По результатам документальной проверки правильности исчисления и уплаты в бюджет НДС налоговым органом в 1995 г. были взысканы штрафные санкции: начислен налог за сокрытый (неучтенный) объект налогообложения (за 1993, 1994 и 1995 гг.) и штраф в той же сумме, а также предъявлены пени за несвоевременную уплату налога. Какими проводками нам следует отразить начисление указанных санкций? Налоговый орган требует производить их уплату за счет чистой прибыли. Как нам следовало отразить подобную ситуацию в 1995 г. по проверке отчетных периодов 1995 г.?

Ответ: Согласно п.2.7 Инструкции Госналогслужбы РФ от 10.08.95 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (в ред. изменений и дополнений) суммы, вносимые в бюджет в 1995 г. в виде санкций (по всем налогам и обязательным платежам) не подлежат включению в состав расходов от внереализационных операций и относятся на уменьшение остающейся в распоряжении предприятий чистой прибыли. Бухгалтерская проводка (1) по начислению штрафных санкций: Д-т сч.81(88) - К-т сч.68/НДС, перечисление в бюджет: Д-т сч.68/НДС - К-т сч.51.

Однако при решении вопроса об источниках покрытия вносимых в бюджет по итогам документальных проверок денежных средств следует иметь в виду, что предприятие в составе уплачиваемых на основании решения налогового органа по акту проверки сумм, взысканных в соответствии со ст.13 Закона РФ от 27.12.91 N 2118-1 "Об основах налоговой системы", рассчитывается с бюджетом как по непосредственно штрафным санкциям за сокрытие налога и задержку его уплаты (п.1"а" и 1"в" ст.13 Закона N 2118-1), так и по самому доначисленному налогу на добавленную стоимость (п.1"а" ст.13 Закона N 2118-1).

Своевременно не начисленные предприятием суммы НДС как отчетного года, так и прошлых лет (доначисленные по результатам документальной проверки), в соответствии с п.36 "Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ" (Приказ Минфина России от 26.12.94 N 170) должны быть учтены при исправлении допущенных искажений в отчетности, составленной за отчетный период (квартал, с начала года), в котором были обнаружены эти искажения (т. е. в отчетном периоде, в котором произведена проверка). При этом налоги прошлых лет (т. е. причитающиеся к уплате в бюджет по отчетным периодам 1993 и 1994 гг. суммы НДС) должны были быть отражены в бухгалтерском учете и включены во внереализационные расходы текущего (1995) года как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году. Это определяется тем обстоятельством, что надлежащая уплата этих сумм налога в конечном счете уменьшила бы налогооблагаемую прибыль соответствующего (прошлого) года, что и следует отразить бухгалтерской проводкой (2): Д-т сч.80 - К-т сч.68/НДС.

Суммы НДС, дополнительно начисленные предприятиям в результате выявления подобных искажений, допущенных в текущем (1995) году, подлежали начислению за счет соответствующего источника уплаты налога, бухгалтерская проводка (3): Д-т сч.46 - К-т сч.68/НДС.

Корректировка иным образом искаженных данных не может отвечать единым методологическим принципам бухгалтерского учета, поскольку не обеспечивает выполнения главной задачи бухгалтерского учета на предприятии - формирования полной и достоверной информации о хозяйственных процессах и финансовых результатах деятельности организации (см. п.2 Положения о бухгалтерском учете и отчетности, Приказ Минфина РФ N 170).

Таким образом, в рассматриваемом случае требования налогового органа следует признать правомерными лишь частично.

Следует отметить, что данный порядок применим в том числе и к такого типа искажениям, выявленным предприятием самостоятельно при проверках и инвентаризациях, и касается не только НДС, но и спецналога, акцизов, некоторых налогов в дорожный фонд, налога на имущество и прочих налогов, относимых в конечном счете в соответствии с законодательством на уменьшение налогооблагаемой прибыли предприятия. При этом предприятию следует иметь в виду, что перечисленные налоги имеют различный источник уплаты (учесть в проводке (3)). Кроме того, обозначенный порядок исправления искажений не относится к случаю занижения подлежащих уплате в бюджет сумм НДС в результате завышения дебетовых оборотов счета 68/НДС из-за неправомерного включения в них сумм НДС, уплачиваемых в соответствии с законодательством за счет соответствующих источников финансирования. В такой ситуации должна быть сделана бухгалтерская проводка: Д-т сч.81 (08) - К-т сч.68/НДС.

Поскольку рассмотренные нормы законодательства действовали и в 1994 г., то и тогда предприятию следовало поступать аналогичным образом. Порядок отнесения сумм штрафных санкций на счет чистой прибыли в 1994 г. определялся п.9 Инструкции Госналогслужбы РФ от 06.03.92 N 4 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций", а порядок исправления ошибок в бухгалтерской отчетности был установлен п.35 ранее действовавшего Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ (Приказ Минфина РФ от 20.03.92 в ред. от 04.06.93).

26.04.96 О. Лапина

АКДИ