Актуальные проблемы противодействия страховому и налоговому мошенничеству в ряде зарубежных государств
(Карпович О. Г.) ("Международное публичное и частное право", 2010, N 4) Текст документаАКТУАЛЬНЫЕ ПРОБЛЕМЫ ПРОТИВОДЕЙСТВИЯ СТРАХОВОМУ И НАЛОГОВОМУ МОШЕННИЧЕСТВУ В РЯДЕ ЗАРУБЕЖНЫХ ГОСУДАРСТВ <*>
О. Г. КАРПОВИЧ
Карпович О. Г., доктор юридических наук, профессор.
В статье рассматриваются основные проблемы противодействия страховому и налоговому мошенничеству по законодательству ряда европейских государств, стран бывшего СССР, а также Китая. Проводится сравнительно-правовой анализ.
Ключевые слова: страховая компания, мошенничество, налоги, сборы, банк, штраф, административная ответственность, недвижимость.
The article considers fundamental issues of counteraction of insurance and tax fraud in legislation of a number of European countries, countries of the former Soviet Union and China; gives comparative-law analysis.
Key words: insurance company, fraud, taxes, charges, bank, fine, administrative responsibility, immovable property.
В ряде стран страховое мошенничество включено в уголовные кодексы как самостоятельный состав преступления, отдельный вид мошенничества, со своими квалифицирующими признаками и санкциями. В отличие от российского законодательства в уголовном законодательстве многих зарубежных стран страховое мошенничество (злоупотребления в страховании) предусмотрено специальными статьями. Так, по УК Германии в числе особо тяжких случаев мошенничества выделяется такой, при котором исполнитель фальсифицирует наступление страхового случая, если для этой цели он или другое лицо поджигает вещь, имеющую значительную стоимость, или полностью или частично разрушает ее посредством поджога, или топит корабль, или сажает его на мель (§ 263); за это может быть назначено наказание в виде лишения свободы от шести месяцев до десяти лет. При отсутствии признаков особо тяжкого мошенничества злоупотребление, связанное со страхованием (разрушение, повреждение, уменьшение потребительских свойств, укрытие или передача другому лицу застрахованной вещи), влечет наказание в виде лишения свободы на срок до трех лет или денежного штрафа (§ 265) <1>. -------------------------------- <1> См.: Уголовный кодекс ФРГ / Пер. с нем. М., 2000.
В Уголовном кодексе Австрии злоупотребления, связанные со страхованием, включены в раздел преступных деяний против чужого имущества (§ 151). Деяние состоит в разрушении, повреждении или укрытии вещи, застрахованной от разрушения, повреждения, утраты или кражи; нанесении себе или другому лицу телесного повреждения или причинении вреда здоровью, или попытке совершить эти действия, с намерением создать себе или другому лицу имущественную выгоду, связанную со страхованием. Наказывается лишением свободы до шести месяцев или штрафом. Однако это может быть отнесено и к мошенничеству (§ 146 - 148), которое наказывается строже <2>. -------------------------------- <2> См.: Уголовный кодекс Австрии / Пер. с нем. А. В. Серебренниковой. М., 2001.
Уголовное законодательство Греции предусматривает особый случай мошенничества - страховое мошенничество. Согласно ст. 388 УК Греции наказуем тот, кто: а) с целью получения для себя или другого страховой суммы, на которую застрахована движимая или недвижимая вещь, создает ту опасность, на случай которой вещь застрахована, и б) с той же целью получения страховой суммы причиняет самому себе телесное повреждение или усиливает последствия телесного повреждения, полученного в результате несчастного случая. Согласно ст. 213 УК Болгарии тот, кто разрушит, повредит или уничтожит с целью обмана свое застрахованное имущество, наказывается лишением свободы на срок до трех лет и штрафом <3>. -------------------------------- <3> См.: Уголовный кодекс Республики Болгария / Науч. ред. проф. А. И. Лукашова; пер. с болг. Д. В. Милушева, А. И. Лукашова; вступ. статья Й. И. Айдарова. СПб., 2001.
