Налог на добычу полезных ископаемых. Статья 342 "Налоговая ставка"
(Кожедубова И. И.)
("Налоги" (газета), 2006, N 36)
Текст документа
НАЛОГ НА ДОБЫЧУ ПОЛЕЗНЫХ ИСКОПАЕМЫХ.
СТАТЬЯ 342 "НАЛОГОВАЯ СТАВКА"
И. И. КОЖЕДУБОВА
Кожедубова И. И., консультант по налогам ЗАО "BKR-Интерком-Аудит".
1. Налогообложение производится по налоговой ставке 0% (0 рублей в случае если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со ст. 338 настоящего Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче:
1) полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
В целях настоящей главы нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
Комментарий
Налоговая ставка по налогу на добычу производится по разным ставкам: по видам полезных ископаемых, по отдельным добытым полезным ископаемым, по полезным ископаемым, обладающим определенными признаками.
В соответствии с п. 1 ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогообложение производится по налоговой ставке 0% (0 руб., если налоговая база определяется в натуральном выражении) при добыче:
- полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 29 декабря 2001 г. N 921 "Об утверждении Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения" утверждены Правила утверждения нормативных потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения (далее - Правила N 921).
Согласно Правилам N 921 нормативы потерь твердых полезных ископаемых рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ. Данные нормативы утверждаются Министерством природных ресурсов Российской Федерации по согласованию с Федеральным горным и промышленным надзором России в составе проектной документации (технического проекта, технико-экономического обоснования, проекта обустройства месторождения и т. д.).
В 10-дневный срок МПР Российской Федерации направляет сведения утвержденных нормативов потерь в Министерство Российской Федерации по налогам и сборам.
Нормативы потерь твердых полезных ископаемых уточняются при подготовке годовых планов развития горных работ (годовых программ работ) в зависимости от конкретных горно-геологических условий, применяемых схем, способов и систем разработки участка месторождений, планируемого к разработке в предстоящем году. Уточненные нормативы потерь также утверждаются в МПР Российской Федерации и в 10-дневный срок направляются в ФНС Российской Федерации. В случае отсутствия утвержденных в установленном порядке нормативов потерь все фактические потери полезных ископаемых относятся к сверхнормативным.
Министерство энергетики Российской Федерации по согласованию с МПР Российской Федерации и Федеральным горным и промышленным надзором Российской Федерации ежегодно утверждают нормативы потерь углеводородного сырья, в том числе связанных с обустройством месторождения. Данные сведения также в 10-дневный срок со дня их утверждения направляются в ФНС Российской Федерации.
Для тех месторождений, которые содержат несколько видов полезных ископаемых, нормативы потерь утверждаются по каждому виду полезных ископаемых, имеющему промышленное значение и числящемуся на государственном балансе запасов полезных ископаемых.
Утвержденный в установленном порядке норматив потерь полезных ископаемых применяется к количеству полезного ископаемого, на которое уменьшаются его запасы. Фактические потери полезных ископаемых учитываются в том налоговом периоде, в котором были произведены соответствующие измерения, в размере, определенном по итогам произведенных измерений. При этом если в налоговом периоде не производилось общего количества минерального сырья, то количество добытого полезного ископаемого в данном налоговом периоде определяется по данным учета о выходе минерального сырья с месторождения.
При измерении в налоговом периоде общего количества минерального сырья, погашенного в недрах, определение количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется с учетом данных произведенных измерений.
Норматив потерь, утвержденный на год, являющийся относительной величиной, применяется к количеству добытого полезного ископаемого, определяемому по итогам налогового периода, в котором проводились измерения;
2) попутный газ;
- попутного газа;
3) подземных вод, содержащих полезные ископаемые (промышленных вод), извлечение которых связано с разработкой других видов полезных ископаемых, и извлекаемых при разработке месторождений полезных ископаемых, а также при строительстве и эксплуатации подземных сооружений.
Для применения нулевой ставки необходимо условие, чтобы извлечение подземных вод было связано либо с разработкой других видов полезных ископаемых, либо со строительством и эксплуатацией подземных сооружений.
При осуществлении контроля налоговое ведомство имеет право требовать у налогоплательщика документы, выданные органом управления государственным фондом недр (МПР Российской Федерации), подтверждающие правильность применения налогоплательщиком нулевой налоговой ставки в отношении добываемых подземных вод;
4) полезных ископаемых при разработке некондиционных (остаточных запасов пониженного качества) или ранее списанных запасов полезных ископаемых (за исключением случаев ухудшения качества запасов полезных ископаемых в результате выборочной отработки месторождения). Отнесение запасов полезных ископаемых к некондиционным запасам осуществляется в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации;
- полезных ископаемых при разработке некондиционных (остаточных запасов пониженного качества) или ранее списанных запасов полезных ископаемых (за исключением случаев ухудшения качества запасов полезных ископаемых в результате выборочной отработки месторождения).
