Правовая защита российских природных ресурсов
(Боголюбов С. А.) ("Журнал российского права", 2005, N 12) Текст документаПРАВОВАЯ ЗАЩИТА РОССИЙСКИХ ПРИРОДНЫХ РЕСУРСОВ
С. А. БОГОЛЮБОВ
Боголюбов Сергей Александрович - заведующий отделом аграрного и экологического законодательства ИЗиСП, доктор юридических наук, профессор, заслуженный деятель науки РФ.
Важнейшие национальные интересы на современном этапе заключаются в рациональном использовании и защите природных ресурсов России в целях ее социального развития и обеспечения благосостояния граждан. В целом о понятии интересов в праве и роли права для удовлетворения интересов к настоящему времени написано немало <*>. Остается нерешенным вопрос, от кого защищать природные богатства России, какими средствами должна осуществляться эта защита, как повышать ее эффективность. -------------------------------- <*> См., например: Васильева М. И. Интересы в экологическом праве. М.: Городец, 2003.
Создание благоприятной для жизни людей окружающей среды должно быть главной целью формирования, модернизации экологического права и законодательства и всех мероприятий в защиту природы. Национальные, государственные, общественные приоритеты в природопользовании должны сводиться к удовлетворению потребностей граждан в природных благах, в создании надлежащей среды жизнедеятельности в интересах настоящего и будущих поколений, что следует из ст. 2, 7, 41, 42 Конституции РФ, из многочисленных соответствующих норм федеральных законов, из других нормативных правовых актов, составляющих российскую правовую систему. Эти правовые и бесспорные, по своей целесообразности, истины нуждаются в более детальном рассмотрении, а главное - в инвентаризации, анализе правовых средств, используемых для реализации провозглашенных целей, в преодолении некоторых заблуждений, навеянных некомпетентными лицами, подхваченных рядом средств массовой информации (по незнанию или по умыслу). Причем в правовой защите от неэффективного и нецелевого использования, от "разбазаривания" нуждаются (правда, в разных формах и степени) все российские природные ресурсы: земля, ее недра, воды, леса, животный мир и атмосферный воздух. В последние пять лет удалось преодолеть раскол общества по поводу судьбы основного природного ресурса - российской земли. Был принят новый Земельный кодекс России. Вместе с тем в нем не регламентированы некоторые важные проблемы, которые, однако, частично решены посредством принятия отдельных федеральных законов. Отрадно заметить, что граждане и специалисты пользуются комментариями к этим законам, подготовленными в Институте законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве РФ <*> (далее - Институт). -------------------------------- <*> См., например: Комментарий к Федеральному закону "О разграничении государственной собственности на землю" / Под ред. С. А. Боголюбова. М.: Юстицинформ, 2003; Комментарий к Федеральному закону "Об обороте земель сельскохозяйственного назначения" / Под ред. С. А. Боголюбова. М.: Юстицинформ, 2003.
Тем не менее до сих пор остаются нерешенными вопросы предоставления земельных участков иностранцам в приграничных зонах, продолжают обсуждаться трудности размежевания правового статуса земли и расположенных на ней, прочно связанных с ней строений и иных объектов, то есть обеспечения единства недвижимости и ее элементов, судеб главной вещи и ее принадлежностей, разграничения и приоритетности при рассмотрении споров земельной, гражданской, экологической и иных отраслей российского права. В настоящее время земельное и иное природоресурсное законодательство направлено на развитие рыночных и природоохранных отношений, что должно служить удовлетворению интересов граждан и всего общества. Они должны исходить из предусмотренных в ст. 1 ЗК РФ представлений о земельном участке как: а) о природном объекте, охраняемом в качестве важнейшей составной части природы, природном ресурсе, используемом в качестве средства производства в сельском и лесном хозяйстве и основы осуществления хозяйственной и иной деятельности на территории РФ; б) одновременно как об объекте права собственности и иных гарантированных законом каждому прав на землю, как об объекте гражданских, имущественных отношений. Между этими представлениями о статусе земли и земельного участка не должно быть противоречий, если исходить из необходимости сочетания, а не противопоставления интересов граждан, общества и человечества - Земли с большой буквы. Несколько лет идет работа над новыми редакциями Водного и Лесного кодексов России. Разработчики согласились с позицией Института о нецелесообразности подготовки новых законов в ситуации, когда возможно сохранение оправдавших себя положений и разработка изменений или новых редакций Кодексов в целях четкого разграничения прав собственности, компетенции Федерации, ее субъектов, муниципальных образований, усиления гражданско-правовых начал в природопользовании, исключения из Кодексов ненужных деклараций. Известно, что стабильность законодательства, длительность его неуклонного исполнения "работают" на повышение его эффективности, на формирование правоприменения, на устойчивость общественного мнения, на привлекательность инвестиционного климата, нуждающегося в обеспечении гарантированного дохода и прибыли. Острые дискуссии развернулись в обществе вокруг передачи в частную собственность обособленных водных объектов и лесных земель. Многие увидели в этом покушение на национальные интересы. Надо заметить, что все формы собственности, в том числе право частной собственности на небольшие искусственные замкнутые водоемы, были провозглашены в начале экономических преобразований и предусмотрены уже в Водном кодексе 1995 г.; это право, как и право муниципальной, государственной собственности на обособленные водные объекты, реализуется в продолжение десяти лет. Модным становится привлечение внимания к природопользованию в водоохранных и прибрежных зонах, к проблеме совмещения в них частных и общественных интересов. Правовые акценты здесь давно расставлены - земельные участки в водоохранных зонах не изымаются из различных форм владения, но лишь ограничиваются в некоторых (наиболее одиозных) видах пользования с целью предупреждения загрязнения текущих вод. Ряд передаваемых в СМИ эпизодов, связанных со сносом коттеджей в Московской области, призван вызвать возмущение граждан российским законодательством и судебно-исполнительной системой. Вместе с тем в правовом сообществе этого быть не должно, поскольку: а) речь идет не об изъятии участков, а о пресечении незаконных захватов земли; 2) цель формирования правового государства предполагает жизнь не "по понятиям" (в зависимости от коррупции и знакомств), а по требованиям закона и в зависимости от его соблюдения. Если общество или его руководящая часть недовольны установленными правовыми нормами, то их надо менять после всестороннего обсуждения, учета экологических требований, общественного мнения, а не допускать их неисполнения службой судебных приставов. Право частной собственности на древесно-кустарниковую растительность на землях, принадлежащих гражданам, было зафиксировано в Лесном кодексе 1997 г. (разницы между лесом и древесно-кустарниковой растительностью в законодательстве не просматривается). Сейчас речь может идти об инвентаризации, стимулировании либо ограничении (если это, конечно, вызывается необходимостью) указанных видов водопользования и лесопользования, форм владения этими природными ресурсами, вообще о повышении их экономической и социальной эффективности, о приведении вод и российского леса в надлежащее состояние в национальных интересах. Модернизация и либерализация лесного законодательства, желание наведения порядка в вырубке древесины поставили на повестку дня вопрос передачи части лесов и лесного хозяйства в руки предпринимателей, что вызвало возмущение у многих граждан и научных учреждений. В ходе развернувшихся дискуссий были обоснованы: социальное и экологическое значение лесов, их роль для населения в сборе ягод и грибов, в привычном посещении родных мест; необходимость поиска серьезных факторов наведения порядка в лесу. Государственный контроль всегда должен "присутствовать" в лесу и особенно применительно к самовольности и захламленности вырубок. Однако в настоящее время к исполнению требований современного законодательства по осуществлению лесного контроля у общества есть серьезные претензии. Необходимо повышать лесную дисциплину, не ограничиваясь изданием новых правовых актов (возлагая на них завышенные, зачастую излишние надежды). Поскольку право, как форма волеизъявления, не способно, особенно в экономике, полностью решать долговременные проблемы. Переходить к ломке оправдавших себя законов можно лишь в случае назревшей и научно обоснованной необходимости, когда имеющиеся нормативные правовые акты в основном себя исчерпали или не оправдали. После многочисленных обсуждений, в том числе в аппарате Правительства РФ, принято решение (и это отражено в федеральных законах 2004 - 2005 гг.) о запрещении приватизации лесов независимо от предыдущих сроков аренды лесных земель. Россия связана более чем сотней соглашений с другими государствами о сохранении отдельных природных объектов, природных ресурсов и всей естественной среды в целом. Некоторые договоры достались еще от СССР (когда еще не мог осуществляться тотальный экологический контроль), другие - заключены в последние 15 лет. Трудности в повсеместном выполнении глобальных договоренностей обусловливают необходимость тщательного прогноза и предварительной оценки наших природоохранных возможностей с тем, чтобы в последующем избежать критики по поводу неисполнения своих экологических обязательств. Так, общественность и наука не без оснований упрекают Российскую Федерацию за отсутствие ратификации Европейской Орхусской конвенции 1998 г. о доступе граждан к информации и правосудию в области охраны окружающей среды <*>. Однако, на наш взгляд, в интересах повышения авторитета и престижа России лучше активизировать судебно-правовую реформу и заранее готовиться к выполнению международных требований. -------------------------------- <*> См.: Карху О. С. Юридическая ответственность за информацию в области охраны окружающей среды. М.: ИГП РАН, 2004; Попов А. А. Правовое регулирование экологической информации. М.: ОрГУ, 2005.
Международным правом предусматриваются использование государством природных ресурсов для удовлетворения потребностей своих граждан, недопущение со своей территории трансграничных загрязнений. Заботясь о природе всей Земли, осознавая тревогу за ее природное благополучие, мы не можем забывать о собственных экологических интересах - праве каждого на благоприятную окружающую среду, включая чистый воздух и пригодную для питья воду, на достоверную информацию об их состоянии и принимаемых для их улучшения мерах. Российское право занимает четкие позиции по выполнению основных экологических требований путем принятия Федеральных законов об экологической экспертизе (не допускающего, например, перевода лесных земель в нелесные без положительного заключения государственной экологической экспертизы), об особо охраняемых природных территориях, о недрах при лицензировании и осуществлении государственного контроля недропользования. Многочисленные дискуссии вокруг российских недр также нередко сводятся к требованиям создания нового федерального закона о недрах, ужесточения в праве государственного надзора за их предоставлением и эксплуатацией. Здесь налицо извечная проблема понимания населением правотворчества и правоприменения: если в законе предусмотрены надлежащие правоотношения, обязанности и права сторон, то проблема в их реализации; если их в законе не предусмотрено, но они нужны, востребованы практикой, то нужно дополнять, менять закон. Без инвентаризации права и правоприменения разговоры об обеспечении национальных интересов становятся беспочвенными, призванными "увести" массовое сознание от действительных проблем наличия и форм осуществления государственной воли, уполномоченной правом и выраженной в праве. На основе Международной конвенции по морскому праву и действующих в соответствии с ней Федеральных законов "О недрах", "О континентальном шельфе Российской Федерации", "Об исключительной экономической зоне Российской Федерации" в ООН Россией представлены технические и правовые обоснования своей части континентального шельфа площадью более одного млн. кв. км, примыкающего к Северному полюсу, где могут быть обнаружены доступные для извлечения богатейшие полезные ископаемые. В условиях видимой исчерпанности минеральных земных запасов и намечающегося передела углеводородного сырья защита национальных интересов в арктической зоне приобретает немаловажное значение <*>. -------------------------------- <*> См.: Комментарий к Закону РФ "О недрах" / Рук. авт. колл. С. А. Боголюбов. М.: Норма, 2000; Боголюбов С. А., Краюшкина Е. Г. Комментарий к Федеральному закону "О континентальном шельфе Российской Федерации". М.: Юстицинформ, 2003.
Мы должны основываться на конституционном положении об использовании и охране природных ресурсов как основы жизни и деятельности народов, проживающих на соответствующей территории, на нравственных представлениях россиян о характере происхождения природных благ. Конституционный Суд РФ в 2000 г. подтвердил принадлежность природных ресурсов всему многонациональному народу России. Поэтому справедливо включать природные богатства в неотъемлемую и важную составляющую социальной политики Российской Федерации, направленной на создание условий, обеспечивающих достойную жизнь и свободное развитие человека. Провозглашенная ответственность общества, государства, человечества за природные компоненты жизни не только настоящего, но и будущих поколений, за обеспечение социальной справедливости предполагает "золотую середину" в использовании публично-правовых и частноправовых средств воздействия на загрязнителей природной среды, на экологических правонарушителей. Это не только не противоречит, но соответствует ст. 9 Конституции РФ о возможностях нахождения природных ресурсов в частной, государственной, муниципальной и иных формах собственности. Кроме того, согласно ст. 36 Конституции РФ владение, пользование и распоряжение землей и другими природными ресурсами осуществляется их собственниками свободно, если это не наносит ущерба окружающей среде и не нарушает прав и законных интересов иных лиц. В соответствии со ст. 58 Конституции РФ каждый обязан сохранять природу и окружающую среду, бережно относиться к природным богатствам. В этих основополагающих формулах просматривается умелое сочетание прав и обязанностей каждого гражданина. Причудливо сочетаются личные, национальные и глобальные интересы применительно к объектам животного мира, постоянно мигрирующим не только через административные, государственные, но и через континентальные границы. Государства приняли на себя ответственность за сохранение биоразнообразия, за состояние и среду обитания белых медведей, китов, котиков, многих видов промысловых биологических водных и иных ресурсов. Изъятые из природной среды, содержащиеся в полувольных условиях животные становятся объектом гражданских, коммерческих отношений и могут находиться в частной и иных формах собственности. Противоречивость интересов может быть урегулирована с помощью норм и правил, предусмотренных в международных договорах. Защищает ли государство атмосферный воздух, который не находится в чьей-либо собственности? Более двухсот лет назад А. Н. Радищев в "Путешествии из Петербурга в Москву" писал: единственное, что пока не отнято и нельзя отнять у христианина, - это воздух. А времена по ходу научно-технического прогресса изменились: в настоящее время главной бедой мегаполисов является загрязнение воздуха выхлопными газами автомобилей. По воздуху переносятся кислотные и прочие вредные смеси и дожди, распространяются саранча и птичий грипп. Государство выдает разрешения и квоты на загрязнение атмосферного воздуха, штрафует за их нарушение и превышение. В КНР принят Закон "Об охране атмосферного воздуха КНР". Международным Киотским протоколом предусматривается ограничение вредных выбросов в атмосферу. Наступает время, когда может ставиться вопрос о провозглашении права государственной, национальной собственности на воздух <*>. -------------------------------- <*> См.: Габитов Р. Проблемы правовой охраны атмосферного воздуха. Уфа: БашГУ, 2000.