Страховое мошенничество по Уголовному кодексу Латвийской Республики может быть двух видов: умышленное уничтожение, повреждение или сокрытие своего имущества с целью получения страховой суммы (наказывается лишением свободы на срок до двух лет, или арестом, или принудительными работами, или денежным штрафом); и принуждение или уговоры другого лица уничтожить, повредить или сокрыть застрахованное имущество, или иное воздействие с той же целью, совершенное собственником имущества, с целью получения страховой суммы (наказание - лишение свободы на срок до трех лет или арест, или денежный штраф). При этом наказание за оба вида страхового мошенничества увеличивается до лишения свободы на срок до шести лет или повышенного денежного штрафа (ст. 178) <4>. -------------------------------- <4> См.: Уголовный кодекс Латвийской Республики / Науч. ред. и вступ. статья А. И. Лукашова и Э. А. Саркисовой; пер. с латыш. А. И. Лукашова. СПб., 2001.
В УК Голландии предусмотрена ответственность за мошенничество в сфере страхования. Согласно ст. 327 УК Голландии лицо, которое путем искусной уловки вводит в заблуждение страховщика относительно обстоятельств, относящихся к страхованию, заставляя его заключить договор, который бы он не заключил или заключил на других условиях, если бы знал истинное положение дел, подлежит сроку тюремного заключения не более одного года или штрафу пятой категории. А в соответствии со ст. 328 УК Голландии лицо, которое с целью получить незаконный доход для себя или кого-нибудь другого в ущерб страховщику поджигает или взрывает собственность, застрахованную от пожара, или которое с аналогичной целью топит судно или уничтожает самолет, которые были застрахованы, или, если его собственность на борту или груз были застрахованы, сажает судно на мель или приводит его к кораблекрушению, или которое с аналогичной целью уничтожает, делает непригодным или повреждает судно, подлежит сроку тюремного заключения не более четырех лет или штрафу пятой категории <5>. -------------------------------- <5> См.: Уголовный кодекс Голландии / Науч. ред. проф. Б. В. Волженкин, пер. с англ. И. В. Мироновой. СПб., 2001.
Преступлением против хозяйственного оборота считает УК Польши действия того, кто с целью получения компенсации по договору страхования вызывает происшествие, которое явится основанием для выплаты такой компенсации. Преступление может быть наказано лишением свободы на срок от трех месяцев до пяти лет (ст. 298) <6>. -------------------------------- <6> См.: Уголовный кодекс Польши / Науч. ред. доц. А. И. Лукашов, проф. Н. Ф. Кузнецова; вступ. статья доц. А. И. Лукашова, проф. Э. А. Саркисовой; пер. с польск. Д. А. Барилович. СПб., 2001.
Очень жестким по отношению к страховому мошенничеству является уголовное законодательство Китая. Оно предусматривает самостоятельную уголовную ответственность для виновных страхователей и страховщиков. Так, по ст. 183 УК наказываются лишением свободы до пяти лет или краткосрочным арестом, а при совершении действий в крупном размере - лишением свободы на срок свыше пяти лет, с конфискацией имущества или без таковой, работники страховых компаний, которые, используя преимущества своего служебного положения, сфабриковали не имевший в действительности страховой случай и присвоили незаконно выплаченную по этому случаю страховую компенсацию. При этом работники государственных страховых компаний или работники государственных страховых компаний, направленные для выполнения должностных обязанностей в негосударственные страховые компании, совершившие указанные выше действия, несут ответственность за коррупцию. Статья 198 УК Китая устанавливает ответственность за мошенничество в области страхования при наличии следующих условий: умышленного выдумывания страхователем страховой нормы и получения страховой суммы мошенническим путем; фальсифицирования страхователем или выгодополучателем причины произошедшего страхового случая или завышения степени понесенного ущерба и получения страховой суммы мошенническим путем; фальсифицирования страхователем или выгодополучателем не имевшего места в действительности страхового случая и получения страховой суммы мошенническим путем; умышленного причинения страхователем или выгодополучателем материального ущерба, являющегося страховым случаем, и получения страховой суммы мошенническим путем; умышленных действий страхователя или выгодополучателя, приведших к смерти, травмированию или болезни застрахованного лица, и получения страховой суммы мошенническим путем. Подобные действия, если они совершены в сравнительно крупном размере, наказываются лишением свободы на срок до пяти лет или краткосрочным арестом, а также штрафом; если они совершены в крупном размере или при иных отягчающих обстоятельствах, наказываются лишением свободы на срок от пяти до десяти лет, а также штрафом; если они совершены в особо крупном размере или при иных особо отягчающих обстоятельствах - лишением свободы на срок свыше десяти лет, а также штрафом или конфискацией имущества. При этом действия, перечисленные в п. п. 4 и 5, одновременно квалифицируются и как другие преступления, и наказание за них определяется исходя из совокупности преступлений <7>. -------------------------------- <7> См.: Уголовный кодекс Китайской Народной Республики / Под ред. проф. А. И. Коробеева, пер. с китайского В. Д. Вичикова. СПб., 2001.
