Организация подала в налоговый орган декларацию, согласно которой заявила о возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость. Налоговый орган вынес два решения: первое - о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, второе - об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению. Должна ли организация обжаловать решение налогового органа об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в вышестоящий налоговый орган или организация вправе сразу обжаловать это решение в суд?

Ответ: Решение об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, следует обжаловать в соответствии со ст. 101.2 Налогового кодекса РФ. В противном случае заявление, поданное в арбитражный суд, может быть оставлено без рассмотрения в связи с несоблюдением досудебного порядка урегулирования спора.

Обоснование: Все споры по подобного рода делам вращаются вокруг п. 5 ст. 101.2 НК РФ, согласно которой решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.

Из буквального толкования п. 5 ст. 101.2 НК РФ следует, что НК РФ не предусмотрено правило об обязательном досудебном урегулировании споров по имущественным требованиям о возмещении налога путем обжалования в вышестоящем налоговом органе решения налоговой инспекции об отказе в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость.

Однако в судебной практике неоднократно возникают ситуации, в которых суды оставляют без рассмотрения поданные организацией-налогоплательщиком заявления по имущественным требованиям (возмещение НДС) в связи с несоблюдением досудебного порядка обжалования решения налогового органа. Это связано с тем, что решение об отказе в возмещении НДС является производным от решения о привлечении налогоплательщика либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данный вывод судов обусловлен тем, что в решении о привлечении к ответственности (либо решении об отказе в привлечении к ответственности) содержится мотивировочная часть, в которой обосновываются причины отказа в возмещении НДС, а в решении об отказе в возмещении НДС лишь констатируется резолютивная часть об отказе в возмещении НДС. В Определении от 27.05.2011 N ВАС-4953/11 по делу N А55-5726/2010 ВАС РФ отметил, что налогоплательщик до обращения в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решений налогового органа об отказе в возмещении полностью (или частично) суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, должен в соответствии с п. 5 ст. 101.2 НК РФ обжаловать в вышестоящий налоговый орган решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (решение об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения), либо решения, указанные в п. 3 ст. 176 НК РФ, так как решения об отказе в возмещении (полностью или частично) суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, являются производными от решения о привлечении к налоговой ответственности (решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности).

Указанные выводы также содержатся в Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 24.10.2012 по делу N А17-8016/2011, ФАС Дальневосточного округа от 28.07.2011 N Ф03-1359/2011 по делу N А51-14264/2010, Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.11.2012 по делу N А52-1727/2012.

В Постановлении от 24.05.2011 N 18421/10 Президиум ВАС РФ также отклонил довод налогоплательщика о том, что оспариваемое решение "Об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость" не относится к ненормативным правовым актам, по которым досудебный порядок обжалования является обязательным, и указал, что решение об отказе полностью или частично в возмещении заявленной налогоплательщиком суммы налога и решение о частичном возмещении суммы налога как основанные на установленных в ходе проверки обстоятельствах могут быть обжалованы в суд только после рассмотрения вышестоящим налоговым органом соответствующей жалобы налогоплательщика и проверки его доводов и обстоятельств, явившихся основанием как для отказа в возмещении, так и для принятия решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности.

Аналогичная позиция отражена также в Определении от 07.09.2010 N ВАС-11761/10, в котором ВАС РФ подтвердил, что досудебный порядок обжалования, установленный ст. 101.2 НК РФ, распространяется и на решение о возмещении (об отказе в возмещении) налога на добавленную стоимость, поскольку п. 3 ст. 176 НК РФ не предусмотрено самостоятельной процедуры принятия решения о возмещении или об отказе в возмещении налога.

Существует также и иная позиция. Так, в Постановлении ФАС Московского округа от 28.05.2012 по делу N А41-23425/11 кассационная инстанция отменила Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2012 по делу N А41-23425/11, которым заявление налогоплательщика было оставлено без рассмотрения, так как суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что право требования НДС может быть заявлено в суд только после обжалования решения об отказе в возмещении налога в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган. Дело было направлено на новое рассмотрение.

Таким образом, несмотря на то что по данному вопросу существует две позиции арбитражных судов, решение об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, по нашему мнению, следует обжаловать в соответствии со ст. 101.2 НК РФ.

В. А.Силиванов

ООО "Би ту Би Консалт"

22.03.2013