О подтверждении обоснованности расходов торговой сети и об обложении налогом на добавленную стоимость премий по продвижению товаров
(Нарышкин С. А.) ("Торговое право", 2012, N 10) Текст документаО ПОДТВЕРЖДЕНИИ ОБОСНОВАННОСТИ РАСХОДОВ ТОРГОВОЙ СЕТИ И ОБ ОБЛОЖЕНИИ НАЛОГОМ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ ПРЕМИЙ ПО ПРОДВИЖЕНИЮ ТОВАРОВ
С. А. НАРЫШКИН
Нарышкин С. А., референт государственной гражданской службы Российской Федерации 2 класса, эксперт Центра исследований в сфере экономики и права.
Вопросы обоснованности обложения налогом на добавленную стоимость премий (бонусов) за продвижение товаров (стимулирующей премии по результатам отгрузки товаров, премии за присутствие товаров поставщика в магазинах, др.), а также произведенных расходов на приобретение товаров стали объектом исследования арбитражными судами. Их выводы по налоговым спорам приводятся и анализируются в настоящей статье.
Ключевые слова: премия, торговля, продвижение, торговая сеть, налоговый спор, вознаграждение, реальность исполнения сделок, налог на добавленную стоимость.
Решением налоговой инспекции от 29.10.2009 общество с ограниченной ответственностью (далее - общество) было привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа. Обществу также были начислены пени, предложено уплатить недоимку и уменьшить заявленные в завышенных размерах суммы возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета, уплатить штрафы, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. Не согласившись с принятым решением, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налоговой инспекции от 29.10.2009 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Эпизод 1
Рассмотрев возникший налоговый спор по существу, арбитражные суды первой, апелляционной и кассационной инстанций обогатили судебную практику своими выводами, которые представляют интерес для юридических и бухгалтерских служб торговых операторов. Особо интересными представляются 2 эпизода. В апелляционной жалобе налоговой инспекцией также указывалось на то, что обществом были неправомерно включены в состав расходов по налогу на прибыль затраты, понесенные по договорам с рядом хозяйственных обществ, необоснованно включены в состав налоговых вычетов на основании счетов-фактур, содержащих недостоверные сведения и подписанных неустановленными лицами.
Расходы в НК РФ
Согласно статье 252 Налогового кодекса РФ расходы - обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком; обоснованные расходы - экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; документально подтвержденные расходы - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. На основании пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 Налогового кодекса РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи. В статье 172 Налогового кодекса РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные статьей 171 Налогового кодекса РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса РФ. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей, и при наличии соответствующих первичных документов. Следовательно, при выполнении указанных условий налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость.
Первичные документы
Вместе с тем, согласно пункту 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц. Таким образом, перечисленные требования Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений. В ходе мероприятий налогового контроля налоговой инспекцией было установлено, что первичные документы, связанные с финансово-хозяйственной деятельностью, подписаны от имени ряда контрагентов (хозяйственных обществ) неустановленными лицами. Также налоговым органом было установлено, что контрагенты общества не исполняют обязанности по представлению по месту налогового учета налоговой и бухгалтерской отчетности, имеют признаки фирм-"однодневок", по юридическим адресам, указанным в учредительных документах, не располагаются; документы, подтверждающие наличие финансово-хозяйственных отношений с обществом, отсутствуют, также у них отсутствуют объективные условия для ведения предпринимательской деятельности, поскольку они не осуществляют платежи, связанные с арендой машин, оборудования, офисных и складских помещений, прочие общехозяйственные расходы; не обладают производственными мощностями и ресурсами, необходимыми для осуществления реальной хозяйственной деятельности, отсутствует трудовой коллектив и основные средства. При таких обстоятельствах налоговым органом был сделан вывод о том, что действия общества направлены на получение необоснованной налоговой выгоды. Как следовало из материалов дела и было установлено судом первой инстанции, в связи с осуществлением обществом розничной торговли хозяйственными товарами для ремонта и строительства, им были заключены договоры поставки с хозяйственными обществами, осуществляющими производство и (или) оптовую торговлю продовольственными товарами. Поставки соответствующих товаров были подтверждены договорами, счетами-фактурами, товарными накладными. Реальность совершенных обществом финансово-хозяйственных операций с этими хозяйственными обществами, а также понесенные им затраты, несоответствие представленных документов требованиям закона в качестве обоснованности и правомерности затрат налоговым органом не были опровергнуты. В материалах дела налоговой инспекцией были представлены объяснения лиц, указанных в Едином государственном реестре юридических лиц учредителями и руководителями хозяйственных обществ, которые отрицали свою причастность к указанным организациям.