Российское уголовное законодательство не содержит специальных условий освобождения от уголовной ответственности за какое бы то ни было мошенничество. В других государствах подобный опыт имеется. Так, уголовным законодательством в Польше и Австрии предусмотрена возможность освобождения от уголовной ответственности, если лицо до начала уголовного преследования за страховые злоупотребления добровольно предотвращает выплату компенсации (§ 2 ст. 298 УК Польши) или если лицо добровольно отказывается от осуществления своего преступного замысла до получения страховой суммы и до получения соответствующим органом информации о случившемся (§ 151 УК Австрии). Из приведенного анализа видно, что отношения в сфере страхования в зарубежных государствах подвергаются более тщательному уголовно-правовому регулированию. Российскому законодателю пора использовать этот опыт. В большинстве рассматриваемых зарубежных стран страховое мошенничество определяется нормами уголовного права, предусматривающими ответственность за общее мошенничество, а варианты казуистичного описания разнообразных способов совершения страхового мошенничества вряд ли подходят для нашего законодательства. Отношение зарубежных законодателей к налоговому мошенничеству и степени его общественной опасности является неоднозначным. Например, в законодательстве Люксембурга уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов не предусмотрена, а в Швейцарии налоговое мошенничество квалифицируется по административному праву. Вместе с тем в большинстве государств умышленное неисполнение налоговых обязанностей, выражающееся в уклонении от уплаты налогов, расценивается как общественно опасное уголовно наказуемое деяние <8>. В частности, в уголовных кодексах стран СНГ имеются статьи, предусматривающие ответственность за налоговое мошенничество. Санкции за налоговое мошенничество в этих странах разнятся от достаточно умеренных, например штрафа, до исключительно жестких санкций, включая наказание в виде лишения свободы на длительный срок. -------------------------------- <8> См.: Кучеров И. И. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов // Налоговый вестник. 2006. N 2.
Дополнительными наказаниями, применяемыми к налоговым преступникам, в уголовном законодательстве зарубежных стран являются конфискация имущества, приобретенного на средства, сокрытые от налогообложения, лишение права на получение прибыли от сделки, запрет на участие в публичных торгах или на работу в государственных учреждениях, ограничение в избирательном праве, а также лишение иных гражданских прав, включая право носить оружие, выступать в качестве опекуна или попечителя, публичное оглашение факта совершения тем или иным лицом налогового преступления. Так, в Канаде за вынесением обвинительного приговора в отношении налогового преступника следует обязательная публикация соответствующих фактов в средствах массовой информации <9>. В США на официальном сайте Службы внутренних доходов приводятся сведения о привлечении конкретных налогоплательщиков к уголовной ответственности. Во Франции суд, рассматривающий дела об обманных действиях налогоплательщиков, обязан дать распоряжение об обязательном опубликовании обвинительного приговора в официальном печатном издании. -------------------------------- <9> См.: Воловик Е. Налоговое обозрение. Болгария, Великобритания, Индонезия, Испания, Италия, Канада // Финансовая газета. Региональный выпуск. 2000. N 1.
