У организации есть убыток, полученный в 2008 г., часть которого (согласно декларации) перенесена в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 г. С учетом переноса убытков налоговая база по налогу на прибыль за 2011 г. составила 0 руб. ИФНС России по результатам выездной налоговой проверки (ВНП) составила акт, в котором предлагается доначислить организации налог на прибыль за 2011 г. При этом оставшаяся часть убытка за 2008 г. превышает налоговую базу за 2011 г., определенную по итогам ВНП. С выводами проверяющих о допущенных нарушениях в 2011 г. организация не согласна. Должна ли ИФНС России самостоятельно учесть сумму этого убытка при принятии решения о доначислении налога на прибыль или для этого нужно подать уточненную декларацию за 2011 г. с указанием в расходах убытков, полученных в 2008 г.?

Ответ: В судебной практике нет единого мнения о том, должен ли налоговый орган самостоятельно учитывать сумму убытка прошлых лет при принятии решения о доначислении налога на прибыль проверяемого периода. Организации следует самостоятельно решить, подавать уточненную декларацию за 2011 г. с отражением дополнительных сумм убытка 2008 г. или настаивать на необходимости учета убытков без подачи декларации.

Полагаем, что наиболее приемлемым вариантом действий в такой ситуации будет следующий. Организация подает уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2011 г., в которой отражает налоговую базу, установленную по результатам выездной проверки, и сумму убытка за 2008 г., уменьшающую налоговую базу 2011 г. до нуля. Подать такую декларацию следует до принятия решения по результатам рассмотрения материалов проверки.

Обоснование: Налогоплательщик вправе переносить убыток на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. Убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет (п. 2 ст. 283 Налогового кодекса РФ).

Налоговая база по налогу на прибыль определяется налогоплательщиком самостоятельно по каждому налоговому периоду с учетом доходов и расходов (убытков), подлежащих признанию в данном периоде (п. 1 ст. 52, п. 1 ст. 80, ст. ст. 274, 313 НК РФ). То есть налогоплательщик самостоятельно отражает в декларации в составе расходов суммы полученного в предыдущем периоде убытка.

В арбитражной практике нет единого мнения по вопросу о том, должен ли налоговый орган самостоятельно учитывать сумму убытка прошлых лет в ситуации, когда налогоплательщик в проверенном периоде использовал часть суммы убытка прошлых периодов и полностью уменьшил налоговую базу за этот период, а ИФНС России по результатам проверки начисляет ему налог и не учитывает суммы недоиспользованного им убытка. Так, ФАС Московского округа в Постановлении от 04.04.2012 N А40-38613/11-116-108 посчитал, что налоговый орган не обязан это делать, поскольку организация суммы убытков в размере, превышающем суммы, заявленные в налоговых декларациях за проверенный период, не заявляла, уточненные налоговые декларации по этому налогу для дополнительного применения расходов не подавала и документы, подтверждающие убытки прошлых лет, в налоговый орган при проверке не представила.

В то же время ФАС Уральского округа (Постановление от 12.04.2013 N Ф09-2770/13) и Девятый арбитражный апелляционный суд (Постановление от 26.01.2012 N 09АП-35854/2011-АК) в схожих ситуациях поддержали налогоплательщика.

Суды отмечали, что из поданных организацией в инспекцию налоговых деклараций следует, что она намеревалась перенести убытки прошлых лет с учетом положения п. 2 ст. 283 НК РФ в размере 100% налоговой базы проверенного периода. В связи с этим, по мнению судов, налоговому органу в ходе выездной проверки в целях установления действительного размера налога, подлежащего уплате, следовало скорректировать налоговую базу с учетом убытков прошлых лет, а не производить доначисление налога.

Кроме того, Девятый арбитражный апелляционный суд отклонил довод ИФНС России о том, что отражение сумм убытка в уменьшение налогооблагаемой прибыли носит заявительный характер и могло быть произведено только в уточненной налоговой декларации, поданной до окончания проверки.

Учитывая отсутствие у судов единого мнения по рассмотренному вопросу, считаем, что организации следует самостоятельно решить, подавать уточненную декларацию за 2011 г. с отражением дополнительных сумм убытка 2008 г. или настаивать на необходимости учета убытков без подачи декларации со ссылкой на вышеприведенные аргументы судов.

Полагаем, что наиболее приемлемым вариантом действий в сложившейся ситуации будет следующий. Организация подает уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2011 г., в которой отражает налоговую базу, установленную по результатам проверки и перекрывающую ее сумму убытка за 2008 г. Подать такую декларацию следует до принятия решения по результатам рассмотрения материалов проверки.

В этом случае организация с высокой долей вероятности сможет избежать доначислений и последующего взыскания налога на прибыль за 2011 г.

При этом следует учитывать, что, если организация впоследствии сумеет оспорить решение ИФНС России в части выявленных нарушений за 2011 г., она сможет подать вторую уточненную декларацию, из которой нужно исключить суммы убытка 2008 г. и использовать его при расчете налога в следующих периодах.

А. В.Зацепин

Издательство "Главная книга"

01.07.2013