Достаточность доказательств
Между тем при реальности произведенного сторонами исполнения по сделкам то обстоятельство, что эти сделки и документы, подтверждающие их исполнение, от имени контрагентов общества были оформлены за подписями лиц, отрицающих их подписание и наличие у них полномочий руководителя (со ссылкой на недостоверность регистрации сведений о нем как о руководителе в Едином государственном реестре юридических лиц), по мнению арбитражного суда, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды. При установлении указанных обстоятельств и недоказанности факта непоставки товаров, неоказания услуг в применении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, а также в признании расходов, понесенных в связи с оплатой данных услуг, может быть отказано при условии, если налоговым органом будет доказано, что общество действовало без должной осмотрительности и исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующих сделок, оно знало или должно было знать об указании контрагентами недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицами, не являющимися руководителями контрагентов, или о том, что в качестве контрагентов по договорам были указаны лица, не осуществляющие реальной предпринимательской деятельности и не декларирующие свои налоговые обязанности в связи со сделками, оформляемыми от их имени.
Оценка совокупности доказательств
При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми было заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договоров (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" <1>. В указанном Постановлении указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности. -------------------------------- <1> Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. N 12. 2006.
Как указал арбитражный суд, доказательств взаимозависимости, аффилированности или осведомленности общества о нарушениях контрагентами налогового законодательства налоговой инспекцией не было представлено. Организации - контрагенты заявителя были созданы и зарегистрированы в установленном порядке, что подтверждалось выписками из ЕГРЮЛ, на момент принятия судебного акта по делу из ЕГРЮЛ не были исключены, регистрация указанных организаций не была признана судом недействительной. Доводы налоговой инспекции, связанные с тем, что контрагенты общества не исполняли обязанности по представлению по месту налогового учета налоговой и бухгалтерской отчетности, имели признаки фирм-"однодневок", по юридическим адресам, указанным в учредительных документах, не располагались; документы, подтверждающие наличие финансово-хозяйственных отношений с обществом, отсутствовали, также у них отсутствовали объективные условия для ведения предпринимательской деятельности, поскольку они не осуществляли платежи, связанные с арендой машин, оборудования, офисных и складских помещений, прочие общехозяйственные расходы; не обладали производственными мощностями и ресурсами, необходимыми для осуществления реальной хозяйственной деятельности, отсутствовал трудовой коллектив и основные средства, по мнению арбитражного суда, сами по себе не могли являться основаниями для отказа налогоплательщику подтвердить расходы по налогу на прибыль и возмещения налога на добавленную стоимость при реальности совершения сделок, подтверждения расходов и выполнения налогоплательщиком условий, установленных законом для возмещения налога на добавленную стоимость.
Реальность хозяйственных операций
Поскольку налоговая инспекция не опровергла представленных обществом доказательств, свидетельствующих о реальности совершенных им хозяйственных операций, и не доказала того обстоятельства, что упомянутые операции в действительности не совершались, ее вывод о документальной неподтвержденности спорных расходов как понесенных именно в рамках сделок с конкретными контрагентами по выводам арбитражного суда не влечет безусловного отказа в признании таких расходов для целей исчисления налога на прибыль со ссылкой на положения пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ. Инспекцией не было представлено доказательств того, что заявителю было известно о недостоверности представленных контрагентами - хозяйственными обществами документов о неисполнении поставщиками налоговых обязательств, что в силу правовой позиции, изложенной в пункте 10 вышеуказанного Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", могло бы явиться основанием для отказа в признании для целей налогообложения понесенных расходов и применения налоговых вычетов.
