Исправленный счет-фактуру, первоначально датированный 2009 г., организация получила от поставщика только в марте 2013 г. По правилу, установленному п. 2 ст. 173 НК РФ, истечение трех лет препятствует реализации права на вычет НДС. С какого момента следует исчислять три года: когда поставщик выставил первоначальный счет-фактуру или исправленный?

Ответ: На наш взгляд, при внесении в счет-фактуру исправлений трехлетний срок в целях применения вычета НДС должен исчисляться с момента окончания квартала, в котором налогоплательщик получил исправленный документ, то есть по окончании I квартала 2013 г. Ведь реализовать право на вычет можно только с момента получения правильным образом оформленного счета-фактуры.

Однако налоговые органы могут считать иначе, исчисляя трехлетний срок с момента получения первоначального счета-фактуры. В результате налогоплательщику может быть отказано в вычете НДС, если поставщик внес исправления в счет-фактуру спустя три года после его выставления. В то же время такой отказ можно попытаться оспорить в суде.

Обоснование: В соответствии с п. 2 ст. 173 Налогового кодекса РФ положительную разницу между суммой налоговых вычетов и суммой исчисленного НДС налогоплательщик может возместить из бюджета, за исключением тех случаев, когда декларация подается по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода. Однако, что считать соответствующим налоговым периодом, НК РФ не разъясняет.

По мнению Минфина России, рассматривавшего подобную ситуацию, трехлетний срок на возмещение начинает исчисляться с момента окончания квартала, в котором у налогоплательщика возникло право на вычет (Письмо Минфина России от 04.03.2013 N 03-07-11/6418).

Наличие правильным образом оформленного счета-фактуры является одним из условий вычета (п. п. 1, 2 ст. 169 НК РФ). Поэтому до момента получения исправленного счета-фактуры права на вычет не возникает. Следовательно, на наш взгляд, при внесении в счет-фактуру исправлений трехлетний срок должен исчисляться с момента окончания квартала, в котором налогоплательщик получил правильным образом оформленный документ, то есть в данном случае по окончании I квартала 2013 г. Примечательно, что контролирующие органы, разъясняя вопрос о периоде вычета НДС по исправленным счетам-фактурам, неоднократно заявляли, что право на вычет возникает не ранее того налогового периода, в котором исправленный счет-фактура получен (см. Письма Минфина России от 02.11.2011 N 03-07-11/294, от 01.09.2011 N 03-07-11/236, ФНС России от 01.04.2010 N 3-0-06/63).

Однако не исключено, что налоговые органы будут исчислять трехлетний срок с момента получения первоначального счета-фактуры. В результате налогоплательщику откажут в вычете НДС, если поставщик внес исправления в счет-фактуру спустя три года после его выставления.

В то же время такой отказ можно попытаться оспорить в суде. Например, несмотря на то что в Постановлении ФАС Московского округа от 04.10.2012 N А41-20295/11 судьи не стали оспаривать утверждение налоговой инспекции о том, что трехлетний срок должен исчисляться с момента получения первоначального счета-фактуры, арбитры признали, что налог может быть возмещен и за пределами установленного п. 2 ст. 173 НК РФ срока. Ведь при внесении контрагентом исправлений в ранее выставленные счета-фактуры применить вычет НДС налогоплательщик может только после получения исправленных документов. До этого момента реализовать право на вычет невозможно. Следовательно, постановил суд, в данном случае применение вычета за пределами установленного трехлетнего срока не должно повлечь отказа в вычете НДС.

Е. М.Сигаева

Группа компаний

"Аналитический Центр"

М. Н.Озерова

Группа компаний

"Аналитический Центр"

09.06.2013