть данные уточненной декларации.

Напомним, что, по мнению контролирующих органов, порядок применения амортизационной премии организации нужно отразить в учетной политике.

Обоснование: Согласно п. 2 ст. 87 Налогового кодекса РФ целью налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах. Предметом выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (п. 4 ст. 89 НК РФ).

В арбитражной практике выработан подход, согласно которому налоговый орган должен учитывать при расчете налога на прибыль суммы выявленных расходов в целях достоверного установления суммы налога, подлежащего уплате в бюджет. Если ИФНС России не учитывает расходы, то она нарушает положения п. 1 ст. 274, ст. 247 НК РФ, согласно которым объектом налогообложения по этому налогу является прибыль, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (Постановление Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 N 17152/09).

Вместе с тем необходимо учитывать следующее. В силу п. 1 ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В п. 9 ст. 258 НК РФ указано, что налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств. Если налогоплательщик использует указанное право, соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости, отнесенных в состав расходов отчетного (налогового) периода.

По смыслу норм п. 9 ст. 258 НК РФ реализация права на амортизационную премию зависит от волеизъявления налогоплательщика, то есть о реализации данного права необходимо заявить, в частности, в налоговой декларации (п. 1 ст. 80 НК РФ).

Суды придерживаются такого же мнения. Так, ФАС Московского округа в Постановлении от 18.01.2013 N А40-15910/12-107-74 указал, что право на амортизационную премию должно быть заявлено налогоплательщиком. Заявление должно быть сделано в письменном виде, в частности, в налоговой декларации, что следует из ст. 80 НК РФ, либо в ходе выездной проверки. Поскольку налогоплательщик до вынесения решения по проверке не заявил в налоговой декларации право на амортизационную премию, а также в ходе выездной налоговой проверки, суд признал, что ИФНС правомерно не учла в расходах организации суммы этой премии.

В Постановлении от 19.11.2012 N А27-1820/2012 Седьмой арбитражный апелляционный суд указал: из положений п. 9 ст. 258 НК РФ следует, что применение амортизационной премии является правом, а не обязанностью налогоплательщика и именно налогоплательщик может решить вопрос о ее применении.

Учитывая изложенное, полагаем, что налоговый орган, выявивший неправомерный учет организацией расходов, повлекший занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 г., не обязан учитывать в расходах организации суммы амортизационной премии по основному средству, введенному ей в эксплуатацию в 2011 г., если организация не заявила ее в декларации, письменных возражениях или иным образом письменно не сообщила ИФНС России о намерении использовать данную премию.

В рассматриваемой ситуации рекомендуем организации до принятия решения по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки подать уточненную налоговую декларацию, в которой заявить расходы в виде амортизационной премии (п. 1 ст. 81 НК РФ). Кроме того, организации необходимо будет пересчитать суммы начисленной амортизации с учетом включения ОС в амортизационную группу по первоначальной стоимости за вычетом амортизационной премии (абз. 3 п. 9 ст. 258 НК РФ). При принятии решения ИФНС России обязана учесть данные уточненной декларации (п. 4 ст. 101 НК РФ, Постановление ФАС Уральского округа от 06.09.2012 N Ф09-8021/12).

Дополнительно отметим, что, по мнению Минфина России, порядок применения амортизационной премии организация отражает в учетной политике для целей налогообложения прибыли (Письма Минфина России от 10.03.2009 N 03-03-05/34, от 06.05.2009 N 03-03-06/2/94). Кроме того, порядок заполнения декларации по налогу на прибыль содержит положение о том, что амортизационную премию включают в расходы организации, предусмотревшие это в учетной политике (п. 7.1 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного Приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@).

А. В.Зацепин

Издательство "Главная книга"

16.03.2013