Право не проявило своего действия в полноценном возмещении причиненного природе ущерба. Правила, в основном гражданско-правового характера, имеются, но доказывание причинных связей между загрязнениями и наступившим вредом здоровью человека и окружающей его среде настолько сложно, что редко осуществимо: большинство исков на эти темы отклоняется. Не проявилась достаточная роль права и в наделении и разграничении контрольных полномочий и обязанностей двух новых природоохранных органов (один находится в ведении Правительства РФ, другой - МПР России), в наведении законного порядка в природоохранных зонах, в охране памятников природы и других природных достопримечательностей. Требование стабильности законодательства не исключает его модернизации для усиления защиты национальных природных ресурсов. В последние годы стали говорить о создании экологического кодекса; решения о его разработке приняли правотворческие органы Беларуси, Украины, Казахстана; говорят о нем и в МПР России; а Межпарламентская ассамблея СНГ в Санкт-Петербурге предложила его модельный вариант. В случае начала серьезной работы над созданием экологического кодекса либо над иной формой очередной кодификации экологического права необходимо определяться с понятиями устойчивого развития, охраны окружающей среды и экологической безопасности, с целевым назначением платежей за природопользование и их использованием на восстановление нарушенной среды, соотношением кадастров природных ресурсов и расположенных на них объектов иной недвижимости, с включением в экологический контроль муниципальных образований и органов местного самоуправления. Классической представляется западно-европейская формула, отраженная в ст. 129 ГК РФ, согласно которой земля и иные природные ресурсы могут отчуждаться или переходить от одного лица к другому в порядке универсального правопреемства или иными способами в той мере, в какой их оборот допускается законами о земле и иных природных ресурсах. Если экологический кодекс будет предназначаться для отображения очередных новых реформ, для показа бурного правотворчества, для отчета в законопроектной деятельности, то вряд ли эта идея соберет много сторонников. Общественное мнение России и многих других стран видит немало положительного в новом законе. Принятие нового крупного закона должно стать не ординарным явлением, а важным событием в жизни страны, призвано не разочаровать ожидания граждан. Особенно это актуально для экологического законодательства - сравнительно молодого (формирующегося всего два десятка лет), наименее эффективного по сравнению с другими отраслями законодательства в силу ряда объективных, а чаще субъективных причин. Для многих правоприменителей, в том числе для членов законодательных органов (вследствие ненадлежащей правовой и экологической культуры), легче написать и принять новый закон, чем изучить прежний, проанализировать исполнение его предписаний и понять, как он действует или почему не действует. По-видимому, новый кодекс должен отличаться от простого закона не только формой, не только названием, но и качественно иным наполнением, иным содержанием, хотя в России все федеральные законы - и кодексы, и законы - имеют равную юридическую силу. Отрицательный или скорее нейтральный опыт в Российской Федерации уже есть. В Республике Башкортостан в середине 90-х гг. был принят Экологический кодекс РБ, почти полностью повторивший содержание Закона РСФСР "Об охране окружающей природной среды" 1991 г., за исключением норм об участии органов местного самоуправления в охране среды. Правда, для внедрения его положений в жизнь было сделано немало, но это было обусловлено не содержанием и формой этого нормативного правового акта, а организационной, экономической и даже идеологической (в смысле пропаганды его предписаний, повышения требовательности к исполнению) государственной и научной поддержкой. В этом смысле принятие нового правового акта обычно сопровождается всплеском общественной активности, поэтому необходимо взвешивать все плюсы и минусы принятия нового акта, имея в виду возможности активизации применения закона не только с помощью его обновления, но и иными способами привлечения внимания к проблеме. Оно может инициироваться путем проведения парламентских слушаний, принятия актов президента, правительства и иных подзаконных актов, создания межведомственных и координационных комиссий, подключения СМИ к правоприменению (например, к проверке водоохранных зон). Опора лишь на новый текст закона в случае его неисполнения приводит к его дискредитации и дальнейшей апатии правоприменителей. Поэтому не может быть серьезным довод об экологическом кодексе как о простой новой точке отсчета природоохранной деятельности, регулируемой правом, если им не будет предусмотрен качественно новый механизм природоохранного управления и контроля. Российский законодатель и эколого-правовая наука отвергли федеральные законопроекты об экологической культуре и экологическом образовании, об экологической безопасности и об экологическом контроле ввиду отсутствия в них механизмов установления и обеспечения соответствующих правоотношений, новых полномочий, прав и обязанностей, новых предметов правового регулирования по сравнению с уже существующими. Законы не должны проектироваться исключительно для провозглашения целей, программ, задач, утверждения научных доктрин, они должны создаваться для регулирования важнейших общественных отношений. Концепции же и доктрины кладутся в основу формулирования правовых норм и конкретных предписаний, это аксиомы профессиональной юриспруденции <*>. -------------------------------- <*> См.: Дубовик О. Л. Введение в экологическое право. М.: Проспект, 2003; Крассов О. И. Экологическое право. М.: Норма, 2004; Боголюбов С. А. Экологическое право: Учебник для вузов. М.: Юристъ, 2004; Бринчук М. М. Экологическое право: Учебник. М.: Юрайт, 2005.
Таким образом, национальные интересы в области природопользования заключаются в защите природных ресурсов от загрязнения, от разбазаривания в целях удовлетворения своих потребностей, а также потребностей других граждан в благоприятной окружающей среде.
Название документа "Обзор арбитражной практики по применению налогового законодательства (апрель - июнь 2005 года)" (Группа авторов ООО "Журнал "Налоги и финансовое право") (Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2005) Текст документа
Подготовлен для системы КонсультантПлюс
ОБЗОР АРБИТРАЖНОЙ ПРАКТИКИ ПО ПРИМЕНЕНИЮ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА (АПРЕЛЬ - ИЮНЬ 2005 ГОДА)
Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 2 декабря 2005 года
НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ЧАСТЬ ПЕРВАЯ
1. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА О НАЛОГАХ И СБОРАХ
1.1. Понятие налога и сбора (ст. 8 Налогового кодекса РФ)
Постановление ВАС РФ от 17.05.2005 N 15356/04
Позиция суда. По своей правовой природе налог на операции с ценными бумагами является не налогом, а сбором, т. к. последствием неуплаты этого платежа является невозможность размещения эмиссионных ценных бумаг, а не принудительное взыскание недоимки. Непредставление расчета (декларации) по уплате сбора не может служить основанием для привлечения к ответственности по ст. 119 Налогового кодекса РФ. Позиция налогоплательщика. Расчет по налогу на операции с ценными бумагами не может расцениваться как налоговая декларация и, следовательно, непредставление такого расчета не влечет применения ответственности, установленной статьей 119 Налогового кодекса РФ. Позиция налогового органа. Статьей 5 Закона РФ от 12.12.1991 N 2023-1 "О налоге на операции с ценными бумагами" установлена обязанность плательщика названного налога в течение трех рабочих дней со дня его уплаты представить в соответствующий налоговый орган расчет (декларацию) суммы налога с указанием общего объема выпуска ценных бумаг. Решением суда первой инстанции от 22.03.2004 требование налогоплательщика удовлетворено. Постановлением суда апелляционной инстанции от 15.07.2004 решение оставлено без изменения. Федеральный арбитражный суд Поволжского округа Постановлением от 05.10.2004 решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций отменил, в удовлетворении требования налогоплательщику отказал. Высший Арбитражный Суд, отменяя постановление кассационной инстанции и оставляя в силе решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции, признал необоснованными доводы налогового органа о том, что непредставление расчета (декларации) по уплате сбора может служить основанием для привлечения к ответственности по статье 119 Налогового кодекса РФ. При рассмотрении дела судом были сделаны следующие выводы. Во-первых, из диспозиции статьи 119 Налогового кодекса РФ следует, что ответственность наступает за непредставление налоговой декларации. В соответствии со статьей 80 Налогового кодекса РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах, в установленные законодательством о налогах и сборах сроки. Таким образом, судом был сделан вывод о том, что статья 119 Налогового кодекса РФ предусматривает ответственность только за непредставление налоговой декларации. Ответственность за непредставление декларации, в которой отражаются иные платежи, не являющиеся по своей правовой природе налогом, данной статьей не установлена. Во-вторых, судом сделан вывод о том, что при оценке любого платежа нельзя ограничиваться формальным признаками, а именно: как данный платеж назван в законе - "налог" или "сбор", а необходимо учитывать приведенные в законе понятия налогов и сборов. По своей правовой природе налог на операции с ценными бумагами является не налогом, а сбором, то есть взносом, уплата которого плательщиком является одним из условий совершения в отношении его государственными органами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий) (пункт 2 статьи 8 Налогового кодекса РФ). Такая же позиция содержится в Определении Конституционного Суда РФ от 08.06.2004 N 224-О, в котором указано, что по смыслу Закона РФ "О налоге на операции с ценными бумагами" установленный им обязательный платеж в федеральный бюджет взимается за совершение юридически значимых действий, обусловленных необходимостью государственной регистрации выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг, причем эмитент ценных бумаг приобретает право на их размещение только после государственной регистрации соответствующего выпуска. Последствием неуплаты этого обязательного платежа в федеральный бюджет является невозможность размещения эмиссионных ценных бумаг (пункт 1 статьи 19 Федерального закона "О рынке ценных бумаг"), а не принудительное изъятие соответствующих денежных средств в виде налоговой недоимки. Следовательно, данный обязательный платеж не обладает всеми существенными признаками и элементами, присущими именно налоговому обязательству в его конституционно-правовом смысле, выявленном Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 11.11.1997 N 16-П. Таким образом, предусмотренный Законом РФ "О налоге на операции с ценными бумагами" платеж представляет собой по сути своей не налог, а особого рода сбор - эмиссионный сбор. Данная позиция наиболее актуальна в отношении платежей, которые были установлены до принятия Налогового кодекса, поскольку в тот период налоговое законодательство не делало существенного различия между "налогом" и "сбором".
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 15.12.2004 N Ф03-А59/04-2/3338
Позиция суда. Платежи за пользование лесным фондом не могут быть признаны налогом, поэтому неуплата указанных платежей не влечет взыскание пени в порядке ст. 75 Налогового кодекса РФ. Позиция налогоплательщика. За пользование участками лесного фонда организации вносят арендную плату, размер, порядок, условия и сроки внесения которой определяются договором аренды. Следовательно, арендные платежи нельзя отнести к налогу, поэтому начисление пени на арендные платежи на основании ст. 75 Налогового кодекса РФ является неправомерным. Позиция налогового органа. Исходя из положений Федерального закона N 115-ФЗ от 15.08.1996 "О бюджетной классификации РФ" аренда, будучи платежом за пользование лесным фондом, является платежом за пользование природными ресурсами, которые согласно п. 1 ст. 19 Закона РФ N 2118-1 от 27.12.1991 "Об основах налоговой системы в РФ" отнесены к налоговым платежам. Кроме того, в соответствии с Приказом Минфина РФ от 11.12.2002 N 127н арендная плата за пользование лесным фондом включена в состав налоговых доходов и зачисляется на код 1050402. Решением суда от 20.02.2004, оставленным без изменения Постановлением апелляционной инстанции от 15.07.2004, удовлетворены требования общества о признании неправомерными действий налогового органа по начислению пеней на сумму арендной платы за пользование лесным фондом. Суд кассационной инстанции проверил правильность применения судом первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права и не нашел оснований для отмены состоявшихся по делу судебных актов. Исходя из положений подп. 1 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 45 Налогового кодекса одной из основных обязанностей налогоплательщиков является самостоятельное и своевременное перечисление в бюджет сумм законно установленных налогов. Согласно ст. 8 Налогового кодекса под налогами понимаются суммы обязательного и индивидуально безвозмездного платежа, который взимается в соответствующий бюджет в форме отчуждения у юридических и физических лиц денежных средств, принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления, в целях финансового обеспечения хозяйственной или иной деятельности РФ и (или) муниципальных образований. При этом налоги считаются законно установленными, если соответствуют всем предусмотренным п. 1 ст. 17 Налогового кодекса признакам (п. 6 ст. 3 Налогового кодекса РФ). В частности, как следует из содержания указанной нормы, налог может быть признан установленным только в том случае, если законодателем определены субъект налогообложения, объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога. Отсутствие хотя бы одного из перечисленных элементов означает отсутствие у физических и юридических лиц обязанности по уплате такого налога. Пользование лесным фондом осуществляется на основании договоров аренды, концессии, безвозмездного и краткосрочного пользования (п. 1 ст. 22 Лесного кодекса РФ), в связи с чем все необходимые условия взимания платы за пользование участками лесного фонда определяются сторонами самостоятельно на основе указанных договоров. Таким образом, в отличие от налога, элементы которого устанавливаются в административно-правовом (императивном) порядке, в отношении платежей за пользование лесным фондом некоторые из перечисленных ст. 17 Налогового кодекса признаков устанавливаются частным способом. В частности, как следует из положений ст. 105 Лесного кодекса, размер, порядок, условия и сроки арендной платы за пользование участками лесного фонда устанавливаются самостоятельно сторонами договора аренды таких участков. В соответствии с законодательством о налогах и сборах несвоевременная уплата в бюджет сумм налогов влечет взыскание пени в порядке ст. 75 Налогового кодекса РФ. Однако, учитывая то, что платежи за пользование лесным фондом не отвечают признакам, предусмотренным законодателем в ст. 17 Налогового кодекса, следовательно, указанные платежи не могут признаваться налогом и в случае нарушения срока их уплаты положения ст. 75 Налогового кодекса не применяются. Как следует из текста анализируемого Постановления, поскольку обязанность общества вносить арендные платежи предусмотрена договором аренды, следовательно, такая обязанность является гражданско-правовой. Арендные правоотношения не имеют публично-правового характера, поэтому на них не распространяется публично-правовой режим, предусмотренный ст. 45, ст. 46 Налогового кодекса РФ. То есть неисполнение пользователем участков лесного фонда обязанности по своевременной уплате платежей по общему правилу ст. 395 ГК РФ влечет взыскание неустойки. Если платежи за пользование лесным фондом взимаются в форме арендной платы, то в случае нарушения арендатором лесного участка условия договора о сроке уплаты арендодателю сумм арендных платежей последний вправе потребовать от нарушителя досрочного внесения указанной платы в установленный срок, если иное не установлено договором аренды (п. 5 ст. 614 ГК РФ). Налоговый орган в обоснование своей позиции исходил из положений п. 1 ст. 19 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в РФ", из которого следует, что платежи за пользование природными ресурсами отнесены к налогам, а также положений Федерального закона от 15.08.1996 N 115-ФЗ "О бюджетной классификации РФ", из которого следует, что платежи за пользование лесным фондом включены в перечень платежей за пользование природными ресурсами. Кроме того, в соответствии с Приказом Минфина РФ от 11.12.2002 N 127н арендная плата за пользование лесным фондом включена в состав налоговых доходов и зачисляется на код 1050402. Таким образом, платежи за пользование лесным фондом в момент возникновения спора были отнесены законодателем к категории налогов. Однако суд опроверг ссылку инспекции на указанные нормативные акты, поскольку в соответствии с Определением Конституционного Суда РФ от 10.12.2002 N 284-О платежи за пользование природными ресурсами носят не только индивидуально-возмездный, но и компенсационный характер, в связи с чем указанные платежи являются не налогом, а фискальным сбором. Данная позиция Конституционного Суда РФ носит общеправовой характер и распространяется в том числе на отношения по взиманию платежей за пользование лесным фондом. Таким образом, исходя из положений ГК РФ и позиции Конституционного Суда, суд признал неправомерность начисления налоговым органом пени в порядке ст. 75 Налогового кодекса на сумму своевременно не уплаченных обществом арендных платежей за пользование лесным фондом.
