Плата за землю: механизм правового регулирования

(Ялбулганов А. А.)

("Финансовое право", N 4, 2003)

Текст документа

ПЛАТА ЗА ЗЕМЛЮ: МЕХАНИЗМ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ

А. А. ЯЛБУЛГАНОВ

Ялбулганов А. А., профессор, д. ю.н., ГУ ВШЭ.

Закон "О плате за землю" является одним из "долгожителей" в системе законодательных актов Российской Федерации, принятых еще в РСФСР и продолжающих действовать до сих пор. Впрочем, для его отмены нет особых оснований. В перспективе, и скорее всего далекой, - замена земельного налога налогом на недвижимость. Следует отметить, что, несмотря на регулярные дополнения и изменения, которые вносят в этот Закон, он не претерпел существенных изменений. Концепция Закона сохранилась, а все изменения в основном коснулись льгот. Рассматриваемый Закон устанавливает формы платы за землю, ставки земельного налога, объекты обложения земельным налогом, льготы по взиманию платы за землю и порядок их предоставления, зачисления, централизации и использования средств, поступивших в качестве платы за землю, порядок пересмотра обложения и уплаты доначисленных и уменьшенных при этом сумм налога и ответственность налогоплательщиков. Однако есть и некоторые проблемы, связанные с порядком дифференциации ставки земельного налога. Ежегодно, чаще всего федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий год, вводятся коэффициенты, повышающие ставку земельного налога.

Уникальность Закона "О плате за землю" состоит в том, что, являясь по существу налоговым законом, он самым тесным образом связан с земельным законодательством. Многие статьи Закона содержат прямые отсылки к Земельному кодексу. Терминологический аппарат Закона формируется двумя путями:

1) налоговая терминология определяется в актах законодательства о налогах и сборах (в первую очередь в Налоговом кодексе РФ);

2) терминология, используемая для регулирования земельных отношений, определяется в актах земельного законодательства (Земельном кодексе РФ и др.).

Таким образом, определяя место Закона "О плате за землю" в системе российского законодательства, следует иметь в виду, что он связан как с налоговым и бюджетным законодательством (Налоговый кодекс РФ, Федеральный закон от 20 июля 1997 года N 110-ФЗ "О проведении эксперимента по налогообложению недвижимости в городах Великом Новгороде и Твери", федеральные законы о федеральном бюджете на соответствующий год), так и с земельным законодательством (Земельный кодекс РФ, Федеральный закон от 24 июля 2002 года N 101-ФЗ "Об обороте земель сельскохозяйственного назначения", Федеральный закон от 2 января 2000 года N 28-ФЗ "О государственном земельном кадастре" и др.).

Сам земельный налог занимает особое место в налоговой системе Российской Федерации. Несмотря на сравнительно невысокую долю земельного налога в общем объеме доходных поступлений, он выступает в качестве важного источника формирования финансовой базы органов местного самоуправления.

Одним из важных моментов данного Закона является установление основополагающих начал или закрепление принципов регулирования земельного налога.

Принципы правового регулирования земельного налога "выводятся" на основании существующих правовых норм, регулирующих общественные отношения в связи с взиманием земельного налога. Характеристика принципов правового регулирования земельного налога позволяет раскрыть смысл всего нормативного массива по этому вопросу, глубже и точнее понять смысл отдельных правовых норм.

Как основные начала правового регулирования принципы задают направление последующего развития нормотворчества по земельному налогу, гарантируя непрерывность и последовательность законотворческого процесса по налогообложению земли. Особо следует отметить, что именно принципы обеспечивают взаимосвязь и взаимодействие законодательства о земельном налоге с проводимой налоговой и земельной политикой.

Принципы права имеют большое значение при формировании судебной и арбитражной практики. Они содействуют отмене устаревших и принятию новых правовых норм.

Принципы правового регулирования земельного налога могут быть закреплены в конкретных правовых нормах или логически выводиться из их совокупности.

