Индивидуальный предприниматель арендует помещения в административном здании. При этом та часть административного здания, в которой сдаются торговые места в аренду, переоборудована для торговли и имеет торговый зал. Предприниматель арендует два торговых места площадью по 6 кв. м каждое в целях ведения оптовой и розничной торговли свежемороженой рыбой и морепродуктами по прайс-листам и каталогам. Продукция отпускается как в упаковке производителя, так и вразвес. Заключение сделок, их оформление, расчеты за товар осуществляются через торговые места, а отпуск (отгрузка) товара покупателям производится со склада, расположенного в соседнем здании. Вправе ли предприниматель в отношении указанной деятельности применять систему налогообложения в виде ЕНВД или же ему следует применять общий режим налогообложения?

Ответ: Деятельность индивидуального предпринимателя в сфере реализации свежемороженой рыбы и морепродуктов по прайс-листам и каталогам, осуществляемая через стационарные объекты торговли (арендованные торговые площади, расположенные в торговом зале переоборудованного под торговлю административного здания), с последующим получением (отгрузкой) приобретенного покупателями товара со склада, расположенного в отдельном здании, при условии реализации указанных товаров в рамках договоров розничной купли-продажи, может быть признана розничной торговлей и переведена на уплату единого налога на вмененный доход. Что касается оптовой торговли, то такой вид деятельности в целях применения гл. 26.3 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) не признается розничной торговлей и на уплату единого налога на вмененный доход переводиться не может.

Обоснование: В соответствии с положениями ст. 346.26 Кодекса система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться в отношении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, а также через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов.

Статьей 346.27 Кодекса установлено, что розничной торговлей признается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

К данному виду предпринимательской деятельности не относится, в частности, реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети.

На основании ст. 346.27 Кодекса стационарной торговой сетью, не имеющей торговых залов, признается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски, торговые автоматы и другие аналогичные объекты.

Торговыми местами признаются здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи, а также объекты организации розничной торговли и общественного питания, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и другие объекты, в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях), прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках), земельные участки, используемые для размещения объектов организации розничной торговли (общественного питания), не имеющих торговых залов (залов обслуживания посетителей), прилавков, столов, лотков и других объектов.

Под стационарной торговой сетью, имеющей торговые залы, понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны.

Учитывая изложенное, деятельность индивидуального предпринимателя в сфере реализации свежемороженой рыбы и морепродуктов по прайс-листам и каталогам, осуществляемая через стационарные объекты торговли (арендованные торговые площади, расположенные в торговом зале переоборудованного под торговлю административного здания), с последующим получением (отгрузкой) приобретенного покупателями товара со склада, расположенного в отдельном здании, при условии реализации указанных товаров в рамках договоров розничной купли-продажи, может быть признана розничной торговлей и, соответственно, может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

Что касается оптовой торговли, то такой вид деятельности в целях применения гл. 26.3 Кодекса не признается розничной торговлей и на уплату единого налога на вмененный доход переводиться не может.

В отношении оптовой торговли индивидуальный предприниматель может применять иные режимы налогообложения.

При этом следует соблюдать положения п. 7 ст. 346.26 Кодекса, согласно которому налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом на вмененный доход, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Также следует отметить, что исходя из ст. 346.29 Кодекса при исчислении единого налога на вмененный доход налогоплательщиками, осуществляющими предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, площадь торгового места в которых не превышает 5 кв. м, применяется физический показатель "количество торговых мест". Если площадь торгового места превышает 5 кв. м, то при исчислении единого налога на вмененный доход применяется физический показатель "площадь торгового места (в квадратных метрах)" (ст. 346.29 Кодекса).

При исчислении единого налога на вмененный доход в отношении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, а также их части, в качестве физического показателя базовой доходности используется "площадь торгового зала (в квадратных метрах)".

Площадью торгового зала признается часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала.

Площади торгового зала и торгового места определяются на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

К инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы) (ст. 346.27 Кодекса).

Одновременно стоит обратить внимание, что исходя из ст. 606 Гражданского кодекса РФ по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Согласно ст. 607 ГК РФ в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды.

При отсутствии указанных данных в договоре аренды условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор - не заключенным.

Поэтому, если в договоре аренды четко прописано, что в целях ведения розничной и оптовой торговли индивидуальному предпринимателю передаются в аренду торговые площади с выделенными торговыми залами, то у предпринимателя не должно возникать вопросов о том, какой физический показатель ему следует использовать при исчислении суммы единого налога на вмененный доход в отношении деятельности, связанной с осуществлением розничной торговли.

