Общество с ограниченной ответственностью (заказчик) заключило с научной организацией (исполнителем) договор на выполнение научно-исследовательских работ, в соответствии с которым должны быть подготовлены и переданы заказчику проектные технологические документы на разработку месторождения полезных ископаемых

В каком порядке расходы на проведение таких работ учитываются при исчислении налога на прибыль?

Ответ: Расходы на проведение работ по подготовке проектной технологической документации на разработку месторождения полезных ископаемых, выполняемых во исполнение договора на выполнение научно-исследовательских работ, с равными основаниями могут быть отнесены к расходам на проведение научно-исследовательских работ и к расходам на проведение работ, связанных с освоением природных ресурсов. Следовательно, общество вправе самостоятельно определить, к какой именно группе прочих расходов, учитываемых в размере фактических затрат, отнести такие расходы:

- к расходам на проведение научно-исследовательских работ, которые признаются единовременно после завершения научно-исследовательских работ в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены эти работы;

- к расходам на проведение работ, связанных с освоением природных ресурсов, которые признаются равномерно в течение 12 месяцев с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором они завершены.

Обоснование: По договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования. Договор с исполнителем может охватывать как весь цикл проведения исследования, разработки и изготовления образцов, так и отдельные его этапы (элементы) (п. п. 1 и 2 ст. 769 Гражданского кодекса РФ).

Порядок учета расходов на освоение природных ресурсов и расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки при исчислении налога на прибыль определяется ст. ст. 261 и 262 Налогового кодекса РФ.

Согласно п. 1 ст. 261 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.

Из положений абз. 2 - 3 п. 2 ст. 261 НК РФ следует, что расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц учитываются для целей налогообложения в порядке, предусмотренном ст. 325 НК РФ. Такие расходы признаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), и включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев.

В целях гл. 25 НК РФ расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления (п. 1 ст. 262 НК РФ).

Согласно пп. 5 п. 2 указанной статьи для налогоплательщика, выступающего в качестве заказчика научных исследований разработок, к расходам на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки относится стоимость работ по договорам на выполнение научно-исследовательских работ.

Указанные расходы налогоплательщика признаются для целей налогообложения прибыли независимо от результата соответствующих научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок в порядке, предусмотренном ст. 262 НК РФ. Данные расходы признаются после завершения этих исследований или разработок (отдельных этапов работ) и (или) подписания сторонами акта сдачи-приемки. Налогоплательщик вправе включать расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ), если иное не предусмотрено данной статьей (п. 4 ст. 262 НК РФ).

Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль расходы на приобретение проектной технологической документации на разработку месторождения полезных ископаемых относятся к расходам на освоение природных ресурсов. Учитывая то, что результатом проведенных работ создание или усовершенствование производимой продукции не является, данные расходы не могут быть квалифицированы исключительно в качестве расходов на научные исследования и опытно-конструкторские разработки вне зависимости от того, что они проводились в рамках исполнения договора на проведение научно-исследовательских работ.

Аналогичный вывод отражен в Постановлении Президиума ВАС РФ от 22.11.2011 N 7669/11 по делу N А40-51805/09-20-309.

Согласно п. 4 ст. 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.

Следовательно, организация вправе самостоятельно выбрать порядок отнесения расходов на приобретение проектной технологической документации на разработку месторождения полезных ископаемых к прочим расходам в размере фактически осуществленных затрат. Такие расходы могут быть учтены:

- единовременно после завершения научно-исследовательских работ в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они завершены, - как расходы на проведение научно-исследовательских работ;

- равномерно в течение 12 месяцев с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), - как расходы на проведение работ, связанных с освоением природных ресурсов.

Т. И.Сивошенкова

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

04.06.2013