В странах англосаксонской системы права уголовная ответственность за налоговое мошенничество предусмотрена не только для физических лиц, но и для юридических лиц (корпораций). В ряде стран континентальной Европы и США нормы об уклонении от уплаты налогов обособлены от общей нормы о мошенничестве <10>. -------------------------------- <10> См.: Клепицкий И. А. Эволюция норм об ответственности за уклонение от уплаты налогов // Законодательство. 2004. N 5, 6.
В разных странах применяются различные способы уклонения от уплаты налогов, в том числе нарушение порядка учета налогоплательщиков, ведения бухгалтерских документов, декларирования, исчисления и уплаты налогов, использования налоговых льгот и т. д. <11>. Однако общим для всех способов уклонения от уплаты налогов является то, что данное преступление, как правило, совершается посредством обмана или оставления в неведении налоговых органов, так как выражается или в предоставлении им ложной информации об объектах налогообложения и подлежащих уплате налогов, или в непредоставлении должной информации о них. В законодательстве таких стран, как Великобритания, Италия, ФРГ, Канада, КНР, США, Финляндия и Франция, уклонение от уплаты налогов определяется как "невыполнение обязанности быть честным", обман или налоговое мошенничество <12>. Например, в соответствии со ст. 97 Декрета Президента Республики Италия от 29 сентября 1973 г. "О взимании подоходного налога" преступными признаются действия лица по совершению мошеннических операций с имуществом с целью избежания уплаты налогов <13>. -------------------------------- <11> См.: Брызгалин А. В., Берник В. Р., Головкин А. Н., Трапезников В. А., Гончаров М. В. Актуальные вопросы налогового права (сборник статей) // Приложение к журналу "Налоги и финансовое право". 2005. N 9. <12> См.: Criminal law. Third edition 2000. Catherine Elliot and Frances Quinn / Chapter N 9 Fraudulent property offences. P. 168; Примерный уголовный кодекс США. Оригинальный проект института американского права / Под ред. Б. С. Никифорова. М., 1969. С. 147 - 148; Criminal law - United states. Second edition. LaFave, Wayne R. Handbook on criminal law. St. Paul, Minn. P. 742; Решетников Ф. М. Буржуазное уголовное право - орудие защиты частной собственности. М., 1982. С. 93; Clark and Marshal. A Treatise on the law of crimes. Mundellin. 1967. P. 923. <13> См.: Декрет Президента Республики Италия от 29 сентября 1973 г. "О взимании подоходного налога".
Диспозиции статей, предусматривающих уголовную ответственность за налоговые преступления, в законодательствах зарубежных стран имеют различные юридические конструкции <14>. -------------------------------- <14> См.: Кучеров И. И. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов // Налоговый вестник. 2006. N 2.
Согласно ст. 213 Уголовного кодекса (УК) Республики Азербайджан отражение гражданином в декларации заведомо искаженных данных о доходах или расходах с целью уклонения от уплаты налогов в значительном размере наказывается штрафом в размере от 1000 до 2000 минимальных размеров оплаты труда (МРОТ) либо исправительными работами на срок до одного года. То же деяние, совершенное в крупном размере, наказывается штрафом в размере от 2000 до 5000 МРОТ, либо исправительными работами на срок до двух лет, либо ограничением свободы на срок до двух лет, либо лишением свободы на срок до шести месяцев. В данном случае под значительным размером понимается сумма от 2000 до 5000 МРОТ, а под крупным размером - свыше 5000 МРОТ. Такие действия, как включение в бухгалтерские документы организации заведомо искаженных данных о доходах или расходах с целью уклонения от уплаты налога в значительном размере, наказываются исправительными работами на срок до двух лет либо ограничением свободы на тот же срок до одного года с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового. Если такое деяние совершено в крупном размере, то оно наказывается ограничением свободы на срок до трех лет либо лишением свободы на срок до трех лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до пяти лет или без такового <15>. -------------------------------- <15> См.: Уголовный кодекс Республики Азербайджан: Закон от 30 декабря 1999 г., с изм. и доп. от 1 августа 2006 г. Баку, 2006. С. 94; Кочои С. М. Преступления против собственности в законодательстве Латвии, Белоруссии, Азербайджана // Законодательство. 2001. N 2.