Презумпция добросовестности налогоплательщика
Как указал арбитражный суд в своем решении, законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговых декларациях и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Каждый налогоплательщик самостоятельно несет ответственность
Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 N 329-О толкование статьи 57 Конституции РФ в системной связи с другими положениями Конституции РФ не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. Каждый налогоплательщик самостоятельно несет ответственность за выполнение своих обязанностей и пользуется своими правами, в том числе правом на учет расходов в целях налогообложения прибыли, на налоговые вычеты по НДС. Заявитель не может нести ответственность за действия третьих лиц, в том числе своих контрагентов. Как было установлено судом первой инстанции, вступая в отношения с контрагентами, налогоплательщик проявил должную осмотрительность и осторожность в пределах обычной практики по заключению гражданско-правовых договоров. Таким образом, доводы инспекции в данной части были признаны арбитражным судом апелляционной инстанции необоснованными и не могут влиять на право заявителя учесть в составе расходов по налогу на прибыль затраты по взаимоотношениям с указанными контрагентами, а также принять соответствующие суммы налога на добавленную стоимость к вычету. Поскольку обществом были представлены в соответствии со статьей 252 Налогового кодекса РФ документы, подтверждающие обоснованность расходов, выводы налогового органа о неправомерном отнесении обществом на расходы услуг отдельных хозяйственных обществ были признаны необоснованными. Правильность принятого арбитражным судом решения была подтверждена при рассмотрении спора в следующих судебных инстанциях.
Эпизод 2
Второй эпизод - решение налогового органа об обязанности общества включать суммы прогрессивной стимулирующей премии и премии за присутствие товара поставщика в магазине в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость. Суд признал принятое налоговым органом решение в указанной части незаконным, а выводы налогового органа - противоречащими положениям Налогового кодекса РФ.
О занижении налогооблагаемой базы
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией было установлено, что обществом в нарушение статей 146, 153 Налогового кодекса РФ была занижена налогооблагаемая база по налогу на добавленную стоимость, поскольку выплачиваемые поставщиками премии (прогрессивная стимулирующая премия по результатам отгрузки товара и премия за присутствие товаров поставщика в магазинах) на основании пункта 1 статьи 146, пункта 2 статьи 153 Налогового кодекса РФ подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке. Данная позиция налогового органа была отклонена судом апелляционной инстанции по следующим основаниям. Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса РФ налоговая база по налогу на добавленную стоимость увеличивается на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров, работ или услуг. В случае если денежные средства, полученные налогоплательщиком, не связаны с оплатой реализованных им товаров (работ, услуг), то такие денежные средства налогообложению налогом на добавленную стоимость не подлежат. Как следовало из содержания ежегодных соглашений к договорам поставки, поставщик обязан выплачивать покупателю прогрессивную стимулирующую премию за выполнение условий договора поставки по результатам отгрузки товара за соответствующий период. В соответствии с пунктом 12.1 статьи 12 заключенного между обществом и поставщиком договора поставки, поставщик обязан был выплачивать покупателю премию за присутствие товара поставщика в магазине. Как прогрессивная стимулирующая премия, так и премия за присутствие товара поставщика в магазине не были связаны с оказанием услуг по рекламе и продвижению товаров, не предусматривали выполнения покупателем конкретных действий и в этой связи не увеличивали налоговую базу по налогу на добавленную стоимость. Ежегодными соглашениями к договорам поставки прямо предусматривались специальные премии за рекламу и продвижение товара, подлежащие обложению налогом на добавленную стоимость, а именно: в пункте 4 ежегодных соглашений к договорам поставки предусматривалась выплата поставщиком покупателю вознаграждения за проведение рекламных акций; при этом в статье 11 договора поставки были указаны возможные рекламные акции. В пункте 1.3 ежегодных соглашений к договорам поставки предусматривалось, что в соответствии с пунктом 12.1 статьи 12 договора поставки поставщик обязан выплачивать покупателю премию за проведение коммерческих акций по продвижению товара. Таким образом, заявитель отдельно рассчитывал премии за продвижение и рекламу товара, облагаемые налогом на добавленную стоимость, и премии, не связанные с рекламой и продвижением товара, не подлежащие обложению налогом на добавленную стоимость, что исключает сомнение относительно возможной связи прогрессивной стимулирующей премии и премии за присутствие товара поставщика в магазине с рекламой и продвижением товара.
