Ограничение действия международных налоговых правил в пространстве (материалы IV Международной научно-практической конференции "Совершенствование правовых форм международного сотрудничества в современных условиях", которая состоялась 22 - 23 октября 2009 г. в г. Ереване (Республика Армения))
(Шепенко Р. А.) ("Финансовое право", 2010, N 5) Текст документаОГРАНИЧЕНИЕ ДЕЙСТВИЯ МЕЖДУНАРОДНЫХ НАЛОГОВЫХ ПРАВИЛ В ПРОСТРАНСТВЕ (МАТЕРИАЛЫ IV МЕЖДУНАРОДНОЙ НАУЧНО-ПРАКТИЧЕСКОЙ КОНФЕРЕНЦИИ "СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ ПРАВОВЫХ ФОРМ МЕЖДУНАРОДНОГО СОТРУДНИЧЕСТВА В СОВРЕМЕННЫХ УСЛОВИЯХ", КОТОРАЯ СОСТОЯЛАСЬ 22 - 23 ОКТЯБРЯ 2009 Г. В Г. ЕРЕВАНЕ (РЕСПУБЛИКА АРМЕНИЯ)) <*>
Р. А. ШЕПЕНКО
Шепенко Р. А., профессор кафедры административного и финансового права МГИМО (У) МИД РФ, доктор юридических наук.
Статья посвящена рассмотрению случаев ограничения действия международных налоговых правил в пространстве, вытекающих из особенностей определения территорий различных государств мира.
Ключевые слова: международные налоговые соглашения, территория, ограничение, политические соглашения.
The article considers the cases of limitation of operation of international tax rules in space, coming from the peculiarities of determination of territories of various states of the world.
Key words: international tax agreements, territory, limitation, political agreements.
Пространственная сфера действия правовой нормы, безусловно, имеет важное значение. Пока в финансовом и административном праве ей не уделяется должного внимания, во всяком случае в контексте взаимосвязи с правом международным. Представляется, что это неверный подход. Колониальная политика, мировые войны и сопутствующие процессы оказали существенное влияние на развитие права в целом и на финансовое и административное право в частности. Одно из проявлений - ограничение действия международных налоговых правил в пространстве. В качестве иллюстрации значения вопроса можно рассмотреть ряд примеров. Первый пример - Договор о Шпицбергене (Париж, 9 февраля 1920 г). В силу ст. 1 Договаривающиеся Стороны признали полный и абсолютный суверенитет Норвегии над архипелагом Шпицберген, охватывающим все острова, расположенные между 10 град. и 35 град. восточной долготы и 74 град. и 81 град. северной широты вместе со всеми островами, островками и скалами, относящимися к ним. По ст. 8 этого Договора Норвегия обязалась ввести на архипелаге горный устав, который, в отношении налогов, пошлин или повинностей всякого рода, общих или особых условий труда, должен исключать всякого рода привилегии, монополии или льготы, как в пользу государства, так и в пользу граждан одной из Высоких Договаривающихся Сторон, включая Норвегию. В этой же статье определено, что взимаемые налоги, пошлины и сборы должны быть употреблены исключительно на нужды указанных местностей и могут устанавливаться только в той мере, в которой это оправдывается их назначением. Горный устав Шпицбергена (Свальбарда) был утвержден Декретом короля Норвегии от 7 августа 1925 г. (с изм. от 11 июня 1975 г.). В нем вопросы налогообложения упоминаются только один раз. В п. 1 § 2 закреплено, что право производить разведку, приобретать и разрабатывать естественные месторождения угля на совершенно равных условиях, как в отношении налогового обложения, так и в других отношениях, помимо норвежского государства, принадлежит всем подданным тех государств, которые ратифицировали или присоединились к Договору о Шпицбергене, а также отечественным обществам, законно учрежденным в упомянутых государствах. На Свальбарде, согласно § 2 Акта Норвегии от 17 июля 1925 г. "О Свальбарде", применяется норвежское гражданское и уголовное право, а также норвежское законодательство, относящееся к отправлению правосудия. Иные статутные положения на Свальбарде не применяются, если прямо не предусмотрено иное. Анализ законодательства Норвегии выявил ряд таких оговорок. В основном они имеют отношение к косвенным налогам. Дважды упоминается Свальбард в Акте Норвегии от 19 июня 1969 г. "О налоге на добавленную стоимость" (в ред. от 12 декабря 2003 г.). В п. 1 ст. 16 предусмотрено, что налог не подлежит уплате при продаже товаров и услуг, в том числе в Свальбард. Вместе с тем согласно ст. 62 (абзац 1) налог на товары, импортированные из-за границы Свальбарда (Шпицбергена) и Ян Майена, должен быть уплачен при импортировании. В п. 2 § 2 Таможенного акта Норвегии от 10 июня 1966 г. установлено, что король может разработать положения относительно того, насколько и в какой степени предписания Таможенного акта Норвегии, связанные с перемещением с и из таможенной территории, применяются к перемещению с и на Свальбард и Ян Майен. Представленный перечень упоминаний Шпицбергена в законодательстве Норвегии можно продолжить, в том числе, как следует из последнего примера, за счет подзаконных актов. Важно, что согласно п. 1(а) ст. 3 Конвенции между Российской Федерацией и Королевством Норвегия об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и капитал (Осло, 26 марта 1996 г.) для целей этой Конвенции термин "Норвегия" не включает Свальбард, Ян Майен и территории, зависимые от Норвегии. Второй пример - Договор между СССР и Финляндской Республикой о передаче в аренду Финляндской Республике советской части Сайменского канала и острова Малый Высоцкий (Москва, 27 сентября 1962 г.). В