2. ПОЛНОМОЧИЯ НАЛОГОВЫХ И ИНЫХ ГОСУДАРСТВЕННЫХ ОРГАНОВ В СФЕРЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
2.1. Полномочия налоговых органов
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.11.2004 N А28-4763/2004-240/23
Позиция суда. Налоговый орган вправе определить расчетным путем сумму налогов, подлежащую уплате налогоплательщиком в том случае, когда у налогоплательщика отсутствуют первичные документы, на основании которых осуществляется учет доходов и расходов, а также исчисление налогов. В то же время, используя такой механизм исчисления налогов, налоговый орган должен доказать, что за основу взяты данные предприятий, аналогичных проверяемому налогоплательщику. Позиция налогоплательщика. При исчислении налогов расчетным путем налоговый орган не доказал, что при расчете им использовались данные именно аналогичных налогоплательщику предприятий. Позиция налогового органа. При исчислении налогов за основу были приняты данные аналогичных налогоплательщиков. Аналогичность налогоплательщиков была установлена по виду осуществляемой ими деятельности, а также рынку сбыта. Решением суда от 11.06.2004 требование налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа о начислении недоимки по налогам удовлетворено. Постановлением апелляционной инстанции от 29.07.2004 решение суда оставлено без изменения. Оставляя в силе состоявшиеся по делу судебные акты, Федеральный арбитражный суд принял во внимание следующие обстоятельства по делу. Так, в ходе судебного заседания было установлено, что налогоплательщик не предоставил в ходе выездной налоговой проверки запрошенные у него первичные бухгалтерские документы по причине их отсутствия. Данное обстоятельство, по мнению суда кассационной инстанции, действительно, в силу подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ позволяет налоговому органу произвести исчисление налогов расчетным путем. Вместе с тем такой расчет строго регламентирован законодателем, что выражается в том, что за основу при исчислении суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком, должны быть приняты показатели аналогичных налогоплательщиков. По мнению налогового органа, при исчислении налогов им были учтены показатели деятельности действительно аналогичных плательщиков. Причем аналогичность налогоплательщиков подтверждается сферой их деятельности - приобретение и реализация лома цветных и черных металлов, а также рынком приобретения и сбыта этого товара. Между тем суд кассационной инстанции установил, что в материалах дела отсутствуют документы, свидетельствующие о том, что заготовка, переработка и реализация цветных и черных металлов являются единственным видом деятельности предприятий, используемых в качестве аналогов, и что эти предприятия никакими другими видами деятельности не занимаются. Кроме того, численность персонала на предприятиях N 2, 3 и 5 в период 2001 - 2002 годов в несколько раз превышает численность работающих у проверяемого налогоплательщика. С учетом этого суд сделал вывод, что налоговый орган не доказал, что при расчете налогов им использованы данные предприятий, являющихся аналогичными проверяемому налогоплательщику. Кроме того, суд отказал инспекции в заявленном ходатайстве об истребовании документов, содержащих налоговую тайну, так как такое ходатайство подлежит удовлетворению, если в данном процессуальном действии имеется необходимость. В рассматриваемом случае суд не усмотрел необходимости в истребовании указанных документов, поскольку их содержание в полном объеме, за исключением указания наименования "предприятий-аналогов", отражено в акте проверки и решении о привлечении к налоговой ответственности. Кроме того, определяя суммы налогов расчетным путем, инспекция использовала показатель выручки общества в зависимости от того, какой показатель - полученный расчетным путем либо фактическая выручка общества - был большим. Между тем из содержания подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ не следует, что отбор для использования в расчетах показателей выручки должен производиться по принципу большей выручки. В то же время такой подход налогового органа при определении сумм налогов нарушает права налогоплательщика и ухудшает его положение. При таких обстоятельствах расчет налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджет, произведен налоговым органом неверно и, соответственно, он не доказал наличия у общества недоимки по налогам в размерах, указанных в оспариваемом решении. Доводы налогового органа в подтверждение правомерности произведенного им расчета налогов о том, что налоги исчислялись из удельного веса налогов в выручке предприятий-аналогов с учетом расходов, понесенных этими предприятиями, также не были признаны обоснованными, так как, в частности, при исчислении НДС учитываются не расходы, а налоговые вычеты, которые не могут быть одинаковыми у разных предприятий.
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 20.10.2004 N А29-2417/2004а
Позиция суда. Налоговый орган обязан осуществлять возврат суммы излишне уплаченного страхового взноса на обязательное пенсионное страхование по заявлению страхователя в случае уплаты им страховых взносов с указанием ошибочного кода бюджетной классификации. Позиция налогоплательщика. При обнаружении ошибки в виде уплаты страховых взносов по ошибочным кодам бюджетной классификации после уплаты взносов по надлежащим кодам страхователь вправе обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате излишне уплаченной суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Позиция налогового органа. Федеральным законом от 15 декабря 2001 года N 167-ФЗ предусмотрено право органа пенсионного фонда осуществлять возврат страховых взносов страхователям. Следовательно, налоговый орган не наделен полномочиями по принятию решения о возврате страхователю излишне уплаченных взносов. Решением суда от 28.05.2004 требования налогоплательщика удовлетворены. Постановлением апелляционной инстанции от 30.07.2004 решение суда оставлено без изменений. Суд кассационной инстанции оставил судебные акты нижестоящих инстанций без изменений и поддержал позицию налогоплательщика. В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 15 декабря 2001 года N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ" правоотношения, связанные с уплатой обязательных платежей на обязательное пенсионное страхование, в том числе в части осуществления контроля за их уплатой, регулируются законодательством РФ о налогах и сборах, если иное не предусмотрено данным Федеральным законом. Согласно п. 1 ст. 25 указанного Федерального закона контроль за уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование осуществляется налоговым органом в порядке, определяемом законодательством РФ, регулирующим деятельность налоговых органов. Указанным Федеральным законом не установлен порядок зачета либо возврата сумм излишне уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, в связи с чем к данным правоотношениям применяются положения главы 12 Налогового кодекса РФ. В соответствии с п. п. 7, 9 статьи 78 Налогового кодекса РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату налоговым органом по письменному заявлению налогоплательщика. Возврат суммы излишне уплаченного налога производится за счет средств бюджета (внебюджетного фонда), в который произошла переплата, в течение одного месяца со дня подачи заявления о возврате. В п. 13 ст. 78 Налогового кодекса РФ установлено, что правила о зачете или возврате излишне уплаченной суммы налога, предусмотренные в указанной статье, применяются также при зачете или возврате излишне уплаченных сумм налога и сбора, поступающих в государственные внебюджетные фонды. В п. 1 ст. 13 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ предусмотрено право пенсионного органа осуществлять возврат страховых взносов страхователям в случае, если невозможно установить, за каких застрахованных лиц указанные платежи уплачены. Однако данная норма применима к иным отношениям, которые не касаются возврата страховых взносов в случае их излишней уплаты в связи с неправильным указанием кода бюджетной классификации. Иных полномочий по возврату (зачету) страховых взносов законодатель не установил для органов Пенсионного фонда РФ. Таким образом, точка зрения о том, что у налогового органа отсутствуют полномочия для принятия решения о зачете либо возврате плательщику излишне уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, противоречит нормам Налогового кодекса РФ. Данная позиция поддерживается арбитражными судами иных федеральных округов, а именно в Постановлении ФАС УО от 06.05.2005 N Ф09-1813/05-С2, Постановлении ФАС УО от 16.02.2005 N Ф09-345/05-АК.
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.02.2005 N А19-10075/04-43-Ф02-186/05-С1
Позиция суда. В случае хищения первичных документов и регистров бухгалтерского учета, обосновывающих размер вычетов по НДС, налоговый орган при проведении проверки данного налога должен производить исчисление его размера с учетом вычетов, определяемых на основании данных об аналогичных налогоплательщиках. Позиция налогоплательщика. Хищение первичных документов и регистров бухгалтерского учета не может признаваться основанием для лишения налогоплательщика прав на уменьшение налогооблагаемой базы по НДС на сумму вычетов. Позиция налогового органа. Подпункт 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ предусматривает право налогового органа провести проверку по аналогичному плательщику для исчисления налога, а не для подтверждения обоснованности предъявления к вычету сумм налога. Решением от 02.08.2004 суд первой инстанции частично удовлетворил заявленные обществом требования о признании недействительным решения налогового органа. Постановлением апелляционной инстанции от 03.11.2004 решение суда первой инстанции оставлено без изменения. Суд кассационной инстанции согласился с позицией нижестоящих судов и оставил решение от 02.08.2004 и Постановление от 03.11.2004 в силе. Исходя из обстоятельств рассматриваемого дела, в ходе выездной налоговой проверки налогоплательщик не смог представить инспекции первичные документы и регистры бухгалтерского учета, обосновывающие размер произведенных им вычетов по НДС, в силу того, что первичные документы были похищены. По факту хищения документов было возбуждено уголовное дело. В виду отсутствия первичных документов налоговый орган исчислил НДС без учета сумм вычетов на основании данных бухгалтерской и налоговой отчетности предприятия. Такой прядок расчета, по мнению суда кассационной инстанции, противоречит законодательству о налогах и сборах, поскольку необоснованно лишает налогоплательщика предоставленных ему законом прав. В соответствии с правилами ст. 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщику предоставлено право уменьшить НДС на сумму предусмотренных законодательством о налогах и сборах вычетов. При этом в целях подтверждения наличия данного права налогоплательщик должен представить налоговому органу счета-фактуры, документы, подтверждающие уплату сумм налога, и иные документы (п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ). Также судом было отмечено, что вычет производится после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. В соответствии со ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" первичные документы являются документами, оправдывающими все проводимые обществом хозяйственные операции. Иначе говоря, такие документы подтверждают факт совершения сделки в определенный срок с конкретным лицом, факт оплаты по договору, в том числе уплаты НДС (при нахождении контрагента на общей системе налогообложения), сумму полученной по договору выручки. В целях систематизации и накопления содержащейся в первичной бухгалтерской документации информации хозяйствующими субъектами составляются регистры бухгалтерского учета. При этом все хозяйственные операции отражаются в таких регистрах в хронологической последовательности и группируются по соответствующим счетам бухгалтерского учета (ст. 10 Федерального закона "О бухгалтерском учете"). Таким образом, вся необходимая налоговым органам информация, на основании которой проверяется правильность исчисления налога, в том числе с учетом примененных налогоплательщиком вычетов, содержится в первичной документации и регистрах бухгалтерского учета. Так как общество не смогло восстановить похищенные у него документы, подтверждающие заявленные вычеты налога, уплаченного по приобретенным товарам (работам, услугам), поэтому сумма недоимки по налогу определена инспекцией исходя из налоговых деклараций без учета отраженных в них вычетов. Однако суд кассационной инстанции указал, что при отсутствии документов налоговый орган не имел возможности проверить как правильность определения обществом налоговой базы по НДС, так и обоснованность применения им соответствующих вычетов. В обоснование своей позиции суд исходил из следующего. В соответствии с п. 7 ст. 166 Налогового кодекса РФ отсутствие у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов предоставляет налоговым органам право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам. Указанное правило соответствует п. 7 ст. 31 Налогового кодекса РФ, где предусмотрено, что при наличии таких обстоятельств, как: - отказ налогоплательщика допустить должностных лиц на подлежащую осмотру или обследованию территорию проверяемого лица; - непредставление налоговому органу в течение более двух месяцев необходимых для расчета налогов документов; - отсутствие учета доходов, расходов, объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги. Налоговым органам предоставлено право определять суммы налога расчетным путем на основании данных об иных налогоплательщиках. Поскольку право на уменьшение налоговой базы по НДС на сумму вычетов предусмотрено законодательством о налогах и сборах, а база по налогу при отсутствии первичных документов исчисляется на основании данных об иных налогоплательщиках, следовательно, вычеты также должны исчисляться на основании таких данных.
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.01.2005 N А33-12894/04-С3-Ф02-5782/04-С1
Позиция суда. Поскольку протокол о проведении выемки составлен с соблюдением требований ст. ст. 94 и 99 Налогового кодекса РФ, оснований для признания постановления о производстве выемки недействительным, а также для возврата изъятых подлинных документов нет. Позиция налогоплательщика. Поскольку, по мнению налогоплательщика, оснований для производства выемки не имелось, протокол о производстве выемки не подписан понятыми, выемку подлинных документов следует признать недействительной и возвратить изъятые у налогоплательщика документы. Позиция налогового органа. В протоколе выемки имеются отметки об отказе понятых от подписания протокола, кроме того, на предприятии с пропускной системой в качестве понятых могут быть допущены и его работники. Выемка произведена с соблюдением требований законодательства о налогах и сборах. Решением суда от 17.09.2004 требования налогоплательщика удовлетворены. В апелляционной инстанции законность и обоснованность решения суда не проверялись. Суд кассационной инстанции отменил решение суда первой инстанции и поддержал позицию налогового органа. Согласно ст. 93 Налогового кодекса РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы. Лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок. Документы представляются в виде заверенных должным образом копий. В соответствии со ст. 89 Налогового кодекса РФ при наличии у осуществляющих проверку должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены, производится выемка этих документов в порядке, предусмотренном ст. 94 Налогового кодекса РФ, по акту, составленному этими должностными лицами. В акте о выемке документов должна быть обоснована необходимость выемки и приведен перечень изымаемых документов. Согласно ст. 94 Налогового кодекса РФ выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. Указанное постановление подлежит утверждению руководителем (его заместителем) соответствующего налогового органа. В тех случаях, когда для проведения контрольных мероприятий недостаточно выемки копий документов налогоплательщиков и у налоговых органов есть достаточные основания полагать, что подлинники документов будут уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены, должностное лицо налогового органа вправе изъять подлинные документы в порядке, предусмотренном ст. 94 Налогового кодекса РФ. При изъятии таких документов с них изготавливают копии, которые заверяются должностным лицом налогового органа и передаются лицу, у которого они изымаются. При невозможности изготовить или передать изготовленные копии одновременно с изъятием документов налоговый орган передает их лицу, у которого документы были изъяты, в течение пяти дней после изъятия. Таким образом, одним из основных требований при проведении выемки подлинников документов является обязательное наличие у налогового органа оснований полагать, что подлинники документов будут уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены. Законодатель не дает разъяснений понятию "достаточных оснований". Поскольку это понятие оценочное, решение вопроса о наличии или отсутствии достаточных оснований для произведения выемки предоставляется на усмотрение налоговых органов, а в случае несогласия налогоплательщика - на усмотрение суда. В каждом конкретном случае необходима оценка в совокупности всех материалов по делу, позволяющих оценить намерения налогоплательщика уничтожить, скрыть, исправить или заменить документы, подтверждающие совершение им налоговых правонарушений. Кроме того, согласно п. 6 ст. 94 Налогового кодекса РФ о производстве выемки, изъятии документов и предметов составляется протокол с соблюдением требований, предусмотренных ст. 99 Налогового кодекса РФ. Согласно п. 3 ст. 94 Налогового кодекса РФ выемка документов и предметов производится в присутствии понятых и лиц, у которых производится выемка документов и предметов. В соответствии со ст. 99 Налогового кодекса РФ в протоколе кроме иных сведений указываются: фамилия, имя, отчество каждого лица, участвовавшего в действии или присутствовавшего при его проведении, а в необходимых случаях - его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он русским языком, которые, в свою очередь, подписывают данный протокол. Таким образом, в протоколе о производстве выемки должны быть указаны сведения о понятых, участвующих при производстве выемки. Согласно материалам рассматриваемого дела понятые отказались подписывать протокол, поскольку являлись работниками организации, в отношении которой производилась выемка. Однако привлечение работников налогоплательщика в качестве понятых не противоречит требованиям налогового законодательства РФ, поскольку ст. 98 Налогового кодекса РФ предусматривает следующие требования к участию понятых при проведении выемки: 1) в качестве понятых могут быть вызваны любые не заинтересованные в исходе дела физические лица; 2) не допускается участие в качестве понятых должностных лиц налоговых органов. На предприятии с пропускной системой невозможно привлечь в качестве понятых иных лиц, кроме работников данного предприятия. В данном случае работники были обязаны удостоверить в протоколе факт, содержание и результаты выемки, производившейся в их присутствии. Кроме того, работники были вправе делать по поводу произведенных действий замечания, которые подлежали внесению в протокол. Однако работники, выступавшие в качестве понятых, не воспользовались своим правом. Запись об этом имеется в протоколе о производстве выемки. Таким образом, налоговым органом при производстве выемки соблюдены все требования налогового законодательства, касающиеся оснований проведения данного мероприятия налогового контроля и его оформления. В таком случае постановление о производстве выемки нельзя признать недействительным.