О премиях, полученных покупателем
Минфин России в своем письме от 20.12.2006 N 03-03-04/1/847 разъяснил, что премии, полученные покупателем товаров от продавца по результатам продаж за определенный период без изменения цены на продукцию, налогом на добавленную стоимость не облагаются, поскольку данные денежные средства не связаны с оплатой реализованных налогоплательщиком товаров (работ, услуг). В письме от 26.07.2007 N 03-07-15/112 Минфин России отметил, что во взаимоотношениях между продавцами товаров и их покупателями могут применяться различные премии и вознаграждения, выплачиваемые продавцами товаров их покупателям, не связанные с оказанием услуг по рекламе и продвижению товаров: например, за факт заключения с продавцом договора поставки; за поставку товаров во вновь открывшиеся магазины торговой сети; за включение товарных позиций в ассортимент магазинов и т. п. Указанные суммы не следует признавать выплатами, связанными с расчетами за поставляемые товары. Плата продавцов товаров их покупателям за данные действия не связана с возникновением у покупателей обязанностей передать продавцам товаров имущество (имущественные права), выполнить работы или оказать услуги в рамках договора поставки. Перечисленные выше операции, за которые выплачиваются премии и вознаграждения, осуществляются в рамках деятельности покупателя товаров (магазина) в области розничной торговли и не связаны с деятельностью продавца товаров. В связи с этим на суммы премий и вознаграждений, полученные покупателем товаров от продавца и не связанные с оплатой товаров, не распространяются требования подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса РФ (то есть указанные суммы не облагаются налогом на добавленную стоимость как суммы, связанные с оплатой товаров). При таких обстоятельствах, констатировал арбитражный суд, у общества отсутствовала обязанность включать суммы прогрессивной стимулирующей премии и премии за присутствие товара поставщика в магазине в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость. Суд кассационной инстанции руководствовался теми же соображениями при рассмотрении кассационной жалобы налогового органа. В частности, кассационная инстанция, анализируя обжалуемые пункты решений судов, пришла к следующим выводам.
Прогрессивная стимулирующая премия
Не соглашаясь с выводом налогового органа о нарушении обществом законодательства о налогах и сборах по пункту 1 статьи 146 и пункту 2 статьи 153 Налогового кодекса РФ, суды исходили из того, что прогрессивная стимулирующая премия по результатам отгрузки товаров и премия за присутствие товаров поставщиков в магазинах не подпадает под понятие объекта обложения налогом на добавленную стоимость и, следовательно, учету в целях налогообложения не подлежит. В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Согласно пунктам 1 и 2 статьи 153 Налогового кодекса РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 Налогового кодекса РФ, увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
Понятие "реализация товаров"
В силу статьи 39 Налогового кодекса РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе путем обмена товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе. Таким образом, по мнению суда кассационной инстанции, из содержания названных норм Налогового кодекса РФ следует, что обложению налогом на добавленную стоимость подлежат только денежные средства, получение которых связано с оплатой реализованных им товаров (работ, услуг). Судами при рассмотрении дела было установлено и подтверждено материалами дела, что по условиям ежегодных соглашений, являющихся неотъемлемой частью договоров поставки, поставщик выплачивает покупателю прогрессивную стимулирующую премию за выполнение условий договора поставки по результатам отгрузки товара за соответствующий период и премию за присутствие товара поставщика в магазине. При этом как прогрессивная стимулирующая премия, так и премия за присутствие товара поставщика в магазине не связаны с оказанием услуг по рекламе и продвижению товаров, не предусматривают выполнения покупателем конкретных действий, в связи с чем не увеличивают налоговую базу по налогу на добавленную стоимость. Ежегодными соглашениями предусмотрены специальные премии за рекламу и продвижение товара, облагаемые налогом на добавленную стоимость. В частности, выплата поставщиком покупателю вознаграждения за проведение рекламных акций (пунктом 4). Следовательно, согласно выводам кассационной инстанции, налогоплательщиком отдельно рассчитываются премии за продвижение и рекламу товара, облагаемые налогом на добавленную стоимость, и премии, не связанные с рекламой и продвижением товара, которые не подлежат обложению названным налогом. Данное обстоятельство исключает сомнение относительно возможной связи прогрессивной стимулирующей премии и премии за присутствие товара поставщика в магазине с рекламой и продвижением товара.