В механизме правового регулирования обложения земельным налогом присутствуют общеправовые и отраслевые принципы.

Общеправовыми принципами являются принципы справедливости, законности, равноправия, федерализма и др.

Вопрос налоговых льгот - один из наиболее болезненных вопросов российского налогового права. Налоговые льготы представляют собой основной канал лоббирования частных интересов. Упорядочить "раздачу" налоговых льгот должен отказ от практики их установления путем принятия подзаконных актов (указов и распоряжений Президента Российской Федерации, постановлений и распоряжений Правительства РФ). Заметим, что законодательное оформление налоговых льгот не следует рассматривать в качестве панацеи. И в случае регулирования этого вопроса нормой закона не исключается вмешательство лоббирующих элементов. Однако парламентское обсуждение законопроекта в большей степени способствует согласованию разнонаправленных векторов общественных интересов по данному вопросу.

В механизме правового регулирования земельного налога в качестве отраслевых принципов присутствуют принципы земельного и налогового права.

К числу первых следует отнести принцип множественности и правового равенства форм собственности на землю, принципы нахождения земли в гражданском обороте, принцип государственного управления земельными ресурсами, принцип охраны земельных богатств и их рационального использования (экологический принцип), принцип устойчивости права на землю и целевой характер использования земли, наконец - принцип платности землепользования.

Обратим внимание на экологический принцип и принцип платного землепользования.

Экологический принцип в данном случае трансформируется в принцип экологизации земельного налога. Этот принцип предполагает охрану земель от негативного антропогенного воздействия в процессе землепользования, приводящего к уплотнению почв, нарушению экологического баланса, потере почвенного плодородия и другим неблагоприятным последствиям.

Экологический принцип правового регулирования неразрывно связан с экологической функцией государства, сводящейся к обеспечению научнообоснованного соотношения экологических и экономических интересов общества, созданию необходимых гарантий для реализации и защиты прав человека на чистую, здоровую и благоприятную для жизни природную среду (подробнее см.: Петров В. В. Экологическое право России. М., 1995. С. 47). Экологический принцип может быть реализован через полное освобождение от земельного налога особо охраняемых природных территорий. Например, от уплаты земельного налога полностью освобождаются заповедники, национальные и дендрологические парки, ботанические сады. Экологический характер носит также льгота, в соответствии с которой предприятия, учреждения, организации, а также граждане, получившие для сельскохозяйственных нужд нарушенные земли (требующие рекультивации), на первые десять лет пользования освобождаются от уплаты земельного налога.

Реализация принципа экологизации земельного налога предполагает также существование системы органов контроля за состоянием земельных ресурсов.

Принцип платного землепользования. Платность землепользования есть конкретизация общего принципа платности пользования природными ресурсами (землей, недрами, водой, лесом и иной растительностью, животным миром и др.).

Учреждение платы за пользование природными ресурсами стало возможным после отмены исключительной государственной собственности на землю и другие природные ресурсы и введения их в гражданский оборот. Платность использования земли и других природных ресурсов следует рассматривать как следствие преобразования природоресурсных отношений в ходе проведения рыночной реформы.

Основными целями платности пользования природными ресурсами являются:

1) повышение заинтересованности производителя в эффективном использовании земель и других природных ресурсов;

2) создание материальной заинтересованности в сохранении и воспроизводстве природных ресурсов;

3) изыскание дополнительных средств на восстановление и воспроизводство природных ресурсов.

В Законе "О плате за землю", например, конкретизируется цель введения платы за землю - стимулирование рационального использования, охраны и освоения земель, повышения плодородия почв, а также выравнивание социально-экономических условий хозяйствования на землях разного качества, обеспечение развития инфраструктуры в населенных пунктах, формирование специальных фондов финансирования этих мероприятий.