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.04.2005 N Ф04-1785/2005(10006-А27-3)
Позиция суда. Отсутствие постановления о проведении встречной налоговой проверки в отношении лица, у которого истребуются документы о деятельности иного налогоплательщика, не является основанием для признания решения налогового органа о привлечении данного лица к ответственности за непредставление таких документов недействительным. Позиция налогоплательщика. Налоговый орган обязан вынести решение о проведении встречной проверки в отношении налогоплательщика. Поскольку такого решения налоговым органом не принято, требование о представлении документов, касающихся деятельности иного юридического лица, неправомерно. Кроме того, налоговый орган не доказал необходимость представления документов, указанных в требовании. Позиция налогового органа. Поскольку ст. 87 Налогового кодекса РФ не предусмотрена обязанность по вынесению решения или постановления о проведении встречной проверки, требование, направленное в рамках проведения камеральной проверки в отношении иного юридического лица, правомерно. Решение о привлечении организации к налоговой ответственности по п. 2 ст. 126 Налогового кодекса РФ на данном основании нельзя признать недействительным. Решением суда от 25.08.2004 требования налогоплательщика удовлетворены. Постановлением апелляционной инстанции от 30.12.2004 решение суда оставлено без изменений. Суд кассационной инстанции отменил судебные акты нижестоящих инстанций и поддержал позицию налогового органа. В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ. Согласно абз. 2 ст. 87 Налогового кодекса РФ, если при проведении выездных и камеральных налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика, связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (встречная проверка). Анализ данной нормы позволяет сделать вывод, что встречная проверка осуществляется в случаях, если при проведении налоговой проверки (выездной или камеральной) возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика, связанной с иными лицами, и заключается в истребовании у таких лиц документов, относящихся к деятельности проверяемого лица. При этом обязанность налогового органа вынести решение или постановление о проведении встречной проверки статьей 87 Налогового кодекса РФ не установлена. Согласно п. 2 ст. 101 Налогового кодекса по результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение: - о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности; - об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности; - о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. В ст. 101 Налогового кодекса РФ речь идет о принятии решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля по результатам рассмотрения материалов проверки. Следовательно, ст. 101 Налогового кодекса РФ в части требований о принятии решения о проведении мероприятий налогового контроля не имеет отношения к регламентированию проведения встречных проверок, поскольку встречная проверка проводится в ходе камеральной или выездной проверки, то есть до составления и рассмотрения материалов по ее результатам. Как было указано ФАС ПО в Постановлении от 10.08.2004 N А55-16605/03-41, встречная проверка сама по себе не является самостоятельной налоговой проверкой, а представляет собой составную часть выездной или камеральной проверки иного лица (проверяемого налогоплательщика). Таким образом, положения Налогового кодекса РФ не содержат требований о необходимости вынесения постановления о проведении встречной проверки и направления его лицу, у которого истребуются документы. Из положения ст. ст. 87 - 89 Налогового кодекса РФ следует, что объем истребуемых у третьих лиц документов должен соответствовать целям и задачам той налоговой проверки, которая проводится налоговым органом в отношении налогоплательщика. Действующим налоговым законодательством не установлено ограничений по объему истребуемых в ходе встречной проверки документов, необходимо лишь, чтобы они имели прямое отношение к деятельности лица, в отношении которого проводится выездная или камеральная проверка. Встречная проверка может проводиться как у лиц, с которыми налогоплательщик имел непосредственные отношения, так и у лиц, которые в силу специфики своей деятельности или статуса могут обладать сведениями, интересующими налоговый орган. При этом налоговые органы вправе истребовать у таких лиц документы об их деятельности не только с проверяемым налогоплательщиком, но и другими организациями. Однако такие документы должны иметь непосредственное отношение к предмету налоговой проверки, проводимой у налогоплательщика, поскольку целью истребования документов в процессе встречной проверки является сопоставление отраженных в них данных с данными, содержащимися в документах проверяемого налогоплательщика. Как указал ФАС МО в Постановлении от 13.09.2004 N КА-А40/8059-04, непредставление лицом, у которого проводится встречная проверка, правомерно истребуемых документов, влечет их выемку в порядке ст. 94 Налогового кодекса РФ.
Постановление ВАС РФ от 11.05.2005 N 16221/04
Позиция суда. Исключение из Налогового кодекса РФ положения о праве налогового органа на обращение в суд с исками о признании сделок недействительными само по себе не означает отсутствие у налоговых органов права на заявление таких исков, поскольку такое право предоставлено налоговым органам абзацем третьим пункта 11 статьи 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации". Позиция налогоплательщика. Дело подлежит прекращению на основании пункта 1 части 1 статьи 150 АПК РФ, поскольку у инспекции отсутствует право на предъявление в суд исков о признании сделок недействительными. Позиция налогового органа. Право инспекции на обращение в арбитражный суд с иском о признании договора аренды недействительным как сделки, не соответствующей требованиям закона и совершенной с целью, противной основам правопорядка, направленной на неуплату налогов и необоснованное возмещение из бюджета налоговых платежей, предусмотрено ст. 11 Закона РФ "О налоговых органах РФ". Определением суда первой инстанции от 18.06.2004 производство по иску налогового органа о признании сделки недействительной прекращено. Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа Постановлением от 30.09.2004 названное Определение отменил, в иске налоговому органу отказал. Президиум ВАС РФ, отменяя судебные акты нижестоящих инстанций, признал необоснованными выводы суда об отсутствии у налогового органа права на обращение в суд с исками о признании сделок недействительными. При рассмотрении данного дела судом были сделаны следующие выводы. Во-первых, в соответствии с абзацем третьим пункта 11 статьи 7 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах РФ" налоговым органам предоставлено право предъявлять в суд иски о признании сделок недействительными и взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам. Пунктом 16 ст. 31 Налогового кодекса РФ предусмотрено право налоговых органов предъявлять в суды общей юрисдикции или арбитражные суды иски: о взыскании налоговых санкций с лиц, допустивших нарушения законодательства о налогах и сборах; о признании недействительной государственной регистрации юридического лица или государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя; о ликвидации организации любой организационно-правовой формы по основаниям, установленным законодательством Российской Федерации; о досрочном расторжении договора о налоговом кредите и договора об инвестиционном налоговом кредите; о взыскании задолженности по налогам, сборам, соответствующим пеням и штрафам в бюджеты (внебюджетные фонды), числящейся более трех месяцев за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации зависимыми (дочерними) обществами (предприятиями), с соответствующих основных (преобладающих, участвующих) обществ (товариществ, предприятий), когда на счета последних в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) зависимых (дочерних) обществ (предприятий), а также за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации основными (преобладающими, участвующими) обществами (товариществами, предприятиями), с зависимых (дочерних) обществ (предприятий), когда на их счета в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) основных (преобладающих, участвующих) обществ (товариществ, предприятий); в иных случаях, предусмотренных настоящим Кодексом. Однако право на предъявление исков о признании сделок недействительными налоговыми органами не предусмотрено Налоговым кодексом РФ. Таким образом, данное правомочие государственных органов, будучи прописано в ранее принятых законодательных актах, не нашло свое отражение в единственном законодательном акте, в котором должны быть закреплены все права уполномоченных в области налогов и сборов государственных органов, в том числе и налоговых органов, - Налоговом кодексе РФ. При рассмотрении данного дела суд сделал вывод о том, что статья 31 Налогового кодекса РФ устанавливает права налоговых органов, однако круг этих прав не ограничен данной статьей. При этом суд сослался на позицию Конституционного Суда РФ, который при рассмотрении вопроса о соответствии абзаца третьего пункта 11 статьи 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 в Определениях от 08.06.2004 N 225-О, 226-О, 227-О указал, что в случае непоступления в бюджет соответствующих денежных средств для установления недобросовестности налогоплательщиков налоговые органы вправе - в целях обеспечения баланса государственных и частных интересов - осуществлять необходимую проверку и предъявлять в арбитражных судах требования, обеспечивающие поступления налогов в бюджет, включая иски о признании сделок недействительными и о взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам, как это предусмотрено названной статьей Закона. Во-вторых, суд пришел к выводу, что положения абзаца третьего пункта 11 статьи 7 Закона "О налоговых органах РФ" не утратили силу после принятия Налогового кодекса РФ. Согласно статье 7 Федерального закона от 31.07.1998 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса РФ" федеральные законы и иные нормативные правовые акты, действующие на территории Российской Федерации и не вошедшие в перечень актов, утративших силу, определенный статьей 2 указанного Закона, действуют в части, не противоречащей части первой Кодекса. Закон РФ "О налоговых органах РФ" не признан утратившим силу в связи с вступлением в действие Налогового кодекса РФ и является действующим, о чем свидетельствуют многочисленные изменения его редакции в период с 1999 по 2004 годы. Закон закрепляет общие полномочия налоговых органов, необходимые для выполнения возложенных на них различных контрольных функций, в том числе в сфере налоговых правоотношений при осуществлении контроля за полнотой и правильностью исчисления и уплаты налогов. Отсутствие нормы, аналогичной положениям абзаца третьего пункта 11 статьи 7 Закона "О налоговых органах РФ", в части первой Налогового кодекса РФ не лишает налоговые органы прав, предоставленных упомянутым Законом, регламентирующим их деятельность как государственных органов. Исходя из положения части 1 статьи 53 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случаях, предусмотренных федеральным законом, государственные органы вправе обратиться с исками или заявлениями в арбитражный суд в защиту публичных интересов. При этом необходимо учитывать, что полномочия налоговых органов в сфере признания сделок недействительными должны реализовываться постольку, поскольку это необходимо для выполнения возложенных на них задач. Таким образом, суд сделал вывод о том, что положение п. 11 ст. 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах РФ" ни Налоговому кодексу РФ, ни Конституции РФ не противоречат. Необходимо отметить, что ВАС РФ подтвердил данную позицию и в других Постановлениях от 07.06.2005 N 2748/05, от 07.06.2005 N 924/05.
Постановление ФАС Уральского округа от 06.05.2005 по делу N Ф09-1842/05-АК
Позиция суда. При наличии волеизъявления налогоплательщика на уплату конкретного налога за конкретный период, выраженного в платежном документе, налоговый орган не вправе изменить назначение платежа и направить перечисление налогоплательщиком сумм на погашение имеющихся у него недоимок. Позиция налогоплательщика. Налогоплательщик самостоятельно решает, за какой период он уплачивает задолженность по налогам. Позиция налогового органа. Инспекция имела право произвести зачет сумм, уплаченных векселями, в счет погашения ранее возникшей задолженности. Решением суда первой инстанции от 23.12.2004 требования налогоплательщика удовлетворены. В порядке апелляционного производства решение не обжаловалось. Федеральный арбитражный суд, оставляя в силе судебный акт нижестоящей инстанции, признал необоснованными доводы налогового органа о том, что они вправе самостоятельно решать, за какой период погашать задолженность налогоплательщика, независимо от указания в платежном документе. При рассмотрении дела судом были сделаны следующие выводы. Во-первых, судом сделан вывод о том, что налогоплательщик самостоятельно решает, какие налоги и в какой очередности платить. Ограничение, установленное Налоговым кодексом РФ, заключается в том, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога. Конституционный Суд РФ в Определении от 22.01.2004 N 41-О сделал вывод, что положения п. п. 1 и 2 ст. 45 Налогового кодекса РФ в их взаимосвязи свидетельствуют о том, что в целях надлежащего исполнения обязанности по уплате налога налогоплательщик обязан самостоятельно, то есть от своего имени и за счет своих собственных средств, уплатить соответствующую сумму налога в бюджет. При этом на факт признания обязанности налогоплательщика по уплате налога исполненной не влияет то, в какой форме - безналичной или наличной - происходит уплата денежных средств; важно, чтобы из представленных платежных документов можно было четко установить, что соответствующая сумма налога уплачена именно этим налогоплательщиком и именно за счет его собственных денежных средств. Иное толкование понятия "самостоятельное исполнение налогоплательщиком своей обязанности по уплате налога" приводило бы к невозможности четко персонифицировать денежные средства, за счет которых производится уплата налога, и к недопустимому вмешательству третьих лиц в процесс уплаты налога налогоплательщиком, что не только препятствовало бы результативному налоговому контролю за исполнением каждым налогоплательщиком своей обязанности по уплате налога, но и создавало бы выгодную ситуацию для уклонения недобросовестных налогоплательщиков от законной обязанности уплачивать налоги путем неотражения на своем банковском счете поступающих доходов. Таким образом, налогоплательщику предоставлено право самостоятельно решать, какие конкретно налоги и в какой очередности платить. Во-вторых, судом сделан вывод о том, что налоговым органом фактически был произведен зачет налога. Однако в соответствии со ст. 78 Налогового кодекса РФ зачет может быть произведен только в отношении излишне уплаченных сумм налога. Однако Налоговый кодекс РФ не содержит нормы, предоставляющей налоговому органу право самостоятельно, без согласия налогоплательщика, производить зачет уплаченной суммы налогов в счет погашения недоимки прошлых лет. В-третьих, еще один аргумент в пользу данной позиции высказал суд в Постановлении ФАС СЗО от 21.12.2004 N А26-4386/04-210. В соответствии с п. 2 ст. 45 Налогового кодекса РФ обязанность по уплате считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк платежного поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика. Таким образом, налогоплательщик исполнил свою обязанность по уплате налога в момент подачи в банк платежного поручения. В соответствии с подп. 1 п. 3 ст. 44 Налогового кодекса РФ обязанность по уплате налога прекращается с уплатой налога налогоплательщиком. Таким образом, обязанность по уплате налога за определенный период у налогоплательщика прекратилась в момент подачи в банк платежного поручения об уплате налога. В соответствии с п. 1 ст. 44 Налогового кодекса РФ обязанность по уплате налога возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных настоящим Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах. Следовательно, налоговый орган не вправе произвольно изменять основания прекращения обязанности по уплате налога. В обратной ситуации, когда у налогоплательщика имелась недоимка прошлых налоговых периодов и налоговый орган обратился с иском о взыскании, налогоплательщик ссылался на то обстоятельство, что налоговому органу следовало зачесть суммы текущих платежей в счет погашения старой задолженности, однако суд признал такие доводы необоснованными, поскольку в соответствии с положениями п. 1 ст. 23, ч. 1 ст. 45, ст. 52 Налогового кодекса РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, и налоговому органу в данном случае не предоставлено право без согласия налогоплательщика направлять суммы текущих платежей на погашение недоимок (Постановление ФАС ЗСО от 18.09.2002 N Ф04/3526-316/А81-2002).
