Индивидуальный предприниматель признан по решению суда несостоятельным (банкротом). Суд открыл конкурсное производство. Запись о прекращении деятельности внесена в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей. В ходе конкурсного производства арбитражный управляющий реализовал имущество индивидуального предпринимателя на торгах и покупатель данного имущества перечислил определенную сумму в счет уплаты налога на добавленную стоимость с операции по реализации данного имущества. Правомерны ли действия покупателя по уплате НДС?

Ответ: После признания судом индивидуального предпринимателя банкротом, открытия конкурсного производства и внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей предприниматель-банкрот утрачивает свой статус. В соответствии с этим все операции, совершаемые конкурсным управляющим по реализации его имущества в ходе конкурсного производства, не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 143 Налогового кодекса РФ плательщиками налога на добавленную стоимость признаются:

- организации;

- индивидуальные предприниматели;

- лица, признаваемые плательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу п. 1 ст. 23 Гражданского кодекса РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.

Пункт 1 ст. 216 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон N 127-ФЗ) закрепляет, что с момента принятия арбитражным судом решения о признании индивидуального предпринимателя банкротом и об открытии конкурсного производства утрачивает силу государственная регистрация гражданина в качестве индивидуального предпринимателя, а также аннулируются выданные ему лицензии на осуществление отдельных видов предпринимательской деятельности.

В соответствии со ст. 2 Закона N 127-ФЗ конкурсный управляющий - арбитражный управляющий, утвержденный арбитражным судом для проведения конкурсного производства и осуществления иных установленных настоящим Федеральным законом полномочий.

Пункт 1 ст. 127 Закона N 127-ФЗ закрепляет, что при принятии решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства арбитражный суд утверждает конкурсного управляющего.

Основываясь на п. 3 ст. 139 Закона N 127-ФЗ, после проведения инвентаризации и оценки имущества должника конкурсный управляющий приступает к его продаже. Денежные средства, вырученные от продажи имущества должника, включаются в состав имущества должника.

Согласно п. 2 ст. 134 Закона N 127-ФЗ требования кредиторов по текущим платежам удовлетворяются в следующей очередности:

- в первую очередь удовлетворяются требования по текущим платежам, связанным с судебными расходами по делу о банкротстве, выплатой вознаграждения арбитражному управляющему, с взысканием задолженности по выплате вознаграждения лицам, исполнявшим обязанности арбитражного управляющего в деле о банкротстве, требования по текущим платежам, связанным с оплатой деятельности лиц, привлечение которых арбитражным управляющим для исполнения возложенных на него обязанностей в деле о банкротстве в соответствии с настоящим Федеральным законом является обязательным, в том числе с взысканием задолженности по оплате деятельности указанных лиц;

- во вторую очередь удовлетворяются требования об оплате труда лиц, работающих по трудовым договорам, а также требования об оплате деятельности лиц, привлеченных арбитражным управляющим для обеспечения исполнения возложенных на него обязанностей в деле о банкротстве, в том числе о взыскании задолженности по оплате деятельности данных лиц, за исключением лиц, указанных в абз. 2 настоящего пункта;

- в третью очередь удовлетворяются требования по коммунальным платежам, эксплуатационным платежам, необходимым для осуществления деятельности должника;

- в четвертую очередь удовлетворяются требования по иным текущим платежам.

Требования кредиторов по текущим платежам, относящиеся к одной очереди, удовлетворяются в порядке календарной очередности.

В соответствии с п. 4.1 ст. 161 НК РФ при реализации на территории Российской Федерации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации банкротами, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждой операции по реализации указанного имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели указанного имущества и (или) имущественных прав, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога. В ранее действовавшей редакции п. 4 ст. 161 НК РФ до вступления в силу Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" (вступившей в силу с 1 октября 2011 г.) налоговыми агентами признавались органы, организации или индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять реализацию указанного имущества. В соответствии с этим важно еще раз подчеркнуть, что по действующему законодательству налоговым агентом в отношении рассматриваемой операции признаются покупатели реализуемого имущества, а по ранее действующим нормам агентом признавались лица, осуществляющие реализацию данного имущества.

Данный вопрос является актуальным, так, в Постановлении Пленума ВАС РФ от 25.01.2013 N 11 "Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом" указано, что плательщиками налога на добавленную стоимость являются организации и индивидуальные предприниматели (п. 1 ст. 143 НК РФ). Физические лица, не обладающие статусом индивидуального предпринимателя, плательщиками данного налога не признаются. Как следует из положений ст. 216 Закона N 127-ФЗ, с момента принятия арбитражным судом решения о признании индивидуального предпринимателя банкротом и открытии конкурсного производства утрачивает силу государственная регистрация гражданина в качестве индивидуального предпринимателя. Это обстоятельство влечет соответствующие налоговые последствия. Утратив статус индивидуального предпринимателя, должник перестает быть плательщиком налога на добавленную стоимость, поэтому операции, совершаемые конкурсным управляющим или организатором торгов, по реализации его имущества в ходе конкурсного производства не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.

В силу вышеизложенного можно утверждать, что индивидуальный предприниматель после признания его банкротом не уплачивает НДС.

В судебной практике данный вопрос вызывал разногласия. Так, в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 30.09.2010 N А63-23451/2008 суд пришел к выводу, что на тот момент действующее законодательство предусматривало обязанность конкурсного управляющего (как налогового агента) по уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника в рамках процедуры банкротства. И что конкурсный управляющий, выступая налоговым агентом, правомерно перечислил ее в бюджет. При этом вопросы об утрате силы государственной регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя и о внесении соответствующей записи в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей не влияют на обязанность конкурсного управляющего по уплате спорного налога в бюджет.

Но в порядке надзора Президиум ВАС РФ в Постановлении от 21.06.2011 N 439/11 отменил решение кассационной инстанции. Президиум ВАС РФ пришел к иному выводу. Ввиду утраты должником статуса индивидуального предпринимателя операции, совершавшиеся конкурсным управляющим по реализации его имущества, составляющего конкурсную массу, не подлежали обложению налогом на добавленную стоимость. Таким образом, конкурсный управляющий необоснованно в нарушение требований ст. 143 НК РФ и ст. 216 Закона N 127-ФЗ выделил из денежных средств, полученных от продажи предмета залога, сумму налога на добавленную стоимость и перечислил ее в бюджет. Кроме того, при продаже в ходе конкурсного производства имущества организаций, являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость, арбитражные управляющие или привлекаемые ими для проведения торгов специализированные организации не могут быть признаны в качестве лиц, обязанных выделить из вырученных от продажи средств сумму налога на добавленную стоимость и перечислить ее в бюджет, поскольку данное исполнение влечет преимущественное удовлетворение требования об уплате налога в нарушение очередности, установленной п. 2 ст. 134 Закона N 127-ФЗ. На основании вышеизложенного Президиум ВАС РФ отменил Постановление ФАС Северо-Кавказского округа.

Таким образом, плательщиками налога являются организации и индивидуальные предприниматели. Физические лица плательщиками НДС не являются. После признания судом индивидуального предпринимателя банкротом, открытия конкурсного производства и внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей предприниматель-банкрот утрачивает свой статус. В соответствии с этим все операции, совершаемые конкурсным управляющим по реализации его имущества в ходе конкурсного производства, не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость, вне зависимости от того, кто является налоговым агентом (по ранее или ныне действующему законодательству).

Е. Д.Носкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

28.03.2013