соответствии со ст. 1 названного Договора, СССР предоставил Финляндской Республике для перевозки грузов из Финляндской Республики или в Финляндскую Республику в пользование на основе аренды советскую часть Сайменского канала с береговой полосой шириной в среднем 30 метров по обе стороны искусственного русла канала (в местах шлюзов, мостов и других гидротехнических сооружений до 200 м), советскую сухопутную территорию, которая находится между дорогой Нуйяма - Брусничное и трассой советской части Сайменского канала (с включением этой дороги в арендуемую территорию), а также остров Малый Высоцкий для перегрузки и складирования грузов. В абзаце 1 ст. 13 того же Договора предусмотрено, что на арендуемых территориях будут действовать советское законодательство и советские органы власти с соответствующими исключениями в той мере, в какой эти исключения не будут затрагивать интересы СССР и его суверенитет. В абзаце 2 уточняется, что Финляндии предоставляется право регулировать по своим законам на арендуемых территориях взаимоотношения между финляндскими гражданами и учреждениями по вопросам в том числе налогообложения. Договор о Шпицбергене и Договор между СССР и Финляндской Республикой о передаче в аренду Финляндской Республике советской части Сайменского канала и острова Малый Высоцкий являются интересными примерами связи и значения политических соглашений для налогового права; указывают на необоснованность игнорирования соответствующих предписаний. Третий пример - Соглашение между Правительством США и Правительством КНР об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы (Пекин, 30 апреля 1984 г.). Этот пример связан с так называемыми зависимыми субъектами США. К ним относятся: Содружество наций Пуэрто-Рико, Гуам, Американское Самоа, Виргинские острова и Содружество наций Северных Марианских островов. Каждый из этих субъектов управляется на основании различных политических договоренностей, но резиденты этих территорий не участвуют в выборах в США. На них не распространяется действие международных договоров США по вопросам налогообложения. Так, территории, на которые распространяются положения Соглашения между Правительством США и Правительством КНР об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы (Пекин, 30 апреля 1984 г.), не совпадают с государственной территорией США, как, впрочем, и материкового Китая. Как указано в ст. 3 Технического объяснения Департамента казначейства США от 1 января 1987 г., термин United States не включает в себя Пуэрто-Рико, Виргинские острова и Гуам, а термин People's Republic of China - Тайвань, Макао и Гонконг. Эти положения указывают на необходимость внимательного отношения к предписаниям налоговых соглашений, поскольку действие некоторых из них ограничено в пространстве. Четвертый пример - Договоренность о создании тесных торгово-экономических отношений между материком и Макао (Макао, 17 октября 2003 г.). В абзаце 1 и 2 ст. 106 Основного закона особого административного района Макао от 31 марта 1993 г. предусмотрено, что в районе действует независимая налоговая система и независимо от центра принимаются законы о типах налогов, налоговых ставках, вычетах, скидках и по другим, связанным с налогами вопросам; согласно ст. 110 Макао поддерживает статус свободного порта и не налагает тарифы на товары, если только это не предусмотрено законом. Отношения с материковым Китаем регламентируются специальными соглашениями. Примером такого соглашения и является названная договоренность. В ее ст. 5 предусмотрено, что Стороны будут применять нулевую ставку таможенного налога в отношении ввезенных товаров, происходящих из материка и Макао, соответственно. В ст. ст. 6 - 8 закреплен также отказ Сторон от применения нетарифных мер, тарифных квот, антидемпинговых и компенсационных мер. Эти положения указывают на то, что таможенная территория Макао не входит в таможенную территорию материкового Китая. Действительно, исторический факт состоит в том, что Макао, находясь под юрисдикцией Португалии, сформировал отдельную таможенную территорию. Материковый Китай восстановил лишь суверенитет над Макао, но не объединил таможенные территории, т. е. в одном государстве может быть не только несколько налоговых, но и несколько таможенных систем. Итак, очевидно, что сфера применения международных налоговых правил может быть ограничена определенной территорией. Это одно из проявлений влияния современных международных отношений на финансовое и административное право. Знание возможности существования рассмотренных особенностей действия правовой нормы в пространстве, несмотря на свой частный характер, важно для квалификации специалиста. Причем важно именно знание возможности, а не всех случаев. Это примерно как с антидемпинговыми пошлинами. Имеет значение не только то, облагается товар таможенными пошлинами или нет, но и возможность применения к нему антидемпинговых мер, которые могут принципиально поменять экономическую составляющую проекта. В этой связи представляется, что соответствующие примеры должны использоваться в рамках образовательного процесса. Через передачу студентам знаний об исключениях из правил, одним из которых является действие международных налоговых правил в пространстве, возможен учет реалий современных международных отношений и качественно иной уровень подготовки будущих практиков.
Название документа