Позиция Президиума ВАС РФ
Аналогичную позицию занял и Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ, анализируя заявление налогового органа о пересмотре в порядке надзора постановлений судов апелляционной и кассационной инстанций, отмене названных судебных актов как нарушающих единообразие в толковании и применении арбитражными судами положений главы 21 Налогового кодекса РФ. Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзыве на него и выступлениях присутствующих в заседании представителей лиц, участвующих в деле, Президиум пришел к выводу, что заявление не подлежит удовлетворению. Как было установлено Президиумом, общество осуществляло предпринимательскую деятельность по розничной продаже посредством торговой сети товаров хозяйственного назначения, предназначенных для ремонта и строительства. Названные товары приобретались обществом на основании заключаемых с поставщиками типовых договоров поставки и ежегодных соглашений к ним, являющихся неотъемлемой частью договоров поставки, по ценам, установленным в прейскуранте, с учетом скидок, определяемых в процентах от цены, указанной в прейскуранте, и премий, выплачиваемых поставщиками обществу по итогам отгрузок товаров за год или квартал. Оплату за товар общество производило в течение 30 календарных дней после принятия товара либо после получения от поставщиков надлежащим образом оформленных счетов, счетов-фактур и накладных. Скидки на поставляемый товар (базовая скидка, скидка на новый товар, скидка на период проведения коммерческой акции, скидка при открытии нового магазина, скидка на образцы товара) составляли от 5 до 50% от цены, указанной в прейскуранте. Прогрессивная стимулирующая премия рассчитывается в процентах (от 1 до 2,3%) от общей стоимости поставленных за год товаров, превышающей 80000000 рублей. Названная премия может рассчитываться и взиматься обществом с поставщика ежеквартально. За присутствие товара в магазинах поставщики также обязаны были выплачивать обществу премию, размер которой составлял 1,2% от стоимости поставленного товара. Расчет и выплата данной премии осуществлялись одновременно с прогрессивной стимулирующей премией. Выплата поставщиками премии вследствие выполнения условий договоров поставки являлась мерой, направленной на стимулирование общества в приобретении и дальнейшей продаже как можно большего количества поставляемых товаров.
Формы торговой скидки
Так как премии непосредственно связаны с поставками товаров, то, по мнению Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, следует признать, что они наряду с упомянутыми скидками также являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на налоговую базу по налогу на добавленную стоимость. В силу пункта 2 статьи 153 и пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ поставщики определяют налоговую базу по операциям реализации товаров как стоимость этих товаров, исчисляемую из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса РФ, исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате товаров. Согласно пункту 4 статьи 166 Налогового кодекса РФ общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в этом налоговом периоде. В результате выплаты поставщиками премий по итогам отгрузок товаров за период, определяемый в договорах поставки и ежегодных соглашениях, происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет корректировку поставщиками налоговой базы по налогу на добавленную стоимость по операциям реализации товаров. Указанное означает, что размер налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, ранее заявленных покупателем, также подлежит пропорциональному уменьшению в соответствующих налоговых периодах. Как указал Президиум ВАС РФ, определив премии в качестве платы за услуги, налоговая инспекция дала им ошибочную квалификацию и не установила достоверных данных о наличии и размере задолженности общества по налогу на добавленную стоимость.
Премии уменьшают стоимость товаров
Таким образом, выплачиваемые поставщиками обществу на основании договоров поставки премии уменьшают стоимость поставленных товаров, что влечет необходимость изменения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость у поставщиков и сумм налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость у общества, поэтому не могут быть квалифицированы в качестве платы за услуги, оказываемые обществом поставщикам. С учетом изложенного оспариваемые судебные акты были признаны обоснованными и не нарушающими единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм права. Остается добавить, что судебные решения по данному налоговому спору были положены в основу разъяснений Минфина России по применению норм законодательства о налогах и сборах и законодательства о государственном регулировании торговой деятельности.
Источники
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2011 N 09АП-31126/2010-АК (по делу N А40-56521/10-35-297). Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 09.06.2011 N КА-А40/5274-11. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 07.02.2012 N 11637/11.
Название документа