Социальная стабильность как фактор устойчивого развития мегаполиса (реалии и тенденции)
(Есаков В. А.)
("Юридический мир", 2007, N 9)
Текст документа
СОЦИАЛЬНАЯ СТАБИЛЬНОСТЬ КАК ФАКТОР УСТОЙЧИВОГО
РАЗВИТИЯ МЕГАПОЛИСА (РЕАЛИИ И ТЕНДЕНЦИИ)
В. А. ЕСАКОВ
Современное социальное состояние мегаполиса представляет собой серьезный конгломерат организационных, технологических и социальных проблем, позитивное решение которых способно обеспечить полноценное существование громадного города.
Современная урбанистика показывает, что в мире увеличивается количество мегаполисов (городов с населением в миллион человек и более) с их окружением, и в таком случае серьезно уменьшается сельское население и число жителей небольших городов. Сегодня в европейской части России расположено 11 мегаполисов, хотя в середине XX в. их было всего два - Москва и Ленинград.
Принимаемое управленческое решение может быть корректным лишь в случае учета реального контингента жителей, а они довольно существенно отличаются друг от друга. Поэтому на один и тот же вопрос от респондента могут быть получены совершенно различные ответы. Это нельзя не учитывать. По каким же признакам различается население и каковы признаки нестабильности социальной ситуации в нем? Обратимся к социальной структуре современного мегаполиса.
Чрезвычайно сложное образование представляет собой социальная структура Москвы. Она состоит из разнообразных страт, взаимодействующих между собой, располагающих собственными ценностями, включенными в информационные потоки, занятые в различных сферах производства и обслуживания и выполняющие те или иные функции в системе предприятий, организаций, учреждений. Социальная стратификация осуществляется по демографическим, классовым, профессиональным, территориальным и иным признакам. Дифференциация происходит по месту людей в системе общественных отношений, их потребностям и интересам, ценностям, социальным нормам и образу жизни. Группы и общности отличаются друг от друга системой социокультурных ориентаций, на основе которых могут формироваться культурные общности.
Прежде всего, население города различается по возрасту. Дети, подростки, учащаяся молодежь и студенты, трудоспособное население, пенсионеры.
С определением ребенка в детские сады и школы в Москве трудностей почти нет, однако оплата отдельных услуг делает ряд престижных учреждений недоступными для большинства детей. Экономия руководства города на загородных лагерях обернулась тем, что дети и подростки оказались летом в прямом смысле выброшенными на улицу. Если посчитать, во что обошлась эта экономия, учитывая усиленную работу правоохранительных органов, трудности перевоспитания, ущерб от детских шалостей, воровство, попрошайничество и пр., то практика показала, что это обходится гораздо дороже.
Молодежь обеспокоена своим материальным обеспечением. Социологические опросы, проведенные сотрудниками Комитета по телекоммуникациям и массовой информации города Москвы, показали следующую картину.
Больше 50% ответили, что "средств, в общем-то, хватает, но определенные трудности я и моя семья испытывают"; 28,7% располагают необходимыми средствами для получения образования и жизни; больше 21% считают, что средств не хватает и приходится себе отказывать; 61% считают, что их труд оплачивается не вполне справедливо; 33% признались, что это происходит откровенно несправедливо, и только 6% удовлетворены получаемой зарплатой.
Куда тратятся деньги молодежи?
Выпускники средних школ, лицеев, колледжей предпочитают досуг, затем идут транспорт и одежда, компьютер, питание, учебники, спорт и др.
Студенты вузов больше тратят на одежду, питание и учебники, затем идут досуг и транспорт, компьютер и книги.
Работающая молодежь распределяет полученные средства между одеждой, досугом и питанием, далее идет транспорт, книги, компьютер, жилье и др.
Для студентов, вчерашних школьников, характерны дешевые виды досуга: встречи с друзьями (68,7%), просмотр телевизора и видео (52,5%), чтение (44,2%), занятия спортом (29,6%).
Более дорогие виды досуга доступны немногим. Дорогие путешествия, в том числе и зарубежные, могут позволить себе лишь 7% респондентов, отдых на море за последние три года - 50%; регулярно посещают храмы - 9,5%, занимаются музыкой - 13,7%, художественным творчеством - 11,4%.
Среди наиболее значимых ценностей молодежью выделяются семья, материальное благополучие, любовь, дружба, секс, образование и профессиональная карьера. Патриотизм, творчество, моральные нормы находятся в иерархии приоритетов на 18 - 20-м местах, и при определенных условиях ими можно пожертвовать.
Трудоспособное население, имеющее работу и относительно неплохую и стабильную зарплату, весьма редко проявляет социальное недовольство, но если зарплаты не хватает даже на элементарные нужды, то возникают серьезные проблемы, в том числе и возрастает социальная напряженность.
Остановимся на примере молодой семьи с детьми.
Собственное жилье есть у более трети таких москвичей, еще треть проживают в квартире родителей. Имеющиеся условия назвали хорошими 36,7%, удовлетворительными - 45,5% и явно неудовлетворительными - 15,7%.
Больше половины ответили, что на жизнь в основном хватает, но они не могут делать дорогие покупки, - 50,5%, концы с концами сводят, но материального благополучия нет, хватает только на самое необходимое - 33,2%. Лишь 12,8% ответили, что средств хватает на все.
Обеспечение выживания - 35,3%, более или менее сносное существование семьи - 39,3%, достаток - 25,4%.
Образование: устраивает - 53,1%, не устраивает - 44,8%.
Большинство имеют постоянную работу, но треть работают не по специальности, а примерно половина - ниже должной квалификации. Отсюда большинство семей имеют одного ребенка (65,6%), двух детей (27,9%), большее количество детей - скорее исключение, чем правило.
Планы на будущее: улучшить жилищные условия - 33,2%, найти дополнительный заработок - 27,3%, родить ребенка - 21,5%, завершить образование - 21,0%, получить новую специальность - 14,6%, уехать из страны - 12,5%.
Досуговые предпочтения этой группы населения. На первом месте остаются - встречи с друзьями и просмотр теле - и видеопрограмм, чтение занимает почти в три раза меньше времени, чем 15 лет назад, занятия спортом - в 2,5 раза меньше. Зато увеличилось время на занятия с компьютером, посещение кино, театров и храмов.
О перспективах на будущее: лишь четверть опрошенных ответили, что их жизнь в будущем улучшится, половина затруднились ответить, еще 23% ответили, что не изменится, 5,1% ответили, что ухудшится. Отсюда нарастает пессимизм, пассивность.
Пенсионеры - одна из самых незащищенных групп населения. Не секрет, что на государственную пенсию прожить очень трудно, поэтому пенсионеры с радостью берутся за самую малооплачиваемую работу, которая хоть в какой-то мере помогает выживать в сложившихся условиях. Следует отметить, что пенсионеры являются одной из самых активных групп населения, проявляющей свое недовольство политикой властей в открытых формах.
Население мегаполиса различается по своему экономическому положению.