Видом платы за природные ресурсы выступает плата за негативное воздействие на окружающую среду. Так, Федеральный закон от 10 января 2002 года N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" устанавливает, что негативное воздействие на окружающую среду является платным. Формы платы за негативное воздействие на окружающую среду в соответствии с этим Законом определяются федеральными законами.

К видам негативного воздействия на окружающую среду относятся:

выбросы в атмосферный воздух загрязняющих и иных веществ;

сбросы загрязняющих веществ, иных веществ и микроорганизмов в поверхностные водные объекты, подземные водные объекты и на водосборные площади;

загрязнение недр, почв;

размещение отходов производства и потребления;

загрязнение окружающей среды шумом, теплом, электромагнитными, ионизирующими и другими видами физических воздействий;

иные виды негативного воздействия на окружающую среду.

Порядок исчисления и взимания платы за негативное воздействие на окружающую среду устанавливается законодательством Российской Федерации.

Природоресурсное законодательство устанавливает для каждого вида природных ресурсов свои собственные формы платности. Так, например, формами платы за водопользование являются плата за право пользования водными объектами и плата, направляемая на восстановление и охрану водных объектов. За пользование лесными ресурсами плата взимается в двух основных формах - лесные подати и арендная плата. В отношении недр выделяются четыре формы платного природопользования: за право на поиски, разведку полезных ископаемых; за право на добычу полезных ископаемых; за право пользования недрами в других целях; на воспроизводство минерально-сырьевой базы.

В соответствии с Законом "О плате за землю" формами платного землепользования являются земельный налог, арендная плата и нормативная цена земли.

С принципами земельного права в механизме правового регулирования земельного налога соседствуют принципы налогового права - учреждение налога законом, запрет обратной силы закона, устанавливающего новые налоги или ухудшающего положение налогоплательщиков, обеспечение фискальных интересов, международно-правового сотрудничества по вопросам налогообложения и др.

Остановимся на конкретных вопросах применения перечисленных принципов налогового права в правовом механизме земельного налога.

Одним из основополагающих принципов налогового права является требование обязательного законодательного оформления всех учреждаемых налогов. Практически во всех действующих конституциях закреплено (с теми или иными редакционными отличиями) следующее предписание: налог не может быть установлен, изменен или отменен иначе как законом.

Иллюстрируя этот принцип на примере земельного налога, отмечаем, что учреждение земельного налога в Российской Федерации должно быть оформлено принятием соответствующего законодательного акта, коим и явился рассматриваемый закон. Неотъемлемой частью текста Закона являются многочисленные таблицы (по существу - налоговые тарифы), содержащиеся в двух приложениях.

Статья 57 Конституции РФ закрепляет: "Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы". Закон, устанавливая налоговую обязанность, должен четко определить основные элементы учреждаемого налога. Если хотя бы один из основных элементов оказался не определен или не установлен, сама обязанность платить налог считается неучрежденной. Такое же положение установлено и Налоговым кодексом РФ (часть 1). Указания, разъяснения не могут содержать новой налоговой нормы и, следовательно, быть источником налогового права. Они лишь разъясняют, комментируют, толкуют уже существующие, закрепленные в Законе налоговые нормы.

Налоговые нормы содержатся в налоговых законах, принимаемых по специальной процедуре, определенной, как правило, на конституционном уровне. Так, например, Конституция РФ предусматривает внесение законопроектов о введении или отмене налога в Государственную Думу только при наличии заключения Правительства РФ (ст. 104), обязательное рассмотрение в Совете Федерации принятых Государственной Думой федеральных законов о федеральных налогах и сборах (ст. 106).

Исследование сформировавшейся в России законодательной базы регулирования земельного налога позволяет сделать вывод о рассредоточении налоговых норм по различным "непрофильным" (неналоговым) законам. Нормы, регулирующие земельный налог, содержатся, например, в Таможенном кодексе РФ, в ст. 15 которого установлено: "Таможенные органы Российской Федерации полностью освобождаются от платы за землю". Подобные приведенному случаю примеры иногда встречаются в практике зарубежных стран, в которых налоговое законодательство объявило решительную борьбу с так называемыми налоговыми наездниками. Основное средство борьбы сводится к тому, что судам, рассматривающим налоговые споры, запрещается использовать нормы (чаще всего устанавливающие налоговые льготы), содержащиеся в непрофильных, неналоговых законах.