Запасы полезных ископаемых относят к некондиционным в соответствии с Правилами отнесения запасов полезных ископаемых к некондиционным запасам и утверждения нормативов содержания полезных ископаемых, остающихся на вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах горно-добывающего и перерабатывающего производства, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2001 г. N 899 "Об утверждении Правил отнесения запасов полезных ископаемых к некондиционным запасам и утверждения нормативов содержания полезных ископаемых, остающихся на вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах горно-добывающего и перерабатывающего производства" (далее - Правила N 899).
Согласно п. 1 Правил N 899 определение нормативов содержания полезных ископаемых, остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах горно-добывающего и перерабатывающего производства, осуществляется МПР Российской Федерации.
Данные нормативы определяются как производные величины от показателей извлечения полезных ископаемых при добыче или переработке минерального сырья, согласованных и утвержденных в составе проектной документации (технического проекта) горнодобывающего и перерабатывающего производства.
Отнесение запасов углеводородного сырья к некондиционным (остаточным запасам пониженного качества) осуществляется МПР Российской Федерации по согласованию с Министерством энергетики Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации на основании технико-экономических расчетов, выполненных в установленном порядке.
Количество некондиционных запасов полезных ископаемых (остаточная стоимость запасов пониженного качества) и количество добываемых из них полезных ископаемых предусматриваются в годовых планах развития горных работ (годовых программах работ) поквартально.
МПР Российской Федерации направляет в 10-дневный срок сведения об отнесении запасов полезных ископаемых к некондиционным в ФНС Российской Федерации.
До отнесения добытых полезных ископаемых к некондиционным запасам в указанном выше порядке их налогообложение по нулевой налоговой ставке не производится.
В соответствии со ст. 31 НК РФ при осуществлении контроля налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика документы, выданные органом управления государственным фондом недр (МПР Российской Федерации) и органом государственного горного надзора и подтверждающие правильность применения нулевой налоговой ставки в отношении некондиционных полезных ископаемых (остаточных запасов пониженного качества) или ранее списанных их запасов. При этом налоговый орган запрашивает у органов государственного горного надзора документы о причинах ухудшения качества полезных ископаемых и о соблюдении налогоплательщиком технических условий разработки месторождения;
5) полезных ископаемых, остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах перерабатывающих производств в связи с отсутствием в Российской Федерации промышленной технологии их извлечения, а также добываемых из вскрышных и вмещающих (разубоживающих) пород, отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств (в том числе в результате переработки нефтешламов) в пределах нормативов содержания полезных ископаемых в указанных породах и отходах, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
Нормативы содержания полезных ископаемых во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах и отходах также определяются в соответствии с Правилами N 899.
До утверждения этих нормативов налогообложение по нулевой налоговой ставке полезных ископаемых, добытых из указанных пород и отходов, не производится.
Однако на этот счет существует и противоположная точка зрения. В доказательство этого, например, можно привести Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13 июля 2005 г. N Ф04-4454/2005(12941-а27-34). В данном Постановлении, в частности, указано, что отсутствие утвержденных нормативов содержания полезных ископаемых во вскрышных, вмещающих породах, в отвалах и отходах горнодобывающего производства не может быть основанием для отказа налогоплательщику в применении ставки 0% по налогу на добычу полезных ископаемых, извлекаемых из указанных пород.
Как правильно указано арбитражным судом, заявитель обоснованно использовал право на применение налоговой ставки 0%, предусмотренной подп. 5 п. 1 ст. 342 НК РФ, поскольку в период спорных отношений законодательством не регламентирован порядок рассмотрения и определения нормативов содержания полезных ископаемых, остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах горнодобывающего и перерабатывающего производства.
Следовательно, отсутствие утвержденных нормативов содержания полезных ископаемых при отсутствии в том вины налогоплательщика не может являться препятствием к применению налогоплательщиком налоговой ставки 0% при соблюдении прочих условий подп. 5 п. 1 ст. 342 НК РФ;
6) минеральных вод, используемых налогоплательщиком исключительно в лечебных и курортных целях без их непосредственной реализации (в том числе после обработки, подготовки, переработки, розлива в тару).
По нулевой ставке облагаются налогом минеральные воды, используемые на курортах без реализации, в частности, для минеральных ванн, отпуска отдыхающим в лечебных целях и т. д. В отношении минеральной воды, реализованной в любой форме, нулевая налоговая ставка не применяется.