Финансово независимые граждане составляют, по различным оценкам, не более 4 - 5% общего населения. Средний класс на Западе - это основная группа населения, поддерживающая правительство и являющаяся опорой государства. В нашей стране эта категория горожан почти сведена до прожиточного минимума, они едва сводят концы и концами. Это далеко не опора власти, скорее "мина замедленного действия", которая может в экстремальной ситуации выйти из-под контроля. Но есть и жители, которые сегодня даже официально находятся за чертой бедности.
Зарплата в бюджетной сфере является одной из минимальных в Москве. Уровень материального обеспечения большей части научных сотрудников, учителей, врачей, даже считая приработок на стороне, не позволяет им выйти за рамки необходимого. Это, естественно, вызывает устойчивую социальную напряженность.
Население города разделяется по занятости на производстве. Возможна полная или частичная занятость, временная (эпизодическая) работа, даже безработица. Свою лепту в непростую ситуацию по занятости населения вносят гастарбайтеры, соглашающиеся на самую низкооплачиваемую работу. Много проблем вызывает незаконная миграция рабочей силы из стран ближнего зарубежья.
Население мегаполиса различается по уровню образования: высшее, среднее, начальное, но встречаются горожане, не имеющие даже начального образования (такую прослойку ранее вообще нельзя было себе представить).
Закон "Об образовании" сделал среднее образование не обязательным. И примерно треть покидают школу раньше. Не считая беспризорников. В результате реально ощущается девальвация образования и снижение общего культурного уровня населения.
Жители мегаполиса, естественно, различаются по национальному признаку. Москва все более напоминает мировой город как пересечение самых различных национальных потоков, скопление различных национальностей и культур. На этой почве нередко возникает непонимание и, как следствие, - напряженность и конфликты на национальной почве.
Столица всегда была собирателем земель, однако в настоящее время возможности ассимиляции других национальностей в Москве уже ограничены.
Горожане отличаются друг от друга по вероисповеданию. В Москве давно сосуществуют все четыре мировые религии, и для прихожан каждой из них в городе отведено достойное место.
В постперестроечные годы Москва испытала на себе религиозный бум, который продолжался примерно до 1992 г.
Граждане различаются по состоянию здоровья. Поскольку сегодня, учитывая сложную экологическую ситуацию, почти не встречаются абсолютно здоровые по всем параметрам, то есть люди относительно здоровые, а также есть с ограниченными возможностями и инвалиды.
По данным официальной статистики, в Москве, как и во всей России, число инвалидов с каждым годом увеличивается, причем темпы инвалидизации, а также высокие доли инвалидов в структуре всего населения уже сейчас позволяют назвать проблемы инвалидов одними из наиболее важных социальных проблем современного российского общества.
Стремительно растущие процессы инвалидизации обусловлены целым рядом социально-экономических причин, таких, как развал экономики, разрушение структуры традиционных связей и отношений, трансформация ценностных систем, идеалов, жизненных установок и т. п. Все это порождает такие явления, как бедность (часто даже нищету) и сопровождающее ее ухудшение материальных условий жизни: ухудшение питания, сокращение потребления товаров и услуг, уменьшение возможностей досуга, отдыха и рекреации, снижение качества доступного уровня медицинского обслуживания и т. п. Особенно это касается слабозащищенных социальных групп, наиболее яркими представителями которых являются инвалиды и семьи, имеющие инвалидов. Официальная статистика и конкретные социологические исследования подтверждают, что падение уровня жизни инвалидов и семей, имеющих инвалидов, происходит гораздо более высокими темпами по сравнению с другими группами москвичей.
В качестве одной существенной причины увеличения темпов инвалидизации можно назвать феномен адаптационного стресса. Психологические нагрузки, связанные с крушением идеалов, устоявшихся жизненных укладов, ценностных норм, с утерей значимых статусов (вчера - ученый, инженер, сегодня - "челнок", дворник, а то и бомж), неуверенностью в завтрашнем дне, переживаниями за судьбу детей, нередко ведут к резкому ухудшению здоровья, росту алкоголизма и наркомании, увеличению смертности, сокращению продолжительности жизни, ослаблению иммунных механизмов, т. е. стимулированию процессов инвалидизации. Причем особо следует отметить повышение числа инвалидов по рождению.
Уровень и качество жизни инвалидов: средств хватает на все у 7,7%; на жизнь в основном хватает, но не могут делать дорогие покупки - 55,7%; концы с концами сводят, но материального благополучия нет - 27,6%; живут очень бедно - 9,0%.
Среднедушевой доход семьи у половины (49,9%) колеблется от 1000 до 3000 рублей в месяц, 20,8% живут на средства менее 1000, и только 29,3% - свыше 3000 рублей в месяц.
Собственным жильем обеспечено большинство инвалидов - 84,3%, у большинства есть аудио - и видеотехника, у трети - автомобиль или компьютер, у 42% - дача.
Условия жизни: хорошие - 37%, удовлетворительные - 35,6%, неудовлетворительные - 16,5%, ужасные - 6,7%.
Медицинское обслуживание инвалидов они оценивают как удовлетворительное - 53%, низкое и крайне низкое - 39,2%, соответствующее высокому уровню - лишь 4,5%.
Досуговые возможности данной категории граждан весьма ограничены. Можно привести желания инвалидов заниматься различными видами досуга при невозможности реализовывать эти желания. Путешествия - 65,2%, занятия художественным творчеством - 45,7%, спорт - 42,1%, посещение музеев - 41,8%, кино - 41,1%, занятия музыкой - 40,7%, посещение театров - 38,6%, клубы по интересам - 38,2%, бары и рестораны - 37,9%. В то же время посещению храмов было отдано предпочтение лишь 12,7% респондентов, очень мало высказалось за телевизор и чтение - по 4,6%.
Образование. Около 30% не удовлетворены своим образованием, а 35,2% повышают свой образовательный уровень.
В личной жизни примерно половина удовлетворены семейной жизнью, примерно 20% высказались неудовлетворительно, остальные уклонились от ответа.
По вопросам занятости: 63% инвалидов могут работать, но 28% физическое состояние не позволяет устроиться на работу. Лишь 13% инвалидов работают по специальности, поскольку выбор профессии ограничен физическими возможностями (48%).
Среди наиболее острых проблем инвалидов на первом месте стоят материальные затруднения - 24,0%, отсутствие возможности реализовать свои жизненные планы - 11,2%, плохое медицинское обслуживание - 8,8%, недостатки профессиональной подготовки - 8,8%, затруднение с получением интересной работы - 8,8%. Далее идут: недостаточность профессиональной подготовки, невнимание руководителей к возможностям и способностям инвалидов, несоответствие работы полученной специальности, трудности, связанные с работой в коллективе, трудности в семейной жизни и воспитании детей.
Лишь 20,5% инвалидов владеют информацией о предоставляемых им льготах. Остальные либо не знают о них, либо затруднились ответить на этот вопрос.
На первом месте востребуются прямые денежные дотации (63,3%) и целевые дотации на лечение (51,1%), далее идут профессиональная адаптация (22,2%), социально-психологическая помощь (21,1%), помощь в получении образования (16,7%), другие формы материальной поддержки (15,6%).