В соответствии со ст. 243 УК Республики Беларусь уклонение от уплаты налогов путем сокрытия или умышленного занижения прибыли, доходов или иных объектов налогообложения либо путем уклонения от подачи декларации о доходах и имуществе, повлекшее причинение ущерба в крупном размере, наказывается лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью либо арестом на срок до шести месяцев. Подобные действия могут также наказываться ограничением свободы на срок до трех лет или лишением свободы на тот же срок. Однако если уклонение от уплаты налогов повлекло причинение ущерба в особо крупном размере, то оно наказывается уже ограничением свободы виновного на срок до пяти лет или лишением свободы на срок от трех до семи лет с конфискацией имущества или без таковой <16>. -------------------------------- <16> См.: Уголовный кодекс Республики Беларусь. Мн., 1999. С. 179; Лукашова А. И., Саркисова Э. А. Вступительная статья // Уголовный кодекс Республики Беларусь. Минск, 1999. С. 27; Кузнецова Н. Ф. Новый Уголовный кодекс Республики Беларусь // Вестн. Моск. ун-та. Сер. 11. Право. 2000. N 3. С. 8; Борзенков Г. Н. Уголовный кодекс Республики Беларусь 1999 г. и международные стандарты // Уголовное право. 2000. N 2. С. 7.
В УК Киргизии основания привлечения к уголовной ответственности за налоговое мошенничество закреплены в пяти соответствующих статьях: об уклонении от уплаты налогов гражданами; индивидуальными предпринимателями; организациями; о незаконном предоставлении и получении налоговых льгот, а также о противодействии органам налогового контроля. Комплексный подход при установлении уголовно-правовых запретов в сфере налогообложения использован в Китае <17>. В § 6 "Преступления против порядка сбора налогов" УК этого государства содержится целый ряд статей, предусматривающих уголовную ответственность за налоговые преступления <18>. Статья 201 так определяет эти преступные деяния: неуплата или недоплата подлежащего уплате налога налогоплательщиком путем подделки, переделки, утаивания, самовольного уничтожения книг счетов, ваучеров, завышения сведений о расходах или непредставление, занижение сведений о доходах, отказ от декларирования или фиктивное декларирование уплаты налогов после уведомления налоговых органов о декларировании, если сумма неуплаченного налога составила 10% и более, но менее 30% от подлежащего уплате налога и десять тысяч и более, но менее ста тысяч юаней, либо уклонение от уплаты налога после повторного административного наказания, вынесенного налоговыми органами. Статья 202 УК предусматривает наказание за задолженность по подлежащему уплате налогу путем перемещения или утаивания собственности, если это привело к невозможности взимания задолженности по уплате налога и если сумма составила от десяти до ста тысяч юаней. В соответствии со ст. 204 УК преступлением признается получение обманным путем возвращаемого государством налога на экспорт с помощью ложного декларирования экспорта или иными обманными способами <19>. Также наряду с уклонением от уплаты налогов преступным в Китае признается отказ от уплаты налогов. В ст. 45 Закона КНР от 4 сентября 1992 г. "Об управлении взиманием налогов" эти действия связываются с наличием фактов насилия и угроз в процессе исполнения ответственным лицом своей обязанности по уплате налогов <20>. -------------------------------- <17> См.: Брызгалин А. В., Берник В. Р., Головкин А. Н. Трапезников В. А., Гончаров М. В. Актуальные вопросы налогового права (сборник статей) // Приложение к журналу "Налоги и финансовое право". 2005. N 9. <18> См.: Уголовный кодекс Китайской Народной Республики / Под ред. и с предисл. проф. А. И. Коробеева (пер. с кит. Д. В. Вичикова). Владивосток: Изд-во Дальневосточ. ун-та, 1999. С. 125. <19> См.: Кучеров И. И. Налоговое право зарубежных стран: Курс лекций. М.: АО "Центр ЮрИнфоР", 2003. С. 320 - 321. <20> См.: Шепенко Р. А. Правовое регулирование налогообложения в Китайской Народной Республике. М., 2000. С. 51 - 52.