Пример
ОАО "Минводы" в 3-м квартале добыло 87 тонн минеральной воды. Было разлито в бутылки и реализовано 15 тонн воды. Остальная вода была отпущена на источнике в лечебных целях.
Рассчитаем объем воды, подлежащий налогообложению по налоговой ставке 0%:
87 - 15 = 72 тонны;
7) подземных вод, используемых налогоплательщиком исключительно в сельскохозяйственных целях, включая орошение земель сельскохозяйственного назначения, водоснабжение животноводческих ферм, животноводческих комплексов, птицефабрик, садоводческих, огороднических и животноводческих объединений граждан.
2. Если иное не установлено п. 1 настоящей статьи, налогообложение производится по налоговой ставке:
3,8% при добыче калийных солей;
4,0% при добыче:
торфа;
угля каменного, угля бурого, антрацита и горючих сланцев;
апатитонефелиновых, апатитовых и фосфоритовых руд;
4,8% при добыче кондиционных руд черных металлов;
5,5% при добыче:
сырья радиоактивных металлов;
горно-химического неметаллического сырья (за исключением калийных солей, апатитонефелиновых, апатитовых и фосфоритовых руд);
неметаллического сырья, используемого в основном в строительной индустрии;
соли природной и чистого хлористого натрия;
подземных промышленных и термальных вод;
нефелинов, бокситов;
6,0% при добыче:
горнорудного неметаллического сырья;
битуминозных пород;
концентратов и других полупродуктов, содержащих золото;
иных полезных ископаемых, не включенных в другие группировки;
6,5% при добыче:
концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы (за исключением золота);
драгоценных металлов, являющихся полезными компонентами многокомпонентной комплексной руды (за исключением золота);
кондиционного продукта пьезооптического сырья, особо чистого кварцевого сырья и камнесамоцветного сырья;
7,5% при добыче минеральных вод;
8,0% при добыче:
кондиционных руд цветных металлов (за исключением нефелинов и бокситов);
редких металлов, как образующих собственные месторождения, так и являющихся попутными компонентами в рудах других полезных ископаемых;
многокомпонентных комплексных руд, а также полезных компонентов многокомпонентной комплексной руды, за исключением драгоценных металлов;
природных алмазов и других драгоценных и полудрагоценных камней.
Следует отметить, что полудрагоценные камни упоминаются в данной главе только при классификации налоговых ставок, хотя отсутствуют в перечне видов добытых полезных ископаемых. Подпункт 12 п. 2 ст. 337 НК РФ включает природные алмазы и другие драгоценные камни (изумруд, рубин, сапфир, александрит, янтарь). Перечень драгоценных камней является закрытым и исчерпывающим. Изменения в него может внести только федеральный закон. Полудрагоценные камни классифицированы в подп. 11 п. 2 ст. 337 НК РФ как камнесамоцветное сырье. Для полезных ископаемых, перечисленных в данном подпункте, ставка налога составляет 6,5%. Поэтому возможные требования налоговых органов применять в отношении полудрагоценных камней ставку 8% являются необоснованными.
16,5% при добыче углеводородного сырья, если иное не установлено настоящим пунктом;
17,5% при добыче газового конденсата из всех видов месторождений углеводородного сырья;
147 рублей за 1000 кубических метров газа при добыче газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья.
Федеральным законом от 8 августа 2001 г. N 126-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации" на период с 1 января 2002 г. по 31 декабря 2006 г. установлен особый порядок определения налоговой базы и налоговой ставки на добычу нефти и газового конденсата. Налоговая база определяется как количество добытого полезного ископаемого (см. комментарий к ст. 338 НК РФ).
Налогоплательщики, осуществившие за счет собственных средств поиск и разведку разрабатываемых ими месторождений полезных ископаемых или полностью возместившие все расходы государства на поиск и разведку соответствующего количества запасов этих полезных ископаемых и освобожденные по состоянию на 1 июля 2001 г. в соответствии с федеральными законами от отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы при разработке этих месторождений, уплачивают налог в отношении полезных ископаемых, добытых на соответствующем лицензионном участке, с коэффициентом 0,7.
Отдельным категориям налогоплательщиков предоставлено право применения к сумме налога понижающего коэффициента 0,7. Это право может быть реализовано при одновременном соблюдении двух условий:
- при осуществлении налогоплательщиком за счет собственных средств поиска и разведки разрабатываемых месторождений полезных ископаемых или в случае полного возмещения всех расходов государства на поиск и разведку соответствующего количества запасов этих полезных ископаемых;
- при наличии освобождения по состоянию на 1 июля 2001 г. согласно федеральным законам от отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы при разработке соответствующих месторождений (что подтверждается наличием нормы в лицензии на право пользования недрами, действовавшей на указанную дату).
Название документа