Население различается по своей принадлежности к криминалу. Большинство являются законопослушными гражданами, есть временно оступившиеся, но есть и криминал. Нередко между отдельными их представителями происходят разборки, в которых гибнут ни в чем не повинные люди. Особую остроту составляет подростковая преступность - потенциальная опасность для любого общества. Имеются и группы риска, способные в известных обстоятельствах совершить преступление (наркоманы, бомжи, несовершеннолетние). В мегаполисе легче скрыться, поскольку пассажиры метро или автобуса чаще всего не знают друг друга. В деревне или маленьком городе это сделать практически невозможно. Там обо всех знают все или почти все.
Ставшие популярными в городе рок-тусовки оставляют после себя горы шприцев и бутылок. Их посещает молодежь в основном из малообеспеченных, часто неблагополучных семей, с невысоким образованием, уровнем интеллекта. Это настоящие изгои общества, обделенные вниманием, заботой родителей, государства, школы. Употребление наркотиков, хулиганство, пьянство, драки, дебоши и разбои, расовая и национальная нетерпимость - характерные черты этой в целом несчастливой группы молодежи.
Примерная типология объединений с девиантным поведением и антиобщественным сознанием следующая.
1. Случайная группа - например, затевающая драки на дискотеках, стадионах и других местах, однако имеющая свои неписаные групповые нормы поведения и ценности. Причем вхождение в случайную группу воспринимается как сигнал об освобождении от социального контроля, как возможность "отпустить тормоза". Кроме того, хорошо известно, что действия, совершенные в этом случае индивидом, в итоге кажутся ему анонимными, как бы не личными действиями.
2. Ретристская группа. Под ретризмом в социологии и психологии понимается стремление к уходу от действительности, от жизненных трудностей. Крайний вариант ухода от действительности - это суицид. Обычно занятия ретристских групп - бесцельное времяпрепровождение, сомнительные развлечения, токсикомания, наркомания.
3. Агрессивная группа - основана на наиболее примитивных представлениях об иерархии ценностей и минимуме культуры. Она дошла из глубокой древности до наших дней практически в неизменном виде. Характерными особенностями агрессивной группы являются жесткая иерархическая структура, сильное групповое давление на участников, серьезные санкции за нарушение групповых норм, психологической основой которых является резкое противопоставление: "Мы и они".
Для криминогенных групп особенно характерными чертами являются внушаемость и конформизм. Выходят члены "стаи", как правило, из конфликтных семей, а отсюда - примитивный уровень мышления. В группировке подросток проходит школу ложного коллективизма, риска, романтики, подлости и жестокости. Здесь его поддерживают материально, убеждают, что он все может. Такие "стаи" называют молодежными бандами. Подросток в этом жестоком мире куда меньше защищен, чем в годы детства.
Жители мегаполиса различаются по культурному уровню. Проникновение в Москву на постоянное жительство громадного числа приезжих из отдаленных мест, не отличающихся высоким культурным уровнем, привело к размыванию культуры; имеет место нецензурная брань, грязь в метро, неуважение к старикам, инвалидам и пр.
Приезжие. Туристы (пока Москва является не очень привлекательным городом для туристических поездок, так как мало комфортабельных гостиниц, слаба туристическая индустрия), бизнесмены и деловые люди чувствуют себя в Москве весьма неплохо. Особую статью составляют "гастролеры", которые приезжают в город на несколько часов, чтобы совершить преступление и немедленно скрыться. На территориях вокзалов находятся транзитные пассажиры, коротающие время до отхода поезда или вылета самолета. Но есть и многочисленная категория людей, живущих в пригороде и приезжающих на работу в Москву.
Возможны и другие социальные различия.
Суммируя изложенное выше, можно считать, что имеются многочисленные факторы, влияющие на дестабилизацию социальных условий в мегаполисе. С другой стороны, социальные противоречия есть фактор развития мегаполиса, корректировки стратегии и тактики управления им.
Одним из серьезных противоречий является, с одной стороны, ощущение свободы человека. Немецкий социолог Г. Зиммель указывал, что "в больших городах индивид имеет такую форму и степень свободы, какой нигде более не существует". С другой стороны, Г. Лебон, анализируя бытие и действия больших масс людей, указывал, что, благодаря численности, восприимчивости к внушению и заразительности толпы, она превращает человека в варвара, "существо инстинктивное", лишает его чувства ответственности. "Сознательная личность, - пишет Лебон, - исчезает, причем чувства и идеи всех отдельных единиц, образующих целое, именуемое толпой, принимают одно и то же направление". Э. Канетти отмечает следующие свойства массы: она всегда "стремится расти, внутри массы господствует равенство, масса любит плотность, масса требует направления, она существует, пока есть недостигнутая цель". Эти характеристики массы помогают в изучении социальных процессов современного мегаполиса.
Отвечая на вопрос: "Человек для города или город для человека?", нужно взять курс на устойчивое развитие мегаполиса, считая приоритетным направлением социальную стабильность горожан. Деятельность по обеспечению защищенности человека в мегаполисе нельзя представлять в отрыве от активности самого человека. Борьба за человеческое в человеке - это не только общественная задача, но и индивидуальная цель каждого.
Социальная стабильность базируется на гармоничном взаимодействии основных интересов социальных классов и групп, что предопределяет необходимость разработки и реализации научно обоснованной социальной политики, системы взаимосвязанных комплексных социальных программ и проектов, развития и совершенствования трудового законодательства, социального планирования и прогнозирования, расширения реальных прав и свобод трудовых коллективов, общественных организаций и движений, каждого члена общества.
Управление социальной сферой мегаполиса представляет собой постоянное решение многочисленных, порой противоречивых, проблем различных групп населения. Необходимо определиться в стратегии и тактике. Во-первых, нельзя узурпировать власть в громадном городе, разделяя ответственность с местными органами власти, разумеется, делегировав им соответствующие полномочия. Здесь можно встретиться с таким явлением, когда у власти на местах имеются полномочия, но отсутствует ответственность за свои действия.
Вторая проблема управления состоит в том, что текущая работа управленческих структур сводится к "залатыванию дыр", иными словами - к преодолению сложных ситуаций. Разумеется, преодолевать их необходимо, но сводить все усилия властных структур к данной деятельности было бы неразумно. В социальной психологии это называется "бой с тенью", борьба с последствиями - так или примерно так осуществляется чаще всего управление на местном уровне. Есть и такое сравнение - "эффект яблони". Мы боремся с плодами, оставляя в неприкосновенности стволы и корни, а они, как известно, на будущий год опять принесут те же яблоки. Мы почему-то всегда опаздываем и стойко преодолеваем последствия, а не устраняем преждевременно их причины. Стратегия управления состоит в предвидении социальной ситуации и упреждении возможных негативных последствий, в избрании пути на опережение возможных отрицательных проявлений.
Основная задача любого общества - обеспечение выживания составляющих его членов, его самосохранение и саморазвитие, обеспечение системной целостности. В развитом обществе можно выделить ряд функций, без которых решение задач выживания общества, его самосохранения и саморазвития невозможно. Это, прежде всего, производство, познание, управление, образование и культурное воспитание. Что же было сделано в Москве для улучшения жизни ее горожан и гостей столицы?