Если же в договоре аренды указано, что в целях ведения розничной и оптовой торговли предпринимателю переданы торговые места, при этом фактически арендованные площади соответствуют таким понятиям, как "магазин" и (или) "павильон", при этом предприниматель рассчитывает единый налог на вмененный доход в отношении осуществляемой розничной торговли с использованием физического показателя "площадь торгового места (в квадратных метрах)", то в такой ситуации у него могут возникнуть разногласия с налоговым органом по поводу правомерности такого расчета единого налога на вмененный доход.

В любом случае налогоплательщик при несогласии с позицией налоговых органов может оспорить решение налогового органа в судебном порядке.

При этом нужно быть готовым к тому, что судебные органы при рассмотрении аналогичных ситуаций не всегда единогласны в своем решении.

Так, например, в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 29.06.2011 N Ф03-2560/2011 по делу N А37-1375/2010 вывод судей был сформулирован на основании понятий, содержащихся в ст. 346.27 Кодекса.

Согласно указанному Постановлению ФАС Дальневосточного округа при расчете налоговой базы по единому налогу на вмененный доход в отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, используется физический показатель "площадь торгового зала" (ст. 346.29 Кодекса). Понятия "стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы" и "площадь торгового зала" содержатся в ст. 346.27 Кодекса.

Так, к стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, отнесена торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и сооружениях (их частях). Они должны иметь обособленные помещения, оснащенные специальным оборудованием.

Такие площади предназначены для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов отнесены магазины и павильоны.

Площадь торгового зала определяется как часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием для выкладки и демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей. В нее также включается площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала.

На основании изложенного суд пришел к выводу, что магазин, в котором предприниматель арендовал часть торгового зала, является объектом стационарной торговой сети, имеющим торговые залы. Предприниматель, который арендовал торговые площади в объектах стационарной торговой сети, по мнению судей, должен при расчете единого налога на вмененный доход использовать показатель "площадь торгового зала".

Аналогичная позиция содержится в Постановлениях ФАС Дальневосточного округа от 16.07.2009 N Ф03-3397/2009, от 09.06.2008 N Ф03-А73/08-2/1873, ФАС Западно-Сибирского округа от 09.08.2007 N Ф04-5391/2007(36995-А75-19) (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 26.10.2007 N 13477/07) и т. д.).

А вот Президиум ВАС РФ в подобной ситуации пришел к совершенно противоположному выводу (Постановление Президиума ВАС РФ от 27.03.2012 N 14171/11). Судьи пояснили, что нахождение торгового места на части торгового зала магазина само по себе не означает, что торговля осуществляется через объект, имеющий торговый зал. По мнению судей, главным является тот факт, что объект торговли соответствует понятию "торговое место".

К такому же выводу приходят и нижестоящие суды (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 15.01.2010 N А26-4383/2009, от 07.07.2009 N А56-29285/2008, от 13.11.2008 N А52-603/2008, от 16.10.2008 N А42-650/2008 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 19.02.2009 N ВАС-950/09), ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.07.2007 N А33-19067/06-Ф02-4132/07 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 07.11.2007 N 14007/07), от 04.07.2007 N А33-18632/06-Ф02-4028/07 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 31.10.2007 N 14015/07) и т. д.).

Судебные органы указывают на то, что для целей налогообложения единым налогом на вмененный доход значение имеет соответствие спорных объектов понятиям "магазин" или "павильон", предусмотренным ст. 346.27 Кодекса. Важно, выделены ли в арендованных торговых точках подсобные, административно-бытовые помещения, помещения для приема и хранения товара. В случае отсутствия таких помещений, по мнению ряда судебных органов, налогоплательщики вправе применять физический показатель "площадь торгового места".

В заключение хотелось бы напомнить, что порядок распределения площади торгового зала объекта стационарной торговой сети (магазина или павильона) при осуществлении через такой объект одновременно нескольких видов предпринимательской деятельности, облагаемых в рамках разных систем налогообложения, в частности, в рамках системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, Кодексом не определен. Также Кодексом не определен и порядок распределения в данном случае площади торгового места.

Поэтому при одновременном осуществлении на одной и той же площади торгового зала магазина (его части) или через одно и то же торговое место предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, в отношении которой налогоплательщик применяет систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, и иных видов предпринимательской деятельности, облагаемых в рамках иных режимов налогообложения, при исчислении суммы единого налога на вмененный доход в отношении деятельности в сфере розничной торговли, налогоплательщику следует учитывать общую площадь торгового зала магазина (его части) или общую площадь торгового места.

Аналогичная позиция содержится в Письмах Минфина России от 11.09.2012 N 03-11-11/276, от 29.03.2011 N 03-11-11/74, от 24.02.2011 N 03-11-11/43, от 17.09.2010 N 03-11-11/246, от 26.09.2008 N 03-11-05/221, от 21.02.2008 N 03-11-04/3/85 и т. д.

М. С.Скиба

Главный специалист-эксперт

отдела специальных налоговых режимов

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

15.04.2013