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.04.2005 по делу N Ф03-А51/05-2/384
Позиция суда. Налоговое законодательство не содержит норм, запрещающих налоговому органу вносить изменения в принятые им решения. Позиция налогоплательщика. Налоговым законодательством не предусмотрено право налогового органа на вынесение решений о внесении изменений в первоначальное решение. Позиция налогового органа. Данное решение не может нарушать права общества, так как им отменено доначисление налога на добавленную стоимость и проведение зачета. Решением суда от 13.10.2004 в удовлетворении требований налогоплательщика отказано. Постановлением апелляционной инстанции от 20.12.2004 решение суда оставлено без изменения. Федеральный арбитражный суд, оставляя в силе судебные акты нижестоящих инстанций, признал необоснованными доводы налогоплательщика об отсутствии у налогового органа права отменять вынесенное им решение в силу того, что новое решение не может нарушать права общества, так как им отменено необоснованное доначисление налога на добавленную стоимость и проведение зачета. При рассмотрении дела судом был сделан вывод о том, что налоговое законодательство не содержит запрета для налогового органа вносить изменения в принятые им решения. В соответствии со ст. 31 Налогового кодекса РФ налоговые органы осуществляют права, предусмотренные Налоговым кодексом РФ. Таким образом, налоговые органы имеют только те права, которые закреплены за ними в Налоговом кодексе РФ. Согласно п. 6 ст. 101 Налогового кодекса РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, предъявляемых к производству по делу о налоговом правонарушении, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Статьей 9 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" вышестоящим налоговым органам предоставлено право отменять решения нижестоящих налоговых органов в случае их несоответствия Конституции РФ, федеральным законам и иным нормативным правовым актам. В соответствии с п. 1 ст. 140 Налогового кодекса РФ жалоба налогоплательщика рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом) в срок не позднее одного месяца со дня ее получения. Согласно п. 2 ст. 140 Налогового кодекса РФ по итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе принять одно из следующих решений: оставить жалобу без удовлетворения, отменить акт налогового органа и назначить дополнительную проверку, отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении, изменить решение или вынести новое решение. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу (п. 3 ст. 140 Налогового кодекса РФ). Таким образом, формально право отменять решения налогового органа предоставлено только вышестоящему налоговому органу или суду. Однако в данном случае вынесенное налоговым органом решение прав налогоплательщика не нарушало, поскольку не ухудшило положение налогоплательщика, а напротив, устранило ошибки в исчислении налога на добавленную стоимость и исключило доначисление сумм налога по первоначальному решению. Конституционный Суд РФ в Определении от 18.01.2005 N 130-О указал: что касается пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, то буквальный смысл содержащейся в нем нормы является ясным и однозначным: решение налогового органа может быть отменено вышестоящим налоговым органом или судом в случае несоблюдения должностными лицами налоговых органов требований данной статьи. Иными словами, условия, необходимые для четкого и непротиворечивого определения оснований возможной отмены решения налогового органа, в данном случае законодателем соблюдены. Истолкование же подлежащих применению в конкретном деле норм закона осуществляется разрешающим это дело судом в соответствии с требованиями статьи 120 Конституции Российской Федерации и на основе установления существа спорных правоотношений. Необходимо отметить, что аналогичное Постановление в сходной ситуации вынес ФАС ВВО 19.08.2005 по делу N А79-7510/2004-СК1-6924. Таким образом, вывод суда о том, что налоговые органы имеют право вносить изменения в вынесенное решение, можно считать универсальным только в том случае, если такое решение улучшает положение налогоплательщика. Законные интересы налогоплательщика нарушаются только в том случае, если по своему содержанию решение налогового органа порождает право предъявления к налогоплательщику каких-либо требований. Например, в ситуации, когда налоговый орган вынес решение об отказе в привлечении к ответственности, а потом передумал и вынес новое решение о привлечении к ответственности, суд признал такое решение незаконным как раз со ссылкой но то обстоятельство, что в соответствии со ст. 140 Налогового кодекса РФ изменить принятое решение может только вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) (Постановление ФАС МО от 11 февраля 2005 г. N КА-А40/13445-04). Таким образом, вопрос о правомерности внесения изменений в решение налогового органа решается судом с учетом конкретных обстоятельств дела.
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.08.2004 N Ф04-5373/2004(А27-3441-14)
Позиция суда. Форма N 5-з "Сведения о затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг)" не является документом, служащим основанием для исчисления и уплаты налога и подтверждающим правильность исчисления и своевременность уплаты налога, поэтому налогоплательщик не подлежит привлечению к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ за ее непредставление налоговому органу. Позиция налогоплательщика. Налоговые органы не вправе истребовать документы, не предусмотренные налоговым законодательством, и которые не являются основанием для исчисления и уплаты налога. Позиция налогового органа. Налоговый орган, проводящий камеральную проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика любые необходимые для проверки документы. Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 22.01.2004 заявленные требования предприятия о признании недействительным решения инспекции о привлечении к ответственности по ст. 126 Налогового кодекса РФ были удовлетворены. Постановлением апелляционной инстанции от 07.05.2004 решение суда оставлено без изменения. Оставляя судебные акты нижестоящих инстанций в силе, Федеральный арбитражный суд посчитал необоснованным довод инспекции о том, что при проведении камеральной проверки налоговый орган вправе запросить любой документ, в том числе не предусмотренный налоговым законодательством и не являющийся основанием для исчисления налогов. Согласно положениям ст. ст. 80 и 88 Налогового кодекса РФ цель камеральной налоговой проверки состоит в анализе правильности определения налоговой базы и исчисления подлежащей уплате суммы налога. Основанием и предметом проведения камеральной проверки являются представленные предприятием налоговая декларация и документы в подтверждение обоснованности ее содержания, а также иные документы, которые имеются у налогового органа. Согласно подп. 1 п. 1 ст. 31, а также положениям ст. ст. 88 и 93 Налогового кодекса РФ налоговым органам предоставлено право в рамках реализации своих полномочий по проведению контрольных мероприятий истребовать у налогоплательщика документы по установленным формам, на основании которых производится исчисление и уплата налогов, а также документы, которые подтверждают правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Таким образом, из указанных положений Налогового кодекса РФ следует, что содержание документов должно быть непосредственно связано с исчислением и уплатой налогов; составление и ведение истребуемых документов должно быть прямо предусмотрено законодательством о налогах. В данном случае при проведении камеральной проверки инспекция запросила у налогоплательщика форму N 5-з "Сведения о затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг)", утвержденную Постановлением Госкомстата РФ от 30.09.2002 N 186. Как указал суд, указанная форма служит только для получения сводной статистической информации и не может быть использована в налоговых органах и представлена другим коммерческим организациям. Аналогичная позиция неоднократно высказывалась судами при рассмотрении дел о привлечении налогоплательщиков к ответственности по ст. 126 Налогового кодекса РФ. В частности, по одному из дел арбитражный суд указал, что истребованные у организации выписки о назначении руководителя и главного бухгалтера на соответствующие должности к предмету камеральной проверки отношения не имеют, а потому их истребование является неправомерным (Постановление ФАС СЗО от 17.12.2001 N А42-4921/01-27). В другом случае суд сделал вывод о том, что Налоговый кодекс РФ не обязывает налогоплательщика представлять налоговому органу документы, с налогообложением не связанные: письма их контрагентов, сертификаты и акты осмотра документов (Постановление ФАС СКО от 29.04.2003 N Ф08-1294/2003-491А). Не менее важным является вывод суда о том, что обязанность составления (ведения) налогоплательщиком истребуемых документов регламентирована нормами законодательства о налогах (подп. 1 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ), поскольку нередко налоговые органы требуют документы, которые не только не предусмотрены налоговым законодательством, но вообще не ведутся предприятием. В качестве иллюстрации такой позиции можно привести следующее дело, по которому суд отказал во взыскании налоговой санкции, так как налоговая инспекция затребовала "расчет удельного веса прибыли, приходящейся на структурные подразделения", пояснительную записку о включении в форму N 2 "НДС", составление которых не предусмотрено ни Налоговым кодексом РФ, ни иными актами законодательства о налогах и сборах (Постановление ФАС СЗО от 20.08.2002 N А26-1996/02-02-07/96).
2.2. Полномочия иных государственных органов
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.04.2005 N А82-7977/2004-16
Позиция. В полномочия органов Пенсионного фонда РФ не входит решение вопроса о понуждении страхователей в судебном порядке к исполнению обязанностей по представлению сведений, необходимых для осуществления индивидуального учета. Данный спор неподведомственен арбитражному суду. Позиция страхователя. Орган Пенсионного фонда не вправе требовать в судебном порядке понуждения страхователя к представлению сведений, необходимых для осуществления индивидуального учета. Кроме того, решение данного вопроса не входит в компетенцию арбитражного суда. Суд правомерно прекратил производство по делу в данной части требований. Позиция органа Пенсионного фонда РФ. Требования фонда о взыскании со страхователя штрафа за непредставление в установленные сроки сведений, необходимых для осуществления индивидуального (персонифицированного) учета в системе обязательного пенсионного страхования, и об обязании представить данные сведения правомерны и подлежат рассмотрению в арбитражном суде. Решением суда от 28.09.2004 требования Пенсионного фонда РФ удовлетворены в части взыскания суммы штрафа, в части обязания страховщика представить сведения производство по делу прекращено. Постановлением апелляционной инстанции от 20.01.2005 решение суда оставлено без изменений. Суд кассационной инстанции оставил судебные акты нижестоящих инстанций без изменений и поддержал позицию страхователя. Согласно п. 2 ст. 11 Федерального закона от 1 апреля 1996 г. N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования в РФ", страхователь представляет один раз в год, но не позднее 1 марта сведения о каждом работающем у него застрахованном лице. Таким образом, обязанность страхователя, за неисполнение которой он привлечен к ответственности, прямо предусмотрена законодательством. В соответствии со ст. 16 Федерального закона от 1 апреля 1996 года N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования в РФ" органы Пенсионного фонда РФ имеют право требовать от страхователей, в том числе физических лиц, самостоятельно уплачивающих страховые взносы, своевременного и правильного представления сведений, определенных Федеральным законом. Согласно ст. 13 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ" страховщик имеет право требовать от руководителей и других должностных лиц проверяемых организаций, а также от физических лиц, которые самостоятельно уплачивают обязательные платежи, устранения выявленных нарушений законодательства РФ об обязательном пенсионном страховании. Следовательно, и право органов Пенсионного фонда РФ требовать представления необходимых сведений прямо предусмотрено законом. Однако спорный вопрос заключается прежде всего в определении права органов Пенсионного фонда РФ требовать представления указанных сведений в судебном порядке, а также определении права суда принять данные требования к рассмотрению. В соответствии со ст. 18 Федерального закона от 1 апреля 1996 г. N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования в РФ" споры между органами Пенсионного фонда РФ, страхователями и застрахованными лицами по вопросам индивидуального (персонифицированного) учета разрешаются судом. Согласно ч. 1 ст. 53 АПК РФ в случаях, предусмотренных федеральным законом, государственные органы, органы местного самоуправления и иные органы вправе обратиться с исками или заявлениями в арбитражный суд в защиту публичных интересов. Из приведенных нормативных положений следует, что право государственного органа на обращение в арбитражный суд с конкретным требованием должно быть прямо предусмотрено федеральным законом. Однако нормами Федерального закона от 1 апреля 1996 года N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования в РФ" и Федерального закона от 15 декабря 2001 года N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ" не закреплено право органов Пенсионного фонда РФ на обращение в арбитражный суд с заявлением о понуждении страхователей представить сведения, необходимые для осуществления индивидуального (персонифицированного) учета в системе обязательного пенсионного страхования. Таким образом, выполнение требований закона о представлении страхователями сведений на застрахованных физических лиц обеспечивается только возможностью применения к страхователю мер ответственности. Закон не предусматривает возможности обязать страхователя предоставить эти сведения. В соответствии со ст. 29 АПК РФ арбитражные суды рассматривают в порядке административного судопроизводства возникающие из административных и иных публичных правоотношений экономические споры и иные дела, связанные с осуществлением организациями и гражданами предпринимательской и иной экономической деятельности: 1) об оспаривании нормативных правовых актов, затрагивающих права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, если федеральным законом их рассмотрение отнесено к компетенции арбитражного суда; 2) об оспаривании ненормативных правовых актов органов государственной власти РФ, органов государственной власти субъектов РФ, органов местного самоуправления, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов и должностных лиц, затрагивающих права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности; 3) об административных правонарушениях, если федеральным законом их рассмотрение отнесено к компетенции арбитражного суда; 4) о взыскании с организаций и граждан, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность, обязательных платежей, санкций, если федеральным законом не предусмотрен иной порядок их взыскания; 5) другие дела, возникающие из административных и иных публичных правоотношений, если федеральным законом их рассмотрение отнесено к компетенции арбитражного суда. Из содержания названной нормы следует, что в полномочия органов Пенсионного фонда не входит решение вопроса о понуждении страхователей в судебном порядке к исполнению обязанностей по представлению сведений, необходимых для осуществления индивидуального учета. В силу п. 1 ч. 1 ст. 150 АПК РФ арбитражный суд прекращает производство по делу, если установит, что дело не подлежит рассмотрению в арбитражном суде. Вопрос о правомерности рассмотрения требований органов Пенсионного фонда РФ о понуждении страхователя в судебном порядке к исполнению обязанностей по представлению сведений, необходимых для осуществления индивидуального учета, неоднократно затрагивался судебной практикой. Так, в Постановлениях ФАС СЗО от 08.07.2005 N А56-49564/04, ФАС СКО от 05.10.2004 N Ф08-4639/2004-1760А приводится позиция, аналогичная рассматриваемой, в соответствии с которой арбитражный суд правомерно прекращает производство по делу в случае предъявления органом Пенсионного фонда РФ требований о понуждении страхователя к исполнению обязанностей по представлению сведений, необходимых для осуществления индивидуального учета.