Москва с площадью 479 тыс. кв. км представляет собой гигантскую агломерацию населения, в которой проживают более 9 млн. человек, а с пригородами - более 13 млн.; одних гостей ежедневно приезжает в столицу до 3 млн. человек. Крупнейший город России ежечасно испытывает на себе последствия демографических изменений, столь характерных для современного мегаполиса. Это и скученность больших масс населения, вызывающая проблемы с жильем и транспортом; и наличие безработицы, которая в условиях многоукладной экономики приводит к нищенскому существованию определенной части населения; и миграция, в основном из южных районов, вызывающая порой и без того непростую криминогенную обстановку; и уменьшение рождаемости в сочетании с увеличением смертности, дефицит чего пополняется за счет лимитных рабочих из Подмосковья и ближайших областей; и беспризорность и бродяжничество, с проявлениями которых еще не борются в должной мере; и целый ряд других проблем. Серьезное изучение демографической ситуации в городе, анализ происходящих в нем процессов, своевременные прогностические действия и нахождение рациональных (продуктивных) способов преодоления (упреждения) возможных негативных последствий позволят взять под контроль демографические проблемы, тем самым обеспечив стабильное развитие города на долгие годы.
Постоянно увеличивающееся количество автомобилей привело к тому, что сложившиеся магистрали исчерпали свою пропускную способность. Предвидя это, правительство города заблаговременно начало осуществлять мероприятия по модернизации основных магистралей. Была расширена кольцевая автодорога, построена разделительная полоса, исключающая лобовое столкновение автомобилей, сооружены развязки. Реальностью стало третье транспортное кольцо, серьезно разгрузившее центр города, а в перспективе - строительство четвертого транспортного кольца. Без этих мероприятий Москва давно бы уже увязла в многокилометровых пробках на улицах города.
Отдельно необходимо остановиться на расширение сети метрополитена, которым пользуются миллионы горожан, о строительстве легкого метро и монорельсовой дороги. Это поможет снять социальное напряжение в тех районах города, которые ранее не имели надежного скоростного транспорта. Постепенно из города выводятся вредные производства, освобождаются промышленные зоны для строительства жилья и других сооружений. Большие работы были проведены по очистке дна Москвы-реки и Яузы, по экологической реабилитации Люблинской поймы, по сохранению парков и зеленого наряда столицы. Без этих мероприятий нельзя было серьезно говорить об изменяющемся в лучшую сторону состоянии воды и воздуха.
Защищенность человека в городе, в собственном доме, квартире, улучшение их внешнего вида также не прошли мимо внимания городских властей. Это касается приведения в порядок подъездов и дворовых территорий, установки кодовых замков и системы телевизионного слежения в жилом секторе. Да и само жилье, значительно поднявшееся в цене, стало объектом интереса определенной части чиновников. Хотя в городе идет массовое строительство, очередь на получение бесплатного жилья движется крайне медленно. Хорошим решением было ужесточение требований в вопросах жилищной политики с целью предотвращения спекуляций муниципальным жильем. Наведение порядка здесь позволит разрядить непростую ситуацию, приводящую к социальным потрясениям.
Много делается в Москве для совершенствования социальной инфраструктуры столицы. В каждом районе строятся современные магазины и рынки, расширена сеть первоклассных кинотеатров, появляются бассейны, катки с искусственным льдом, спортивные площадки. Учитывая возможность в будущем проведения летних олимпийских игр, правительство города приняло постановление о возведении крыши над большой спортивной ареной Лужников; и это сразу позволило проводить на ней соревнования самого высокого ранга в любое время года.
Немало хлопот родителям доставляет получение детьми полноценного образования. Много делается в городе для его совершенствования. В период массовой приватизации и бесконтрольной сдачи помещений в аренду и субаренду департамент образования добился решения Правительства Москвы о запрещении перепрофилирования школьных помещений. Это позволило не только сохранить уже построенные школьные здания, но и возводить новые по улучшенным проектам. Так была ликвидирована проблема второй смены в школах, появилась возможность использовать помещения и оборудование для работы во внеучебное время.
Любое необоснованное решение в масштабах мегаполиса может спровоцировать социальный взрыв с выражением массового недовольства населения. Таким детонатором явилось обсуждение в Думе законопроекта об отмене льгот для ветеранов, пенсионеров и инвалидов и замене их денежной компенсацией. Руководство города приняло разумное решение о сохранении льгот для данных категорий горожан, которые в будущем сами могут выбрать ту форму государственной дотации, которая им больше подходит.
Много говорится о теневой стороне производственной и торговой сфер. Ослабление налогового бремени на мелкий и средний бизнес позволит многим из них "выйти из тени", регулярно отчисляя в казну города значительные суммы. Есть серьезные вопросы к банкам и страховым компаниям. Потеря вкладов населения от нечистоплотной деятельности финансовых пирамид еще долго будет обсуждаться населением, порождая недоверие не только к частным, но и к государственным структурам. Немало беспокойства для автолюбителей принес Закон об обязательном автостраховании и о сложностях с получением компенсации за дорожно-транспортное происшествие.
Источником серьезного социального напряжения является опасность террористических актов. К сожалению, они имели место в городе. В настоящее время ужесточаются профилактические меры по предупреждению террористических актов в аэропортах и на железных дорогах. Улучшилась работа паспортно-визовой службы, что сказалось на наведении большего порядка среди приезжающих в столицу.
Есть отрадные изменения и в других сферах.
Москва - это академии наук, университеты, всемирно известные театры, Консерватория, различные научные школы, наличие 88 государственных и 85 коммерческих высших учебных заведений, более 700 культурно-досуговых учреждений, общественных организаций, которые делают ее научным и культурным центром страны.
Архитектура города становится более рельефной, индивидуальной в каждом микрорайоне; особенно преобразилась центральная часть города, украсившись отреставрированными особняками и современными офисами.
Строятся и реконструируются храмы и монастыри, возвращаются на прежнее место иконы и колокола, возрождаются храмовые общины, столица очищается от перегибов, допущенных ранее по отношению к церкви и ее роли в воспитании населения.
Запланировано сооружение второй очереди МГУ на Воробьевых горах. Построен прекрасный комплекс зданий МГИМО, военно-воздушной академии им. Ю. А. Гагарина, новый корпус МВТУ им. Н. Э. Баумана и ряд других.
В новое прекрасное здание переехала Центральная государственная библиотека им. Н. А. Некрасова. Там созданы все удобства для читателей, сотрудников библиотеки и хранения уникального фонда.
Построены две школы искусств: в Выхино им. М. А. Балакирева и в Косино. Они стали украшением этих районов. Дети получили возможность заниматься различными видами искусства в прекрасных условиях. Осуществляется реконструкция музыкальной школы им. Гнесиных и ряда других.
Началась грандиозная реконструкция Большого театра, в процессе которой будет полностью заменено оборудование сцены, расширены репетиционные и другие помещения; эскалаторы помогут зрителям подняться до своего места в зале.
Возрождаются кинотеатры, освобождаясь от продажи мебели, складов и магазинов. С появлением в прокате конкурентоспособных фильмов зритель опять вернулся в кинотеатр.