Законодательное учреждение налога не исключает возможности делегирования парламентом своих законотворческих полномочий по отдельным вопросам иным органам (как правило, органам исполнительной власти).

Закон "О плате за землю" содержит несколько норм, делегирующих полномочия по нормотворчеству органам законодательной и исполнительной власти субъектов Федерации и местного самоуправления. Делегирование полномочий может быть обусловленным (ограниченным) и необусловленным (неограниченным). Примером первого варианта можно считать ч. 4 ст. 3: "Ставки земельного налога за земли всех категорий основного целевого назначения в районах проживания малочисленных народов Севера, а также за земли, используемые в качестве оленьих пастбищ в других регионах Российской Федерации, устанавливаются органами законодательной (представительной) власти субъектов Российской Федерации (...)".

В случае обусловленного делегирования полномочий закон устанавливает пределы, в которых государственные и муниципальные органы, которым полномочия передаются, могут реализовывать эти полномочия. Реализация полномочий, выходящих за пределы делегированного объема, означает, что принятый правовой акт будет признан ничтожным. Так, в соответствии с Законом "О плате за землю" органам местного самоуправления предоставляется право с учетом благоприятных условий размещения земельных участков в границах сельских населенных пунктов и вне их черты, предоставленных гражданам для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, животноводства, сенокошения и выпаса скота, повышать ставки земельного налога, но не более чем в два раза. Таким образом, принятый органом местного самоуправления нормативный правовой акт, в котором ставка увеличена, например, в два с половиной раза, будет признан ничтожным по причине превышения законом делегированных полномочий.

В значительной степени формирование российского законодательства и практика его применения определяется принципом обеспечения фискальных интересов. Фискальный принцип в отношении к предмету настоящего исследования означает, что механизм правового регулирования земельных налогов нацелен на отстаивание интересов казны.

Сущность любого налога проявляется во взаимодействии двух его функций - регулирующей и фискальной. Недопустимо противопоставлять эти функции. Фискальную и регулирующую функции следует рассматривать в объективно существующей взаимосвязи. Если законодатель игнорирует диалектическое единство обеих функций, возможно наступление неблагоприятных последствий для всей финансовой системы. Чаще всего это происходит вследствие налоговых "недопоставок" в бюджет в связи с активным использованием льготного налогообложения в отрыве от фискальных задач.

С целью противодействия дисбалансу регулирующей и фискальной функций земельного налога в рассматриваемом Законе устанавливаются в ряде случаев количественные ограничения предоставления льгот по земельному налогу. Так, органы законодательной власти субъектов Российской Федерации имеют право устанавливать дополнительные (сверх тех, что предусмотрены ст. 12 Закона "О плате за землю") льготы по земельному налогу в пределах суммы земельного налога, находящейся в распоряжении соответствующего субъекта Российской Федерации (ст. 13). Что же касается органов местного самоуправления, то они наделяются правом устанавливать льготы по земельному налогу в виде частичного освобождения на определенный срок, отсрочки выплаты, понижения ставки земельного налога для отдельных налогоплательщиков в пределах суммы налога, остающейся в распоряжении соответствующего органа местного самоуправления (ст. 14).

Для придания российскому земельному налогу соответствующего "фискального статуса" необходимо внесение изменений в действующее законодательство прежде всего в связи с оценкой земельных ресурсов. До сих пор земля и иные природные ресурсы продолжают оставаться вне системы их оценки по рыночной стоимости, что, естественно, не позволяет земельному налогу должным образом выполнять свое фискальное предназначение.

Название документа