Аналогичные позиции закрепляет УК Болгарии. В ст. 258 (1) уголовно наказуемым признается противозаконное воспрепятствование исполнению налоговым органом его законных обязанностей. Формы вины специально в уголовном законодательстве большинства стран не прописаны - это обусловлено тем, что по своему определению уклонение от уплаты налогов предполагает совершение целенаправленных умышленных действий. По законодательству Канады налоговое мошенничество определяется как сознательное действие или намерение действия с целью обмана налоговых органов, позволяющее сократить размер подлежащих уплате налогов или получения незаконного возмещения налогов из бюджета. В качестве квалифицирующего признака определено наличие сговора с любыми лицами об уклонении от уплаты налогов <21>. -------------------------------- <21> См.: Кучеров И. И. Налоговое право зарубежных стран: Курс лекций. С. 314; Кучеров И. И. Налоговое администрирование и борьба с уклонением от уплаты налогов в Канаде // Налоговый вестник. 2002. N 12.
В ст. 279 УК Македонии (гл. 25 "Преступления в сфере общественных финансов, платежного оборота и народного хозяйства") предусматривается наказание для лица, которое "с намерением самостоятельно или кому-либо другому полностью или частично уклониться от уплаты налогов, взносов или какого-либо иного установленного законом обязательного платежа представляет искаженные данные о своих доходах, предметах или иных фактах, влияющих на установление суммы данных платежей, либо кто с тем же намерением в случае обязательного представления не указывает доход, предмет или иной факт, влияющий на установление суммы данных платежей, скрывая доход в крупных размерах" <22>. -------------------------------- <22> Тупанчески Н. Р. Уклонение от уплаты налогов в сравнительном праве / Под ред. В. С. Комиссарова. М., 2001. С. 217 - 218.
В США мошенничество является одним из способов совершения налогового преступления <23>. Федеральным законодательством США преступными деяниями признаются: неуплата налога (§ 7201); намеренный пропуск сбора и уплаты налога (§ 7202); уклонение от уплаты налога посредством обмана, ложного заявления, предоставления недостоверной декларации (§ 7204, 7206, 7207). -------------------------------- <23> В деле US v. Berger.
Штрафом в размере от 100000 до 500000 долл. США или тюремным заключением сроком на пять лет либо обоими этими наказаниями карается неуплата налога в США. Штрафом в размере от 10000 долл. США и тюремным заключением на срок до пяти лет наказывается намеренный пропуск сбора и уплаты налога. Пропуск срока подачи декларации может квалифицироваться как уголовно наказуемое деяние, которое наказывается лишением свободы на срок до одного года и штрафом в размере от 25000 до 100000 долл. США. Уклонение от уплаты налогов посредством обмана, ложного заявления, представления недостоверной декларации относится к категории более тяжких преступлений и наказывается тюремным заключением на срок до пяти лет <24>. -------------------------------- <24> См.: Примерный уголовный кодекс США. Оригинальный проект института американского права / Под ред. Б. С. Никифорова. М., 1969. С. 147 - 148; Criminal law-United States. Second edition. LaFave, Wayne R. Handbook on criminal law. St. Paul, Minn. P. 742.
В Германии уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов (Steuerhinterziehung) предусмотрена в § 370 Налогового устава (Abgabenordnung) <25> и наступает только за налоговое мошенничество. -------------------------------- <25> См.: Кучеров И. И. Налоговое право зарубежных стран: Курс лекций. С. 314.