Московские парки, легкие города, освобождаются от не свойственных им функций; с их территорий выводятся склады, гаражи, авторемонтные мастерские, торговые предприятия. По решениям московского руководства самый большой в столице демонстрационный комплекс - ВДНХ (ВВЦ) в недалеком будущем перестанет выполнять роль самого большого рынка Москвы, а будет представлять достижения промышленности и сельского хозяйства России.
Стал популярным праздником День города. В этот праздник москвичей проходят народные гулянья, выступают популярные артисты. Расширились тематика и число детских праздников, организуемых на средства города.
Благоустроенными стали дворы московских жителей. Детские площадки, оформленные с хорошим вкусом, приносят радость не только детям, но и взрослым.
Закрыли подъезды домов, в них стало намного меньше случайных прохожих. Это сразу отразилось на стабильности существования жителей каждого дома и города в целом. Если, как обещают власти, будет еще и видеонаблюдение за подъездами, то проблема сохранности жилья и его имущества будет в значительной мере решена.
Проблема социальной стабильности населения крупнейшего города России может быть критерием оценки эффективности деятельности властных структур. Исполнительная вертикаль власти на городском, окружном и муниципальном уровнях предполагает ее децентрализацию, поскольку именно на местном уровне, общаясь непосредственно с жителями мегаполиса, можно определить трудности и обеспокоенность различных групп населения, вовремя принять соответствующие меры. В этой связи расширение функциональных обязанностей муниципальных властей должно быть дополнено повышением ответственности за принимаемые решения. Мировой и отечественный опыт современной урбанистики позволяет задолго до проявления социальных потрясений выявить наиболее болевые точки социальной ситуации в мегаполисе и наметить ближайшие и отдаленные перспективы его устойчивого развития.
Литература
1. Байков В. А., Норкин К. Б., Урсул А. Д. Формирование национальных советов по устойчивому развитию. М., 1999. 55 с.
2. Город и деревня в европейской России: сто лет перемен: Монографический сборник. М.: ОГИ, 2001. 560 с.
3. Бекетт Ф. Будущее городов // Курьер ЮНЕСКО. Июль 1994 г. С. 21.
4. Шюц А. Формирование понятия и теория в общественных науках // Американская социологическая мысль / Р. Мертон, Дж. Мид, Т. Парсонс, А. Шюц. М., 1994. С. 485.
5. Лебон Г. Психология народов и масс. СПб., 1995. С. 164.
6. О системе защиты социальных интересов населения как факторе стабильности в обществе и устойчивого развития города. М., 2004. 68 с.
7. Социальная сфера Москвы в оценках населения столицы. М., 2002. 139 с.
8. Социальные, экономические и экологические аспекты устойчивого развития городов: Материалы научно-практической конференции мэров городов России 24 - 26 июня 1999 г. М.: Международный гуманитарный фонд "Знание", 1999. 269 с.
9. Попов А. И. Мегаполис как объект управления (Анализ московского законодательства). М.: Изд-во РАГС, 1998. 274 с.
10. Комарова Н. Г., Кац Я. Г., Козлов В. В., Пикалова О. А. Устойчивое развитие мегаполиса в условиях природного и техногенного рисков. М.: Изд-во "Готика", 2002. 192 с.
11. Международная конференция "Мировой опыт взаимодействия субъектов устойчивого развития территорий в крупных городах" 3 - 4 февраля 2000 года. М., 2000. 195 с.
12. Социальное управление: Словарь / Под ред. В. И. Добренькова, И. М. Слепенкова. М.: Изд-во МГУ, 1994. 208 с.
13. Совершенствование государственного управления на основе его реорганизации и информатизации. Мировой опыт / Под ред. В. И. Дрожжинова. М.: Эко-Трендз, 2002. 264 с.
14. Планирование развития города: Анализ практики и пути совершенствования / Под ред. Д. Н. Бобрышева. М., 2002. 132 с.
15. Вопросы экономики, управления и права: Сборник научных трудов преподавателей ИЭУП. М., 2002. 192 с.
Название документа
"Обзор практики рассмотрения федеральными арбитражными судами округов споров по единому социальному налогу и налогу на доходы физических лиц за июль - декабрь 2006 года"
(Лермонтов Ю. М.)
(Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2007)
Текст документа
Подготовлен для системы КонсультантПлюс
ОБЗОР ПРАКТИКИ РАССМОТРЕНИЯ ФЕДЕРАЛЬНЫМИ АРБИТРАЖНЫМИ
СУДАМИ ОКРУГОВ СПОРОВ ПО ЕДИНОМУ СОЦИАЛЬНОМУ НАЛОГУ
И НАЛОГУ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ
ЗА ИЮЛЬ - ДЕКАБРЬ 2006 ГОДА
Материал подготовлен с использованием правовых актов
по состоянию на 23 июля 2007 года
Ю. М. ЛЕРМОНТОВ
Лермонтов Ю. М., консультант Минфина России.
При подготовке обзора отобрано и прокомментировано 87 судебных актов. Рассматривались только вступившие в силу постановления.
А. НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ
1. Доходы от источников в Российской Федерации
и доходы от источников за пределами Российской Федерации
(статья 208 НК РФ)
Ситуация N 1.
По смыслу статьи 807 ГК РФ договор займа предполагает возврат полученных денежных средств, поэтому заемные денежные средства, полученные налогоплательщиком, не относятся к доходам, определенным в пункте 1 статьи 208 НК РФ, и не облагаются НДФЛ (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.11.2006 N Ф04-7736/2006(28569-А46-19)).
Суть дела.
Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогоплательщиком налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2002 г.
По результатам проверки налоговым органом решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на доходы физических лиц, единого социального налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет, в ФФОМС и ТФОМС. Этим же решением налогоплательщику начислены налог на доходы физических лиц и пени, единый социальный налог и пени.
Основанием для принятия решения послужил вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу за 2002 г. в результате исключения из дохода денежных средств.
В течение 2002 г. налогоплательщик получил денежные средства по договору займа, которые впоследствии были им возвращены. Считая сделку займа ничтожной, налоговый орган включил указанные денежные средства в налогооблагаемую базу налогоплательщика по налогу на доходы физических лиц и по ЕСН.
Налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о привлечении его к налоговой ответственности.
Позиция суда.
В соответствии со статьей 209 НК РФ объектом налогообложения - налогом на доходы физических лиц - признается доход, полученный налогоплательщиком от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ.
В соответствии со статьей 41 НК РФ под доходом налогоплательщика понимается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
Перечень доходов, полученных налогоплательщиками от источников в РФ, определен в пункте 1 статьи 208 НК РФ.
Из анализа указанной нормы следует, что получение денежных средств по договору займа нельзя признать доходом в том понимании, которое используется в главе 23 НК РФ.
В соответствии с положениями статьи 807 ГК РФ договор займа предполагает возврат полученных денежных средств.
Следовательно, заемные денежные средства не могут рассматриваться в качестве экономической выгоды и не могут быть отнесены к доходам налогоплательщика.
Таким образом, требования налогоплательщика были удовлетворены, поскольку в соответствии с пунктом 3 статьи 237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу определяется индивидуальными предпринимателями как сумма доходов, полученных налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Комментарий к Постановлению ФАС Западно-Сибирского округа от 21.11.2006 N Ф04-7736/2006(28569-А46-19).