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17.05.2005 N А31-8968/21
Позиция суда. Предприятие не уплатило страховые взносы на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2002 по 30.09.2003. Однако с заявлением о взыскании указанной суммы отдел ПФ РФ обратился в суд 06.12.2004, то есть с пропуском установленного п. 3 ст. 48 НК РФ срока. Позиция плательщика страховых взносов. При нарушении установленного п. 3 ст. 48 Налогового кодекса РФ пресекательного срока принудительное взыскание недоимки невозможно. Позиция Пенсионного фонда. Истечение срока давности на принудительное взыскание задолженности во внебюджетный фонд не является основанием для прекращения обязанности плательщика по уплате взноса. Решением Арбитражного суда Костромской области от 27.01.2005 в удовлетворении заявления Пенсионного фонда о взыскании с предприятия задолженности по взносам во внебюджетный фонд за пределами установленного п. 3 ст. 48 Налогового кодекса РФ срока было отказано. В апелляционной инстанции дело не рассматривалось. Оставляя судебный акт нижестоящей инстанции в силе, Федеральный арбитражный суд посчитал необоснованным довод Пенсионного фонда, что истечение установленного п. 3 ст. 48 Налогового кодекса РФ пресекательного срока не может служить основанием для отказа в принудительном взыскании задолженности. Исходя из системного анализа ст. ст. 46, 47, 48, а также ст. 70 Налогового кодекса РФ, процедура принудительного взыскания недоимки и задолженности по пени проходит несколько взаимосвязанных этапов, начиная с выставления требования, вынесения решения о взыскании путем направления инкассового поручения в банк и заканчивая судебным взысканием налога за счет имущества налогоплательщика. Так как взносы во внебюджетные фонды являются обязательными платежами и обладают всеми признаками налогового платежа, суд применил указанные нормы и в отношении взыскания задолженности по взносам в государственные внебюджетные фонды. Между тем для каждого этапа, имеющего самостоятельное юридическое значение, Налоговым кодексом РФ установлены соответствующие сроки, при истечении и нарушении которых уполномоченные органы не вправе в дальнейшем осуществлять соответствующие полномочия. Согласно абз. 1 ст. 70 Налогового кодекса РФ требование об уплате взноса направляется плательщику не позднее трех месяцев после наступления установленного законом срока его уплаты. Указанный документ является обязательным и первым этапом в процедуре принудительного взыскания задолженности. Таким образом, согласно Налоговому кодексу РФ соблюдение сроков для направления требования об уплате страхового взноса является обязательным и должно учитываться при решении вопроса об исчислении пресекательного срока на принудительное взыскание. Указанная позиция нашла свое подтверждение в п. 6 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений ч. I Налогового кодекса РФ", согласно которому в случае пропуска срока для направления требования в порядке ст. 70 Налогового кодекса РФ изменения установленного п. 3 ст. 48 Налогового кодекса РФ правила исчисления пресекательного срока на судебное взыскание задолженности по страховым взносам не происходит. То есть для исчисления начала течения данного срока учитывается дата, когда Пенсионный фонд должен был направить требование плательщику в соответствии с положениями Налогового кодекса РФ. Согласно п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ, если плательщик взносов добровольно не уплатил сумму задолженности по взносам и пени, Пенсионный фонд принимает решение о взыскании недоимки и пени в бесспорном порядке путем направления инкассовых поручений на счета плательщика, но в пределах 60 дней по истечении срока на добровольное исполнение требования об уплате взноса. Налоговым кодексом РФ не установлен срок исполнения требования плательщиком. В то же время, как правило, такой срок устанавливается контролирующим органом самостоятельно и составляет десять дней. В частности, в соответствии с п. 5 Порядка направления требования об уплате налога, вынесения решения о взыскании налога, сбора, а также пеней за счет денежных средств налогоплательщика (плательщика сборов) - организации или налогового агента - организации на счетах в банках и решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке (утв. Приказом МНС РФ от 02.04.2003 N БГ-3-29/159), указано, что срок исполнения требования об уплате налога не должен превышать 10 календарных дней со дня его получения налогоплательщиком. Таким образом, согласно п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ решение о бесспорном взыскании задолженности, принятое после истечения 60 дней после окончания срока исполнения требования об уплате страхового взноса, является недействительным и исполнению не подлежит. Однако в этом случае Пенсионный фонд вправе реализовать свои полномочия путем взыскания недоимки в судебном порядке. В п. 12 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ" указано, что взыскание недоимки юридического лица в судебном порядке также ограничено пределами, установленными п. 3 ст. 48 Налогового кодекса РФ, то есть составляет шесть месяцев с момента истечения 60-дневного срока для бесспорного взыскания задолженности. Указанный срок является пресекательным, то есть не подлежащим восстановлению по тем или иным основаниям. В случае нарушения шестимесячного срока суд должен отказать контролирующему органу во взыскании недоимки по формальным основаниям.
3. УПЛАТА, УДЕРЖАНИЕ, ВЗЫСКАНИЕ И ВОЗВРАТ (ЗАЧЕТ) НАЛОГОВ
3.1. Списание недоимки по налогам и сборам по истечении срока давности взыскания
Постановление Президиума ВАС РФ от 11.05.2005 N 16507/04
Позиция суда. У налогового органа не было оснований исключать из лицевого счета налогоплательщика суммы недоимки и задолженности по пеням по причине истечения сроков бесспорного взыскания и взыскания недоимки и пени в судебном порядке, поскольку согласно подзаконным федеральным и региональным нормативным актам списание недоимки в качестве безнадежной возможно только в случае ликвидации организации. Позиция налогоплательщика. Долг по налогам и пеням должен быть признан безнадежным ко взысканию в силу причин юридического характера, а именно пропуска налоговым органом срока как на принудительное бесспорное, так и на судебное взыскание. Позиция налогового органа. Налоговый орган не вправе признать задолженность безнадежной ко взысканию по причине пропуска сроков на судебное и принудительное взыскание, поскольку Постановлением Правительства РФ от 12.02.2001 N 100, а также региональными нормативными актами предусмотрено лишь одно основание для признания недоимки безнадежной ко взысканию - ликвидация организации. Решением суда от 08.06.2004 требования налогоплательщика частично удовлетворены. В апелляционной инстанции законность и обоснованность решения не пересматривались. Суд кассационной инстанции Постановлением от 26.08.2004 решение суда оставил без изменения. Президиум ВАС РФ, рассмотрев в порядке надзора решение и постановление нижестоящих судебных инстанций, отменил решение суда первой инстанции и постановление суда кассационной инстанции, в удовлетворении требований заявителя отказал. В соответствии с положениями ст. 59 Налогового кодекса РФ в случае, когда взыскание задолженности по налогам и пени оказалось невозможным в силу причин экономического, социального или юридического характера, такая задолженность признается безнадежной и списывается в соответствующем порядке. При этом данной нормой предусмотрено, что указанный порядок в отношении федеральных налогов устанавливается Правительством РФ. Таким образом, механизм реализации права налогоплательщика на списание недоимки и задолженности по пеням подлежит регулированию отдельным подзаконным актом, принимаемым Правительством РФ в рамках своей компетенции, установленной данной нормой Налогового кодекса РФ. В соответствии с требованиями ст. 59 Налогового кодекса РФ Правительством РФ было принято Постановление от 12 февраля 2001 г. N 100 "О порядке признания безнадежными ко взысканию и списания недоимки и задолженности по пеням по федеральным налогам и сборам", устанавливающее основания и процедуру применения ст. 59 Налогового кодекса РФ. Согласно п. 1 Постановления Правительства РФ от 12 февраля 2001 г. N 100 признание безнадежной ко взысканию и списание налоговой задолженности в отношении налогоплательщиков - юридических лиц производится только в случаях ликвидации организации. По мнению Президиума ВАС РФ, положения ст. 59 Налогового кодекса РФ расширительному толкованию не подлежат, поскольку исключительный перечень оснований для признания недоимки безнадежной ко взысканию предусмотрен Правительством РФ. Судебная практика по рассматриваемому вопросу до вынесения Президиумом ВАС РФ рассматриваемого Постановления была неоднозначна, поскольку толкование ст. 59 Налогового кодекса РФ позволяет сделать выводы как о правомерности позиции налогоплательщика, так и об обоснованности точки зрения налоговых органов. Действительно, в соответствии с п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ решение о взыскании налога принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога. При этом решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с иском о взыскании с налогоплательщика причитающейся к уплате суммы налога. Согласно ст. 48 Налогового кодекса РФ шестимесячный срок для обращения налогового органа в суд исчисляется с момента истечения 60-дневного срока, предусмотренного п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ для бесспорного взыскания соответствующих сумм. Таким образом, при пропуске налоговым органом указанных сроков налоговый орган не вправе на законных основаниях взыскать с налогоплательщика данные суммы, что свидетельствует о том, что они безнадежны ко взысканию. Как указал ФАС Уральского округа в Постановлении от 30.06.2003 N Ф09-1827/03-АК, законодатель в ст. 59 Налогового кодекса РФ в качестве одного из оснований для признания недоимки безнадежной ко взысканию установил причину юридического характера. Поэтому вывод налогоплательщика о том, что истечение установленных законодательством сроков является причиной юридического характера, наличие которой делает невозможным включение механизмов взыскания задолженности в бесспорном и судебном порядке, основан на нормах налогового законодательства. Однако Президиум ВАС РФ своим постановлением внес определенность в решение вопроса о признании недоимки безнадежной ко взысканию, указав, что перечень оснований для признания задолженности налогоплательщика перед бюджетом безнадежной ко взысканию, данный в Постановлении Правительства РФ от 12 февраля 2001 г. N 100, а также в нормативных актах органов исполнительной власти субъектов РФ и местного самоуправления, расширительному толкованию не подлежит.
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.04.2005 N А43-21564/2004-16-999
Позиция суда. Поскольку налогоплательщик не ликвидирован и не признан банкротом, у налогового органа не было оснований для списания спорной задолженности. Позиция налогоплательщика. Долг по налогам и пеням должен быть признан безнадежным ко взысканию в силу причин юридического характера, а именно пропуска налоговым органом срока как на принудительное бесспорное, так и на судебное взыскание. Позиция налогового органа. Налоговый орган не вправе признать задолженность безнадежной ко взысканию по причине пропуска сроков на судебное и принудительное взыскание, поскольку Постановлением Правительства РФ от 12.02.2001 N 100, а также региональными нормативными актами предусмотрено лишь одно основание для признания недоимки безнадежной ко взысканию - ликвидация организации и признание индивидуального предпринимателя банкротом. Решением суда от 19.11.2004 в удовлетворении требований налогоплательщика отказано. Постановлением апелляционной инстанции от 31.01.2005 решение суда оставлено без изменений. Суд кассационной инстанции оставил без изменения судебные акты нижестоящих инстанций и поддержал позицию налогового органа. В соответствии с положениями ст. 59 Налогового кодекса РФ в случае, когда взыскание задолженности по налогам и пени оказалось невозможным в силу причин экономического, социального или юридического характера, такая задолженность признается безнадежной и списывается в соответствующем порядке. При этом данной нормой предусмотрено, что указанный порядок в отношении федеральных налогов устанавливается Правительством РФ. В соответствии с требованиями ст. 59 Налогового кодекса РФ Правительством РФ было принято Постановление от 12 февраля 2001 г. N 100 "О порядке признания безнадежными ко взысканию и списания недоимки и задолженности по пеням по федеральным налогам и сборам", устанавливающее основания и процедуру применения ст. 59 Налогового кодекса РФ. Согласно п. 1 Постановления Правительства РФ от 12 февраля 2001 г. N 100 признание безнадежной ко взысканию и списание налоговой задолженности в отношении налогоплательщиков - юридических лиц производится только в случаях ликвидации организации, для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей - в случаях признания банкротом индивидуального предпринимателя, для физических лиц - в случае смерти или объявления судом умершим физического лица. Судебная практика по рассматриваемому вопросу неоднозначна, поскольку толкование ст. 59 Налогового кодекса РФ позволяет сделать выводы как о правомерности позиции налогоплательщика, так и об обоснованности точки зрения налоговых органов. В соответствии с п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ решение о взыскании налога принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога. При этом решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с иском о взыскании с налогоплательщика причитающейся к уплате суммы налога. Согласно ст. 48 Налогового кодекса РФ шестимесячный срок для обращения налогового органа в суд исчисляется с момента истечения 60-дневного срока, предусмотренного п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ для бесспорного взыскания соответствующих сумм. Таким образом, при пропуске налоговым органом указанных сроков налоговый орган не вправе на законных основаниях взыскать с налогоплательщика данные суммы, что свидетельствует о том, что они безнадежны ко взысканию. Вынесенное Президиумом ВАС РФ Постановление от 11.05.2005 N 16507/04 решило вопрос о единообразии судебной практики по рассматриваемому вопросу. По мнению Президиума ВАС РФ, положения ст. 59 Налогового кодекса РФ расширительному толкованию не подлежат, поскольку исключительный перечень оснований для признания недоимки безнадежной ко взысканию предусмотрен Правительством РФ.
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.05.2005 N Ф04-2743/2005(10998-А67-21)
Позиция суда. Пропуск налоговым органом срока обращения в суд с заявлением о взыскании недоимки по налогам не является основанием для отказа во включении этого требования в реестр требований кредиторов при банкротстве налогоплательщика, т. к. истечение срока давности принудительного взыскания налога не является основанием прекращения налоговой обязанности. Позиция налогоплательщика. При истечении пресекательного срока на принудительное взыскание недоимки и при нарушении самой процедуры данная задолженность не может быть предметом требования кредиторов при введении процедуры наблюдения. Позиция налогового органа. Истечение срока давности принудительного взыскания налоговой задолженности не является основанием для прекращения обязанности налогоплательщика по уплате налога. Определением Арбитражного суда Томской области от 28.02.2004 в третью очередь реестра требований кредиторов была включена часть задолженности по налогу на имущество организации и отказано во включении остальной части основного долга (налога), а также пени и штрафных санкций. При этом суд руководствовался положениями п. 3 ст. 48 Налогового кодекса РФ, согласно которым установлен пресекательный срок на принудительное взыскание налоговой задолженности. В апелляционную инстанцию Определение суда обжаловано не было. Отменяя в части данное Определение и направляя дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, Федеральный арбитражный суд посчитал необоснованным вывод суда, что при истечении срока на взыскание недоимки обязанность по уплате налоговой задолженности прекращается. Перечень оснований по прекращению обязанности по уплате налога установлен в ст. 44 Налогового кодекса РФ. К ним относятся: - уплата налога; - возникновение определенных обстоятельств, прекращающих обязанность по уплате налога; - смерть налогоплательщика или признание его умершим; - ликвидация организации-налогоплательщика. Указанный перечень оснований является исчерпывающим и расширительному толкованию не подлежит. Таким образом, истечение срока давности, в том числе и пресекательного срока, на принудительное взыскание налоговой задолженности не определено Налоговым кодексом РФ как основание для прекращения обязанности налогоплательщика по ее уплате. Обязанность по уплате недоимки и пени существует объективно, вне зависимости от реализации инспекцией полномочий на принудительное взыскание, регламентированных ст. ст. 69, 70 Налогового кодекса РФ (выставление требований), и принятия мер по бесспорному взысканию долга в порядке ст. ст. 46, 47 Налогового кодекса РФ. Более того, исходя из закрепленной в ст. 23 Налогового кодекса РФ обязанности налогоплательщика по учету доходов и объектов налогообложения, предприятие самостоятельно представляло в налоговый орган налоговые декларации по исчисленным и подлежащим уплате налогам. То есть задолженность предприятия является объективной, заявленной самим налогоплательщиком исходя из учтенных им объектов налогообложения и налоговой базы. Более того, исходя из требований законодательства о банкротстве и существа данных правоотношений предъявление к должнику задолженности по налоговым платежам является не взыскание налоговой задолженности в нарушение бесспорного порядка их списания, а вступление уполномоченного лица (налогового органа) в дело о банкротстве с объемом требований по обязательным платежам, которые были самостоятельно исчислены, но не уплачены налогоплательщиком-организацией. Таким образом, положения Налогового кодекса РФ, устанавливающие предельные сроки на принудительное взыскание налоговой задолженности, не могут служить основанием для отказа во включении указанного долга в реестр требований кредиторов предприятия при рассмотрении дела о банкротстве. В то же время требование налогового органа в части сумм налоговых санкций является необоснованным, поскольку согласно п. 7 ст. 114 и п. 1 ст. 115 Налогового кодекса РФ взыскание штрафов производится исключительно в судебном порядке. При этом срок обращения налогового органа с иском о взыскании санкции составляет шесть месяцев со дня выявления налогового правонарушения и составления акта.