Менее опасные правонарушения рассматриваются в качестве административных проступков: а) неуплата налогов по неосторожности (§ 378 Налогового устава, штраф до 50 тыс. евро); б) деяния, создающие опасность неуплаты налогов (§ 379 Налогового устава, штраф до 5 тыс. евро); в) неуплата налогов или несвоевременная их уплата, не сопряженная с обманом (§ 380 Налогового устава, штраф до 25 тыс. евро); и др. В качестве охраняемого правового блага (объект преступления в нашем понимании) § 370 Налогового устава по аналогии с обычным мошенничеством в правоведении принято понимать имущественные интересы (в зависимости от вида налогов - соответственно интересы государства или Европейского сообщества <26>). -------------------------------- <26> См.: Wirtschafts - und Steuerstrafrechts / Hrsg. von H.-B. Wabnitz, T. Janovsky. Munchen, 2000. S. 701.
В качестве "налоговых выгод" в германском налоговом законодательстве рассматриваются налоговые возмещения, отсрочки в уплате налогов и уменьшение размеров авансовых платежей. При этом просрочка в уплате налогов и их неуплата влекут уголовную ответственность, только если они не связаны с активным или пассивным обманом. Налоговое мошенничество в таких случаях считается оконченным с момента неправильного исчисления налога налоговым органом - именно в этот момент преступник добивается умаления налогов и получает необоснованные выгоды, отчего страдают публичные имущественные интересы. Обязанность лица, обнаружившего ошибки в налоговой отчетности, сообщить об этом в налоговый орган образует пассивное уклонение от уплаты налогов (добросовестное заблуждение). В § 370 Налогового устава Германии содержатся три формы деяния: а) неправильные или неполные сообщения финансовым или иным властям о фактах, имеющих налоговую значимость (активный обман); б) оставление в неосведомленности финансовых или иных властей о фактах, имеющих налоговую значимость, в нарушение правовой обязанности (пассивный обман); в) неприменение в нарушение правовой обязанности налоговых знаков или марок (особая разновидность пассивного обмана). Действие данной нормы распространяется на таможенные пошлины, налоги и пошлины ЕС и стран - его участниц, а также на товары, импорт, экспорт или транзит которых запрещен. Преступление может совершаться с прямым или косвенным умыслом. Совершение того же деяния по неосторожности влечет наложение административного штрафа. Обязанность знать предписания налогового законодательства в Германии вытекает из того, что любое лицо осознает обязанность добросовестно декларировать свои доходы, отдает себе отчет в недопустимости представления подложных документов и использования иных распространенных способов уклонения от уплаты налогов, таких как отнесение личных потребительских расходов на хозяйственные издержки. Субъектом уклонения от уплаты налогов являются налогоплательщик, а также любое фактически совершившее указанные в законе деяния лицо, например действующее по поручению налогоплательщика или в пользу другого лица; работник налогоплательщика, финансовый консультант, налоговый инспектор, фактический директор, налоговый агент и любые другие лица, фактически виновные в содеянном. Уклонение от уплаты нескольких налогов на практике рассматривается в качестве совокупности деяний (§ 53 УК Германии) <27>, если же несколько деклараций содержат согласованные ложные сведения и вручаются одновременно, содеянное квалифицируется как единое деяние (§ 52 УК Германии) <28>. -------------------------------- <27> В такой ситуации наказание назначается за каждое из входящих в совокупность деяний, после чего путем частичного сложения определяется окончательное общее наказание. <28> В этом случае наказание назначается только за наиболее тяжкое из совершенных единым деянием преступлений.
Параграф 371 Налогового устава Германии предусматривает особую разновидность деятельного раскаяния, исключающего наказуемость деяния. Данная норма применяется при выполнении следующих условий: а) добровольное сообщение в налоговый орган правдивых сведений о фактах, ранее скрытых или искаженных (по существу, речь идет о явке с повинной); б) последующая уплата в установленный срок неуплаченных налогов (если таковые имеются). Явка с повинной не освобождает от наказания, если: а) должностное лицо налогового органа уже явилось для проведения налоговой проверки или расследования налогового преступления или правонарушения; б) виновному или его представителю было объявлено о начале уголовного или административного преследования; в) деяние уже было выявлено полностью или отчасти, и виновный знал об этом либо должен был знать с учетом разумной оценки обстоятельств дела.
Название документа