Письма ФНС России от 15.06.2006 N 04-1-02/320@, от 26.04.2006 N 04-2-02/335@, от 17.04.2006 N 04-1-04/215 посвящены вопросам уплаты налога на доходы физических лиц. В соответствии со статьями 207, 208 и 209 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, по всем доходам, полученным ими в отчетном налоговом периоде, а также физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ, по доходам от источников в РФ. Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от реализации в РФ акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставном капитале организаций.
Статьей 216 НК РФ установлено, что налоговым периодом признается календарный год.
В письмах Управления ФНС России по г. Москве от 13.09.2006 N 20-12/81114 и от 23.09.2003 N 26-12/52306 детально анализируются вопросы налогообложения, связанные с договором займа. Руководствуясь статьей 807 ГК РФ, по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.
Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.
На основании статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с 23 и 25 главами НК РФ.
Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС Московского округа от 24.11.2006 N КА-А40/11515-06, ФАС Западно-Сибирского округа от 02.11.2006 N Ф04-3972/2006(24052-А27-32), в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.08.2006 N А19-3107/06-43-Ф02-4227/06-С1.
Ситуация N 2.
Несмотря на то что денежные средства организации-банкрота были начислены на расчетный счет налогоплательщика - конкурсного управляющего, они не являются доходом последнего, поскольку носят целевой характер. Таким образом, основания для начисления налога на доходы физических лиц отсутствуют (Постановление ФАС Уральского округа от 12.07.2006 N Ф09-5915/06-С2).
Суть дела.
Налоговым органом проведена выездная проверка декларации деятельности налогоплательщика, по результатам которой принято решение об уплате доначисленных налога и пени.
В частности, основанием доначисления НДФЛ явилось занижение налогоплательщиком налоговой базы за счет денежных средств, поступивших на его расчетный счет.
Оспаривая решение налогового органа, налогоплательщик обратился с соответствующим заявлением в суд.
Позиция суда.
Суд признал решение налогового органа недействительным, поскольку денежные средства, поступившие на расчетный счет налогоплательщика, не являются средствами, полученными от осуществления предпринимательской деятельности.
Согласно статье 207 НК РФ, физические лица признаются налогоплательщиками по любым доходам, полученным от источников в РФ и за ее пределами.
В силу подпункта 10 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в РФ относятся иные доходы, получаемые налогоплательщиками в результате осуществления ими деятельности в РФ.
Налогоплательщик назначен конкурсным управляющим и осуществлял конкурсное управление организацией, признанной банкротом. Собранием кредиторов на него возложена функция по целевому использованию средств, полученных от реализации имущества организации, на погашение признанной кредиторской задолженности и осуществление расходов, связанных с текущим управлением организацией.
Для осуществления возложенных функций собрание кредиторов приняло решение об использовании в расчетах с кредиторами расчетного счета конкурсного управляющего - налогоплательщика.
Суд пришел к выводу, что средства, зачисленные на расчетный счет налогоплательщика, не являются доходом последнего, поскольку носят целевой характер, поэтому основания для начисления налога на доходы физических лиц отсутствуют.
Комментарий к Постановлению ФАС Уральского округа от 12.07.2006 N Ф09-5915/06-С2.
В соответствии с пунктом 1 статьи 105 Федерального закона от 08.01.1998 N 6-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон N 6-ФЗ) конкурсный управляющий обязан использовать в ходе конкурсного производства только один счет должника в банке или иной кредитной организации (основной счет должника). Другие счета должника в банках и иных кредитных организациях, известные на момент открытия конкурсного производства, а также обнаруженные в ходе конкурсного производства, подлежат закрытию конкурсным управляющим по мере их обнаружения. Остатки денежных средств должника с указанных счетов должны быть перечислены на основной счет должника.
По мнению Управления МНС России по г. Москве, изложенному в письме от 30.07.1999 N 20-06/18387, статьей 105 Закона не предусмотрено открытие счета конкурсному управляющему в случае отсутствия счетов у должника, в том числе в случае ликвидации обслуживающего его банка.
Вместе с тем согласно статье 101 Закона N 6-ФЗ с момента назначения конкурсного управляющего к нему переходят все полномочия по управлению делами должника, в том числе полномочия по распоряжению имуществом должника.
С учетом изложенного, в случае отсутствия у должника банковского счета для оплаты указанных в статье 105 Закона N 6-ФЗ расходов, связанных с осуществлением конкурсного производства, конкурсный управляющий вправе открыть в банке или иной кредитной организации счет от имени организации-должника в порядке, аналогичном порядку открытия банковского счета руководителем организации.
Аналогичные выводы содержатся также в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 10.01.2006 N А82-12795/2004-37.
Ситуация N 3.
Установленный статьей 208 НК РФ перечень доходов от источников в РФ не относит к доходам возвращенные из бюджета суммы излишне уплаченных налогов, поэтому у налогоплательщика отсутствует налогооблагаемая база по налогу на доходы физических лиц и, следовательно, обязанности по уплате этого налога с суммы возвращенных из бюджета денежных средств (Постановление ФАС Московского округа от 06.12.2006, 13.12.2006 N КА-А41/11880-06).
Суть дела.
Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам правильности исчисления и полноты перечисления в бюджетные и внебюджетные фонды налогов. По результатам проверки вынесено решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на доходы физических лиц; пунктом 1 статьи 119 НК РФ - за непредставление соответствующей налоговой декларации. Налогоплательщику предложено уплатить НДФЛ и пени.
Налоговый орган выставил требования налогоплательщику об уплате налога и налоговых санкций, в связи с их неисполнением в добровольном порядке обратился в суд с заявлением о взыскании налога на доходы физических лиц, пени и налоговых санкций.
Позиция суда.
В качестве объекта налогообложения налоговым органом определены поступившие на счет налогоплательщика денежные средства, фактически являющиеся суммой излишне уплаченных им ранее налогов.
В силу пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы, полученные налогоплательщиком в течение года или право на распоряжение которыми у него возникло в этом налоговом периоде.
Согласно статье 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами НК РФ "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль (доход) организации", "Налог на доходы от капитала".
Перечень доходов от источников в РФ установлен статьей 208 НК РФ, из которой не усматривается отнесение законодателем возвращенных из бюджета сумм излишне уплаченных налогов к доходам.
Сумма излишне уплаченного налога, возвращаемая налогоплательщику, является фактически принадлежавшими ему ранее денежными средствами, уплаченными до их возвращения в бюджет в отсутствие установленной законодательством обязанности. В связи с чем такие денежные средства не могут быть определены как полученный налогоплательщиком доход.
Учитывая приведенные выше положения законодательства, суд пришел к выводу об отсутствии у налогоплательщика в рассматриваемой ситуации налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц и, следовательно, обязанности по уплате этого налога с суммы возвращенных из бюджета денежных средств.
Комментарий к Постановлению ФАС Московского округа от 06.12.2006, 13.12.2006 N КА-А41/11880-06.