3.2. Неверное указание кода бюджетной классификации в платежном документе
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.04.2005 N А38-6059-17/785-2004/А38-6059-17/9-2005
Позиция суда. Действующее законодательство не ставит возникновение недоимки в зависимость от правильности указания налогоплательщиком кода бюджетной классификации, поэтому у налогоплательщика недоимка по налогу на имущество отсутствовала. Таким образом, обязанность по уплате налога в бюджет исполнена с соблюдением условий, содержащихся в ст. ст. 44 и 45 НК РФ. Сумма налога в бюджет поступила. Основания для начисления пени отсутствуют. Позиция налогоплательщика. Перечисление налога по неверному коду бюджетной классификации не создает недоимки, поскольку денежные средства в бюджет поступили. Позиция налогового органа. Неверное указание кода бюджетной классификации означает ненадлежащее исполнение обязанности налогоплательщика по уплате налога в бюджет и является основанием для начисления пени. Решением Арбитражного суда Республики Марий Эл от 14.01.2005 требования налогоплательщика о признании недействительным решения в части начисления пеней по налогу на имущество были удовлетворены в полном объеме. В апелляционной инстанции дело не рассматривалось. Оставляя решение первой инстанции без изменения, Федеральный арбитражный суд посчитал необоснованным довод инспекции, что перечисление налога по неверному коду бюджетной классификации является основанием для применения ст. 75 Налогового кодекса РФ. Рассматривая данное дело, суд кассационной инстанции руководствовался положениями ст. 45 Налогового кодекса РФ, согласно которым на налогоплательщика возлагается обязанность по самостоятельному перечислению налога как обязательного, индивидуально безвозмездного платежа. В соответствии с требованиями п. 1 ст. 17 Налогового кодекса РФ для каждого налога устанавливается такой обязательный элемент, как срок и порядок его уплаты. При этом в случае нарушения срока и порядка уплаты налога, то есть при неисполнении (ненадлежащем исполнении) обязанности по уплате налога, налоговые органы наделяются полномочиями по принудительному взысканию возникшей недоимки, то есть правом направить налогоплательщику требование об уплате налога. Ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является также основанием для применения мер обеспечительного характера в рамках положений гл. 11 Налогового кодекса РФ. Одним из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов является начисление пени в порядке ст. 75 Налогового кодекса РФ. В силу требований указанной статьи при нарушении срока уплаты причитающихся сумм налогов помимо недоимки с налогоплательщика в принудительном порядке могут быть взысканы пени за каждый день просрочки, начиная со следующего за установленным законодательством дня уплаты налога. Пеня определяется в процентах от неуплаченной суммы налога исходя из одной трехсотой ставки рефинансирования ЦБ РФ. Таким образом, начисление пени обуславливается формальным нарушением налогоплательщиком установленного налоговым законодательством срока уплаты конкретного налога. Согласно п. 2 ст. 45 Налогового кодекса РФ обязанность налогоплательщика по уплате (перечислению) налога считается исполненной с момента предъявления в банк соответствующего платежного поручения на уплату налога при условии наличия достаточного денежного остатка на его счете. При этом налоговое законодательство не ставит исполнение обязанности по уплате налога в бюджет в один ряд с фактом зачисления платежа по надлежащему коду бюджетной классификации, который устанавливается для каждого налога. В соответствии с фабулой данного дела налогоплательщик по платежному поручению перечислил налог на имущество организаций за IV квартал 2003 года в полном объеме и в надлежащие сроки, которые были установлены для данного налога законом соответствующего субъекта РФ. Управлением Федерального казначейства спорная сумма налога была в дальнейшем распределена по областному и местному уровням бюджета, то есть платеж был идентифицирован как налоговый для целей формирования доходной части соответствующих бюджетов. Исходя из вышеуказанных обстоятельств, суд сделал вывод, что обязанность по уплате налога в бюджет была исполнена налогоплательщиком с надлежащим соблюдением требований ст. ст. 44 и 45 Налогового кодекса РФ.
3.3. Требование об уплате налога
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.02.2005 N Ф04-421/2005(8504-А27-25)
Позиция суда. Перерасчет налоговым органом сумм налога и выставление нового требования в связи с вступлением в силу судебных актов неправомерен, т. к. вынесенные по делу судебные акты устанавливают только неправомерность начисления конкретных сумм налога и не свидетельствуют об изменении обязанности по уплате налогов. В связи с чем у налогового органа отсутствовали основания для вынесения оспариваемого требования. Позиция налогоплательщика. Оспариваемое требование не соответствует статье 69 Налогового кодекса РФ по форме его составления и не позволяет проверить обоснованность начисления указанных в нем сумм: в требовании не указаны основания взимания налогов, указанные сроки уплаты налогов не соответствуют срокам, установленным к уплате Налоговым кодексом РФ. Налоговый орган пропустил установленный статьей 70 Налогового кодекса РФ срок взыскания недоимки по налогам и незаконно вынес повторное оспариваемое заявителем требование. Позиция налогового органа. Поскольку решение, на основании которого выставлено первоначальное требование, признано частично недействительным, изменились суммы подлежащей взысканию задолженности, в связи с чем налоговый орган правомерно направил уточненное требование. Решением суда от 03.06.2004 в удовлетворении требований налогоплательщику отказано. Постановлением апелляционной инстанции от 13.10.2004 решение отменено, принят новый судебный акт - об удовлетворении требований налогоплательщика. Федеральный арбитражный суд, оставляя в силе судебный акт апелляционной инстанции, признал необоснованными доводы налогового органа о том, что обязанность налогоплательщика по уплате налога изменилась. При рассмотрении дела судом были сделаны следующие выводы. Во-первых, в соответствии со статьей 71 Налогового кодекса РФ в случае, если обязанность налогоплательщика или плательщика сборов по уплате налога и сбора изменилась после направления требования об уплате налога и сбора, налоговый орган обязан направить налогоплательщику или плательщику сборов уточненное требование. При этом изменение обязанности, а также ее возникновение и прекращение согласно статье 44 Налогового кодекса РФ связано с наличием оснований, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации или иным законодательным актом о налогах и сборах. В частности, исходя из положений Налогового кодекса РФ, законодатель разрешает налоговым органам уточнять только требования по уплате налогов. Но при этом делается оговорка, что уточненное требование направляется налогоплательщику только в случае, если обязанность налогоплательщика об уплате налогов изменилась после направления требования об уплате налога. То есть основной критерий разграничения повторного и уточненного требования установлен законодателем в виде изменения обязанности налогоплательщика по уплате налога. Однако конкретных признаков таких обстоятельств, ситуаций, свидетельствующих об изменении обязанности налогоплательщика, законодателем не установлено, что приводит к возникновению споров о правомерности применения налоговым органом положений ст. 71 Налогового кодекса РФ. В законодательстве о налогах и сборах не содержится определения понятия изменения налоговой обязанности. Между тем из анализа норм, содержащихся в подп. 2 п. 3 ст. 44, п. 2, п. 3 ст. 78 Налогового кодекса РФ, следует, что изменением налоговой обязанности является изменение ее содержания на основании принятия нормативного правового акта, который изменяет закон, определявший содержание налоговой обязанности и имеющий при этом обратную силу, либо на основании зачета налоговым органом излишне уплаченных или взысканных сумм налогов, пеней, штрафов после направления налогоплательщику первоначального требования, либо на основании предоставления налогоплательщику рассрочки (отсрочки) уплаты налога. Иначе говоря, изменение обязанности по уплате налогов или иных обязательных платежей означает, что под воздействием определенных обстоятельств изменились либо сроки уплаты, либо размеры подлежащих уплате обязательных платежей. Например, в порядке гл. 9 Налогового кодекса РФ возможно изменить срок уплаты налога. Так, при получении отсрочки, рассрочки по уплате налога или сбора для предприятия изменяется срок уплаты налога. В этом случае, если требование об уплате было ранее направлено налогоплательщику, налоговый орган должен выписать уточненное требование об уплате налога и изменить срок его исполнения. Суд, удовлетворяя требование налогоплательщика, исходил из того, что судебный акт не может устанавливать, изменять или прекращать обязанность налогоплательщика по уплате налога, поскольку такое основание Налоговым кодексом не предусмотрено. Во-вторых, проблема в данном случае заключается не столько в выставлении уточненного требования, сколько в том, что направление уточненного требования дает налоговому органу право установить новый срок для уплаты налога, то есть фактически продлить сроки на взыскание задолженности. Законодатель не указывает, продляется ли в связи с направлением налогоплательщику уточненного требования срок, установленный п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ. Для решения обозначенного вопроса необходимо руководствоваться п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). Таким образом, следует сделать вывод о том, что направление налогоплательщику уточненного требования не влечет за собой продления 60-дневного срока, установленного п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ. Иное решение данного вопроса означало бы признание за налоговыми органами права на произвольное продление пресекательного срока, в том числе при принятии налоговым органом ряда требований с включением одних и тех же сумм задолженности. Поскольку судом было установлено, что указанные в оспариваемом требовании суммы ранее выставлялись налогоплательщику налоговым органом в требовании, впоследствии отозванном, то выставление требования противоречит законодательству о налогах и сборах, поскольку означает продление пресекательного срока на принудительное взыскание, предусмотренного п. 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ.
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.04.2005 N А11-1100/2004-К2-Е-5375
Позиция суда. Решение о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика является недействительным, так как принято на основании требования, не содержащего всех необходимых сведений, перечисленных в ст. 69 Налогового кодекса РФ. Позиция налогоплательщика. Отсутствие в требовании срока его исполнения лишает налогоплательщика возможности добровольного исполнения. Поскольку применение порядка принудительного взыскания недоимки по налогам и пеням непосредственно связано с направлением налогоплательщику требования об уплате налога и пени, отсутствие необходимых сведений в требовании влечет признание решения о принудительном взыскании недоимки и пени недействительным. Позиция налогового органа. Наличие технической ошибки в требовании, на основании которого принято решение о принудительном взыскании недоимки и пени за счет денежных средств налогоплательщика, не является основанием для признания требования и решения незаконным. Решением суда от 14.12.2004 требование налогоплательщика удовлетворено. В апелляционной инстанции законность и обоснованность решения суда не пересматривались. Суд кассационной инстанции не нашел оснований для отмены решения суда первой инстанции и поддержал позицию налогоплательщика. В соответствии с п. п. 1 - 3 ст. 46 Налогового кодекса РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налогоплательщиком налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика или налогового агента на счетах в банках. Взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления в банк инкассового поручения (распоряжения) на списание и перечисление в соответствующие бюджеты необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика. Решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. Из названных норм следует, что применение порядка принудительного взыскания недоимки по налогам и пеням непосредственно связано с направлением налогоплательщику требования об уплате налога (пеней). Согласно п. 1 ст. 69 Налогового кодекса РФ требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени. Требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком. Согласно материалам рассматриваемого дела решение о взыскании налога и пеней за счет денежных средств налогоплательщика принято налоговым органом в связи с неисполнением налогоплательщиком требования. Однако в требовании срок исполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налога и пеней установлен ранее даты принятия самого требования. Таким образом, требование не содержит срока исполнения одного из главных элементов в процессе осуществления принудительного взыскания, соблюдение которого позволяет судить об исполнении или неисполнении налогоплательщиком своей обязанности и о возможности применения к нему мер принудительного взыскания. Отсутствие срока исполнения требования лишает налогоплательщика возможности добровольно исполнить обязанность по уплате налога и пеней. Статьей 32 Налогового кодекса РФ закреплены обязанности налоговых органов, в том числе обязанности соблюдать законодательство о налогах и сборах, давать разъяснения о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, направлять налогоплательщику налоговое уведомление и требование об уплате налога и сбора. Налоговые органы, как предусмотрено ст. 32 Налогового кодекса РФ, несут также другие обязанности, предусмотренные Налоговым кодексом РФ и федеральными законами. Императивной нормой ст. 69 Налогового кодекса РФ установлена обязанность налогового органа по оформлению требования об уплате налога. Несоблюдение налоговым органом требований оформления документов, на основании которых налогоплательщиком производится уплата налога, недопустимо. Документ, а именно требование об уплате налога, оформленное с подобными нарушениями, не может служить извещением налогоплательщика о неуплаченной сумме налога и об обязанности уплатить налог и пени, поскольку не содержит основного элемента - срока исполнения требования. В связи с указанным решение о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика является незаконным, так как принято на основании требования, не содержащего всех необходимых сведений, перечисленных в ст. 69 Налогового кодекса РФ.