Руководствуясь статьей 78 НК РФ, можно сделать вывод, что под "излишне уплаченным налогом" понимаются суммы, уплаченные налогоплательщиком сверх тех, на уплату которых имелась установленная законодательством обязанность.
В соответствии с пунктом 4 статьи 78 НК РФ, по заявлению налогоплательщика суммы излишне уплаченного налога могут быть зачтены ему в счет предстоящих платежей по НДФЛ или иному налогу. Об этом также говорится в письме Минфина России от 21.06.2006 N 03-05-01-04/173.
Возврат излишне взысканного налога, сбора и пени осуществляется в соответствии со статьей 79 НК РФ. Решение о возврате суммы излишне взысканного налога принимается налоговым органом на основании письменного заявления налогоплательщика, с которого взыскан этот налог, в течение двух недель со дня регистрации указанного заявления, а судом - в порядке искового судопроизводства. В соответствии с Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ срок для принятия налоговым органом решения о возврате суммы излишне взысканного налога с 01.01.2007 сокращен до 10 дней.
По смыслу пункта 4 статьи 79 НК РФ, налогоплательщик имеет право на получение возвращаемых сумм с процентами.
Денежные средства, поступившие на счет налогоплательщика, уплачены им самим, их возникновение не связано с получением им дохода, поскольку эти средства являлись и являются собственностью налогоплательщика, несмотря на то, что в течение определенного времени у него не было возможности распоряжаться ими. Таким образом, согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ, у налогоплательщика отсутствует налогооблагаемая база по налогу на доходы физических лиц, а также обязанность по уплате данного налога в бюджет с суммы возвращенного излишне уплаченного налога.
О возврате излишне взысканного налога, сбора и пени говорится также в письме Минфина России от 03.10.2005 N 03-02-07/1-256 "О возможности возврата и (или) зачета переплаты по штрафам".
Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС Московского округа от 30.11.2006 N КА-А41/11741-06, от 30.11.2006 N КА-А41/11735-06.
Ситуация N 4.
Доходы, поступившие налогоплательщику в качестве предварительной оплаты (аванса) в счет предстоящих поставок продукции, до момента выполнения работ (услуг) не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.08.2006 N А19-3107/06-43-Ф02-4227/06-С1).
Суть дела.
Налоговым органом проведена камеральная проверка представленных налогоплательщиком налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу за 2004 г.
В ходе проверки установлен факт занижения налога на доходы физических лиц и единого социального налога в результате невключения в налогооблагаемую базу по названным налогам авансовых платежей. По мнению налогового органа, авансовые платежи являются доходом, полученным в порядке предварительной оплаты, которые должны включаться в налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу тех периодов, когда они поступили. Данные суммы учтены налогоплательщиком при исчислении налогов в 2004 г.
По результатам проверки налоговым органом вынесено решение об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, которым предложено уплатить налог на доходы физических лиц и единый социальный налог. Налогоплательщику предложено в добровольном порядке уплатить недоимку по налогам.
Неисполнение налогоплательщиком указанного требования явилось основанием для обращения налогового органа в суд с требованием о взыскании задолженности по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу.
Позиция суда.
Согласно пункту 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиком от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ.
В соответствии с подпунктами 5, 6 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в РФ относятся, в том числе, доходы от реализации имущества, выполнения работ, оказания услуг.
В силу пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
Из пункта 3 статьи 210 НК РФ следует, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.
Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (статья 41 НК РФ).
Из указанных норм следует, что обязательным условием возникновения у налогоплательщика объектов налогообложения налогом на доходы физических лиц является реализация товаров, выполнение работ, оказание услуг.
В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным налогоплательщиком признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.
Суммы предоплаты (авансовые платежи) поступили к налогоплательщику в 2004 г. Вместе с тем доказательств фактической реализации продукции, в счет оплаты которой ему поступили авансовые платежи, отсутствуют.
При этом имеются доказательства возврата полученных авансовых платежей, в связи с чем определение размера налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, а соответственно, и суммы налогов рассчитаны налоговым органом с нарушением налогового законодательства.
Таким образом, суд отказал налоговому органу в удовлетворении заявленных требований, так как обязательным условием возникновения у продавца (подрядчика, исполнителя) объектов обложения налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом является реализация им продукции (работ, услуг), в связи с чем поступление денежных средств в качестве предоплаты, в счет договора до момента выполнения работ (услуг) не влечет возникновения объектов обложения названными налогами.
Комментарий к Постановлению ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.08.2006 N А19-3107/06-43-Ф02-4227/06-С1.
До тех пор пока налогоплательщик не исполнит обязательств, возложенных на него в результате заключения договора, авансовые платежи, полученные в счет оплаты, не относятся к доходу, являющемуся объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц.
В случае если у налогоплательщика возникает обязанность вернуть полученные в качестве аванса денежные средства (ввиду несостоявшейся или недействительной сделки), полученный доход также не подлежит налогообложению.
Поскольку в рассматриваемом случае налогоплательщик не реализовал продукцию и вернул переданную по договору предоплату, у него отсутствует доход в виде материальной выгоды, то есть средства, с которых мог бы быть начислен НДФЛ.
Выводы, аналогичные выводу суда в изложенном Постановлении, содержатся также в Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 16.08.2005 N А82-1489/2004-27, от 29.12.2004 N А11-5058/2004-К2-Е-3511, Постановлениях ФАС Дальневосточного округа от 02.03.2006 N Ф03-А80/05-2/5074, от 25.01.2006 N Ф03-А04/05-2/4697.
2. Объект налогообложения (статья 209)
Ситуация N 5.
Денежные средства, полученные сотрудником налогоплательщика под отчет, не являются доходом сотрудника, и не переходят в его собственность, поэтому квалифицировать подотчетные денежные суммы как облагаемые налогом на доходы физического лица неправомерно (Постановление ФАС Центрального округа от 05.09.2006 N А09-651/06-25).
Суть дела.
Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов.
По результатам проверки налоговым органом принято решение, согласно которому налогоплательщику доначислены налог на добавленную стоимость, налог на прибыль, налог с продаж, пени за несвоевременную уплату налогов, а также налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123 НК РФ.
Основанием для доначисления НДФЛ и налога на прибыль в оспариваемом налогоплательщиком размере послужил вывод налогового органа о том, что в счетах-фактурах, выставленных поставщиками налогоплательщика, содержатся недостоверные сведения. Это не соответствует требованиям статьи 169 НК РФ, поэтому счета-фактуры не подтверждают факта оплаты продукции поставщикам, следовательно, не подтверждают расходов, понесенных в связи с приобретением у них товара.
Оспаривая решение налогового органа, налогоплательщик обратился с соответствующим заявлением в суд.
Налоговым органом в адрес налогоплательщика было направлено требование об уплате налоговой санкции, и поскольку налогоплательщик в добровольном порядке требование не исполнил, налоговый орган обратился в суд со встречным заявлением о взыскании доначисленной суммы штрафа.
Позиция суда.