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 02.02.2005 N Ф03-А73/04-2/4131
Позиция суда. Требование об уплате налогов, сборов, взыскании пеней и санкций может быть обжаловано независимо от оспаривания решения, на основании которого вынесено соответствующее требование. Позиция налогоплательщика. Вывод о невозможности рассмотреть спор по существу в рамках заявленных обществом требований о признании недействительным требования налогового органа об уплате недоимки и пени является необоснованным. Позиция налогового органа. Налогоплательщику не предоставлено право на обжалование требования об уплате налога и пени. Решением от 12.10.2004 суд первой инстанции отказал налогоплательщику в удовлетворении требований о признании недействительным требования налогового органа об уплате недоимки и пени. В апелляционной инстанции дело не рассматривалось. Суд кассационной инстанции не согласился с позицией нижестоящего суда и отменил решение от 12.10.2004, направив дело на новое рассмотрение. Исходя из материалов рассматриваемого спора, по результатам проведения выездной проверки инспекцией было принято решение, которым общество было привлечено к налоговой ответственности. Кроме этого, налогоплательщику предложено уплатить сумму недоимок по налогам и сборам, а также пени. На основании указанного решения налоговым органом в адрес общества выставлены требования об уплате налогов и пени. В связи с изменением вышестоящим налоговым органом решения инспекции (в порядке контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа), а также в связи с признанием арбитражным судом данного решения незаконным инспекцией в адрес налогоплательщика были выставлены уточненные требования об уплате налогов и пени. Общество, исходя из того, что инспекцией пропущен трехлетний срок давности взыскания указанных сумм налогов, обратилось в суд с заявлением о признании уточненных требований недействительными. При рассмотрении спора о возможности обжалования налогоплательщиком таких требований суд кассационной инстанции исходил из следующего. В соответствии с правилами ст. 87 Налогового кодекса РФ налоговому органу предоставлено право на проведение выездных и камеральных налоговых проверок. По завершении проведения выездной налоговой проверки налоговый орган составляет акт, не согласившись с которым налогоплательщик представляет на данный акт соответствующие возражения. Как следует из положений п. 1 ст. 101 Налогового кодекса РФ, материалы проверки, в том числе возражения на акт проверки, рассматриваются руководителем налогового органа. По итогам такого рассмотрения выносится либо решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, либо решение об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, либо решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Одновременно с решением о привлечении лица к налоговой ответственности либо решением об отказе в привлечении к налоговой ответственности в адрес налогоплательщика направляется требование об уплате сумм недоимки по налогу и пени. В соответствии с положениями ст. 137 Налогового кодекса РФ налогоплательщику (налоговому агенту) предоставлено право на обжалование ненормативных актов налоговых органов. Причем указанное право может быть реализовано как в административном, так и в судебном порядке. То есть налогоплательщик (налоговый агент) вправе обратиться за защитой нарушенных прав или в вышестоящий налоговый орган, или в суд. Исходя из правил п. 2 ст. 29 АПК РФ арбитражному суду подведомственны дела об оспаривании ненормативных актов органов исполнительной власти. Исходя из общей теории права ненормативным правовым актом признается документ, который составляется по установленным федеральным законодательством или ведомственными нормативными актами правилам, содержит необходимые реквизиты, адресован конкретному лицу, из которого следует властно-обязывающее предписание на выполнение данным лицом какого-либо действия. Кроме того, как следует из разъяснений Пленума ВАС РФ (п. 48 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2005 N 5), актом ненормативного характера, который налогоплательщик (налоговый агент) вправе оспорить в суде, признается документ любого наименования (решение, требование, письмо и т. д.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика. Поскольку требование об уплате налога и пени составляется по правилам ст. 69 Налогового кодекса РФ, адресуется конкретному налогоплательщику, содержит властно-обязывающее предписание на уплату недоимки по налогу и пени, подписывается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, следовательно, требование признается актом ненормативного характера, который налогоплательщик (налоговый агент) вправе оспорить в судебном порядке. Поэтому суд кассационной инстанции признал необоснованным вывод о том, что производный характер требования об уплате недоимки и пени (в том числе и уточненного) исключает возможность рассмотрения вопроса о его законности отдельно от вопроса о недействительности решения, на основании которого данное требование было выставлено.
3.4. Зачет (возврат) налогов
Постановление ФАС Центрального округа от 09.02.2005 N А35-6583/03-С3
Позиция суда. Налоговый орган не вправе направлять суммы излишне уплаченного налога на уплату пеней в одностороннем порядке. Такой зачет возможен только по заявлению налогоплательщика. Позиция налогоплательщика. Налоговый орган вправе направить суммы излишне уплаченного налога на уплату пеней только в случае волеизъявления на это налогоплательщика. Правом же самостоятельного проведения зачета излишне уплаченного налога налоговый орган наделен лишь в случае погашения недоимки по налогам. Позиция налогового органа. Налоговый орган вправе проводить самостоятельный зачет суммы излишне уплаченного налога в любом случае: как при наличии недоимки по налогу, так и при наличии неуплаченной пени. Решением суда от 24.08.2004 требования налогоплательщика удовлетворены. Постановлением апелляционной инстанции от 26.10.2004 решение суда оставлено без изменений. Суд кассационной инстанции не нашел оснований для отмены судебных актов нижестоящих инстанций и поддержал позицию налогоплательщика. Согласно п. 5 ст. 78 Налогового кодекса РФ по заявлению налогоплательщика и по решению налогового органа сумма излишне уплаченного налога может быть направлена на исполнение обязанностей по уплате налогов или сборов, на уплату пеней, погашение недоимки, если эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога. Таким образом, для направления суммы излишне уплаченного налога на исполнение обязанностей по уплате налогов и сборов, пеней, погашение недоимки необходимо 3 условия: - заявление налогоплательщика; - решение налогового органа; - сумма должна направляться в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога. Кроме того, согласно п. 5 ст. 78 Налогового кодекса РФ налоговый орган вправе самостоятельно произвести зачет излишне уплаченного налога (сбора), если имеется недоимка по налогу (сбору), подлежащая уплате в тот же бюджет. Буквальное толкование данной нормы позволяет сделать вывод, что самостоятельный зачет налоговым органом излишне уплаченной суммы налога в счет пени по налогу, подлежащему уплате в этот же бюджет, неправомерен. Подобный зачет производится только по заявлению налогоплательщика. Позиция налоговых органов по данному вопросу прямо противоположна вышеназванной. Однако судебная практика придерживается двух разных точек зрения: 1) сумма излишне уплаченного налога может быть зачтена в счет предстоящих налоговых платежей и направлена на уплату пеней только при наличии соответствующего заявления налогоплательщика. Самостоятельно налоговые органы вправе производить зачет только при наличии недоимки (Постановление ФАС ЗСО от 28.01.2004 N Ф04/392-7/А27-2004, Постановление ФАС ЦО от 26.03.2004 N А35-5631/02-С23). 2) налоговый орган может зачесть излишне уплаченный налог в счет задолженности по пеням в одностороннем порядке без заявления налогоплательщика, поскольку под недоимкой (задолженностью) следует понимать и собственно недоимку по налогу, и задолженность по пеням. Такой вывод следует из положений п. 6 ст. 13 АПК РФ и универсальности воли законодателя (Постановление ФАС УО от 13.01.2003 N Ф09-2827/02АК, ФАС ВСО от 25.04.2003 N А19-19911/02-24-Ф02-1210/03-С1). Таким образом, вопрос о правомерности зачета суммы излишне уплаченного налога в счет пени самим налоговым органом в одностороннем порядке без заявления налогоплательщика является спорным и подлежит разрешению в судебном порядке. При этом необходимо учитывать, что в силу ст. 11 Налогового кодекса РФ недоимкой признается сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок. Сумма пени по смыслу ст. 11 Налогового кодекса РФ не считается недоимкой, а следовательно, излишне уплаченная сумма налога не может быть зачтена в счет пени в одностороннем порядке по инициативе налогового органа.
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.02.2005 N А65-11416/2004-СА1-23
Позиция суда. Независимо от того, что сумма излишне взысканного налога была рассчитана самим налогоплательщиком и указана в представленной в налоговый орган налоговой декларации, моментом, с которого следует исчислять срок для обращения с заявлением о возврате излишне взысканного налога, является не дата его взыскания, а день, когда налогоплательщику стало известно, что данное взыскание было неправомерным. Позиция налогоплательщика. Срок подачи заявления на возврат излишне взысканного налога следует исчислять с момента вступления в законную силу решения суда, признавшего неправомерным доначисление налога. Позиция налогового органа. Трехлетний срок подачи заявления о возврате излишне взысканного налога следует исчислять с момента такого взыскания. Кроме того, налогоплательщик указал излишне взысканную сумму в налоговой декларации в качестве суммы налога, подлежащей уплате. Решением суда от 15.07.2004 требования налогоплательщика удовлетворены. Постановлением апелляционной инстанции от 10.11.2004 решение суда первой инстанции отменено, в удовлетворении заявленных требований отказано. Суд кассационной инстанции отменил постановление апелляционной инстанции, оставил в силе решение суда и поддержал позицию налогоплательщика. Согласно п. 1 ст. 78 Налогового кодекса РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому налогу или иным налогам, погашения недоимки либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей. То есть возмещение налога подразумевает под собой либо зачет в счет уплаты того же налога, по которому имеет место переплата, или в счет других, зачисляемых в тот же бюджет налогов, либо возврат на расчетный счет налогоплательщика. Согласно п. 3 ст. 78 Налогового кодекса РФ при обнаружении переплаты налоговый орган обязан в течение месяца со дня такого обнаружения известить об этом факте налогоплательщика. Налогоплательщик, извещенный о наличии у него переплаты, вправе представить в налоговый орган заявление о проведении зачета либо о возврате данной переплаты. Если же налогоплательщик не реагирует на сообщение налогового органа, то последний вправе самостоятельно в случае наличия недоимок по налогам провести зачет. В отличие от зачета возврат излишне уплаченного налога производится исключительно по заявлению налогоплательщика, то есть возможность инициативы налогового органа при осуществлении возмещения таким способом законодателем исключена. В соответствии с правилами ст. 78 Налогового кодекса РФ срок возврата налога ограничен тремя годами, исчисляемыми со дня уплаты налога. Таким образом, если заявление о возврате переплаты налогоплательщик представит за рамками указанного срока, налоговая инспекция вправе не возвращать суммы излишков по налогу. Именно из этого правила исходил налоговый орган в рассматриваемом случае. Определением Конституционного Суда РФ от 21.06.2001 N 173-О суд отказал заявителю в принятии к рассмотрению жалобы, однако дал п. 8 ст. 78 Налогового кодекса РФ соответствующее толкование. Конституционный Суд РФ указал, что положения ст. 78 Налогового кодекса РФ в части ограничения срока на возврат налога тремя годами направлены не на ущемление прав налогоплательщика, который ошибся в расчете суммы налогового платежа по какой-либо причине, в том числе вследствие незнания налогового закона или добросовестного заблуждения, а, напротив, позволяют ему в течение трех лет со дня уплаты налога предъявить налоговому органу обоснованные и потому подлежащие безусловному удовлетворению требования, не обращаясь к судебной защите своих законных интересов. Иными словами, трехлетний срок на возврат налога с момента его уплаты, установленный п. 8 ст. 78 Налогового кодекса РФ, означает, что в рамках этого срока требование налогоплательщика о возврате подлежит безусловному удовлетворению. Если же налогоплательщик по каким-либо причинам пропустил указанный срок, то это не препятствует ему обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы налога в порядке арбитражного судопроизводства. Согласно п. 1 ст. 200 Гражданского кодекса РФ в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. По мнению суда, в рассматриваемом деле моментом, с которого необходимо исчислять трехлетний срок, явилась дата принятия решения суда по другому делу, в котором суд установил правомерность применения льготы по налогу и, соответственно, излишнюю уплату налога. Таким образом, с учетом позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Определении Конституционного Суда РФ от 21.06.2001 N 173-О, трехлетний срок, в течение которого налогоплательщик имеет право обратиться в суд с иском о возврате излишне уплаченной суммы налога, в рассматриваемом случае должен исчисляться не с момента фактической уплаты налога в бюджет, а с момента, когда налогоплательщик узнал о том, что его право нарушено, то есть с момента подтверждения судом обоснованности его точки зрения относительно применения льготы по налогу. Тот факт, что сумма излишне взысканного налога была рассчитана самим налогоплательщиком и указана в представленной в налоговый орган налоговой декларации, не влияет на способ исчисления срока подачи заявления о возврате излишне уплаченного налога.
Постановление ФАС Центрального округа от 01.03.2005 N А62-2841/02
Позиция суда. Налоговая инспекция, в которой состоит на налоговом учете организация, не вправе принимать решение и осуществлять возврат излишне уплаченных сумм налога, числящихся по лицевым счетам филиалов организации, состоящих на налоговом учете в других инспекциях. Позиция налогоплательщика. Проценты за пользование заемными денежными средствами, выплаченные пайщиками кооперативу и его филиалам, не образуют налоговую базу по НДС и налогу на прибыль. В связи с чем их ошибочное перечисление обязывает налоговый орган вернуть суммы данного налога на лицевые счета общества и его филиалов. Позиция налогового органа. Оказание кооперативом и его филиалами финансовой услуги в виде предоставления пайщикам по договору займа денежных средств под проценты преследует цель извлечения доходов в виде указанных процентов, поэтому признается объектом обложения НДС и налога на прибыль. Решением Арбитражного суда от 17.11.2004 удовлетворены требования общества о признании недействительным отказа налогового органа о возмещении излишне уплаченных сумм налога, числящихся по лицевому счету филиала организации. В апелляционной инстанции дело не рассматривалось. Суд кассационной инстанции частично отменил решение арбитражного суда от 17.11.2004. Исходя из обстоятельств рассматриваемого спора, по мнению налогоплательщика, предоставление кооперативом и его филиалами пайщикам по договору займа денежных средств является финансовой услугой, не имеющей коммерческого характера. Следовательно, обществом и его филиалами ошибочно за период с 1999 г. по 3-й квартал 2001 г. были уплачены в бюджет НДС и налог на прибыль, исчисленные с сумм процентов, выплаченных пайщиками за пользование заемными денежными средствами. В связи с чем кооператив представил в налоговый орган по месту своего учета заявление о возврате сумм указанных налогов на свой лицевой счет и на лицевые счета филиалов. Однако налоговый орган никак не прореагировал на данное заявление, что послужило причиной возникновения судебного спора. Суд, отменяя решение суда первой инстанции, согласно которому полностью удовлетворено требование кооператива о признании недействительным отказа в возврате на лицевые счета денежных средств, согласился с мнением налогоплательщика о том, что предоставление кооперативом своим пайщикам займа денежных средств под проценты не имеет коммерческой цели, то есть цели систематического получения доходов за счет регулярного оказания данной финансовой услуги. При этом суд исходил из положений гражданского законодательства о том, что потребительские кооперативы являются некоммерческими организациями. В частности, как следует из положений ст. 116 ГК РФ, потребительский кооператив - это объединение гражданами на добровольных началах имущественных паевых взносов с целью удовлетворения материальных и иных потребностей данных граждан - участников такого объединения. Из указанного следует, что основная цель создания потребительского кооператива - не извлечение прибыли, а удовлетворение совместными усилиями потребностей граждан - участников данного кооператива. Таким образом, получение кооперативом процентов по заключенным с пайщиками договорам займа денежных средств преследовало цель распределения полученного дохода между участниками кооператива, чье имущество тем или иным образом было задействовано в данном договоре. Объектом обложения НДС не признаются услуги по предоставлению займа под проценты (подп. 15 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ). Объектом обложения налогом на прибыль признается доход, полученный в том числе от реализации услуг на территории РФ. Исходя из смысла норм законодательства о налогах и сборах, посвященных НДС и налогу на прибыль, следует, что полученный от оказания данных услуг доход является предпринимательским доходом. В таком случае судом первой инстанции, с учетом цели создания потребительского кооператива, был сделан вывод о том, что получение обществом дохода в виде процентов за пользование предоставленных пайщикам по договорам займа денежных средств исключает возможность признавать предоставление такой финансово
Service Unavailable
The server is temporarily unable to service your request due to maintenance downtime or capacity problems. Please try again later.