В проверяемом периоде товарно-материальные ценности приобретались и оплачивались налогоплательщиком через подотчетное лицо - сотрудника налогоплательщика, на основании выставляемых контрагентами налогоплательщика счетов-фактур. Поскольку счета-фактуры, выставленные поставщиками, содержат недостоверные сведения, то налоговым органом был сделан вывод о неподтверждении расходов, понесенных в связи с приобретением товара, в связи с чем суммы, отраженные в счетах-фактурах, признаны доходом сотрудника, выплаченным ему налогоплательщиком.
В соответствии со статьей 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, объектом налогообложения признается доход, полученный от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ.
Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы для целей исчисления НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
Судом правомерно указано, что деньги, выданные сотруднику под отчет, не являются его доходом, так как не переходят в собственность сотрудника.
Кроме того, налогоплательщиком представлены первичные документы, подтверждающие понесенные им расходы, в том числе накладные, квитанции к приходным кассовым ордерам, надлежаще оформленные и соответствующие требованиям законодательства.
Документы, свидетельствующие, что денежные средства получены сотрудником налогоплательщика безвозмездно в свое пользование или присвоены, отсутствуют. Таким образом, оснований квалифицировать подотчетные денежные суммы в качестве доходов физического лица не имеется.
Суд пришел к выводу о неправомерности действий налогового органа по доначислению налогоплательщику сумм НДФЛ, пени и штрафа по статье 123 НК РФ.
Комментарий к Постановлению ФАС Центрального округа от 05.09.2006 N А09-651/06-25.
В статье 217 НК РФ установлен исчерпывающий перечень доходов физических лиц, не подлежащих налогообложению. Любые доходы, не перечисленные в данной статье в качестве не подлежащих налогообложению, включаются в налоговую базу физических лиц.
Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) и пункту 12 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Подотчетные средства выдаются по расходным кассовым ордерам и должны расходоваться строго по целевому назначению. Подотчетные лица по таким средствам составляют авансовый отчет с приложением оправдательных документов за купленный товар и представляют его в бухгалтерию.
Таким образом, по мнению налогового органа, изложенному в письме Управления ФНС России по г. Москве от 27.03.2006 N 28-11/23487 "О порядке обложения НДФЛ сумм, выданных подотчетному лицу на приобретение товара, в случае отсутствия оправдательных документов" в случае если оправдательные документы на приобретение товара отсутствуют либо оформлены с нарушением требований Закона N 129-ФЗ и пункта 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и при этом товар не оприходован, суммы, выданные подотчетному лицу на расходы, включаются в налоговую базу по НДФЛ.
Все вышесказанное позволяет сделать вывод о различных позициях суда и налоговых органов по вопросу отнесения подотчетных денежных средств к доходу сотрудника организации.
Выводы, совпадающие с комментируемым выводом суда, содержатся также в Постановлениях ФАС Московского округа от 14.08.2006 N КА-А40/7546-06, от 19.06.2006 N КА-А40/5456-06, Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.04.2006 N А78-4606/05-С2-20/317-Ф02-1135/06-С1, Постановлении ФАС Уральского округа от 06.03.2006 N Ф09-1072/06-С2.
3. Особенности определения налоговой базы
при получении доходов в натуральной форме (статья 211)
Ситуация N 6.
Организация не осуществляла выплаты дохода участникам общества в формах, указанных в статье 211 НК РФ, у нее отсутствовала возможность удерживать и перечислять налог на доходы физических лиц, поэтому привлечение ее к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ и доначисление налога неправомерно (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.07.2006 N А33-18719/05-Ф02-3629/06-С1).
Суть дела.
Организация обратилась в суд с заявлением к налоговому органу о признании недействительным решения в части налога на доходы физических лиц, пеней и штрафа.
Налоговый орган обратился со встречным заявлением о взыскании с организации налоговых санкций.
По мнению налогового органа, увеличение доли в уставном капитале является доходом физических лиц, полученным в натуральной форме. Следовательно, организация, являющаяся налоговым агентом, неправомерно не удержала (при наличии такой возможности) и не перечислила в бюджет налог на доходы физических лиц, за что правомерно привлечена к ответственности на основании статьи 123 НК РФ.
Позиция суда.
В соответствии со статьей 209 НК РФ объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Согласно статье 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами НК РФ.
В силу статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
Пунктом 1 статьи 211 НК РФ установлено, что при получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ.
В силу пункта 1 статьи 87 ГК РФ обществом с ограниченной ответственностью признается учрежденное одним или несколькими лицами общество, капитал которого разделен на доли определенных учредительными документами размеров. Общество является самостоятельным юридическим лицом и имеет имущество на праве собственности. При этом имущество общества обособлено от имущества его учредителей (участников) (пункт 2 статьи 2 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ).
Участник общества не имеет права собственности на имущество созданной организации, но имеет по отношению к ней обязательственные права, удостоверяемые долей (пункт 2 статьи 48 ГК РФ). Из анализа норм Закона N 14-ФЗ можно сделать вывод о том, что доля удостоверяет следующие права участника: право на получение чистой прибыли пропорционально доле (статья 28 Закона N 14-ФЗ), право на получение действительной стоимости доли (в денежной или натуральной форме) в случае выхода или исключения участника (пункт 4 статьи 23 и статьи 26 Закона N 14-ФЗ), право на часть имущества общества после его ликвидации (абзац 7 пункта 1 статьи 8 Закона N 14-ФЗ), доля удостоверяет права на участие в управлении обществом, на получение информации о его деятельности и иные полномочия.
Таким образом, первые три группы прав относятся к имущественным. При реализации какого-либо из этих прав владелец доли получает доход. Других случаев, когда права на имущество общества переходят к его участнику, законодательство не предусматривает.
В соответствии со статьей 18 Закона N 14-ФЗ участники общества вправе принять решение об увеличении уставного капитала за счет имущества общества по решению общего собрания участников общества, принятому большинством не менее двух третей голосов от общего числа голосов участников общества, если необходимость большего числа голосов для принятия такого решения не предусмотрена уставом общества.
Решение об увеличении уставного капитала общества за счет имущества общества может быть принято только на основании данных бухгалтерской отчетности общества за год, предшествующий году, в течение которого принято такое решение.
Однако при этом прибыль не поступает участникам, а остается обособленным имуществом общества. У участников увеличивается лишь номинальная стоимость их долей. Действительная экономическая выгода владельцев долей появится лишь тогда, когда ими будет реализовано какое-либо из имущественных прав.
Данный вывод согласуется с положениями статьи 223 НК РФ, в соответствии с которой дата фактического получения дохода, то есть дата появления объекта налогообложения, определяется, в частности, как день: выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме; передачи доходов в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме.
Таким образом, до реализации участником доли в уставном капитале общества, номинальная стоимость которой увеличилась вследствие увеличения капитала за счет имущества общества, у организации отсутствует объект налогообложения и, следовательно, не возникает обязанность по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц.
В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации (налоговые агенты), от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 244 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.
В силу пункта 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды (пункт 6 статьи 226 НК РФ). Пунктом 9 статьи 226 НК РФ предусмотрено, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
Как следует из материалов дела, номинальная стоимость долей участников общества была увеличена за счет увеличения уставного капитала организации за счет имущества последнего - нераспределенной прибыли. При такой форме увеличения уставного капитала оплата увеличения размера уставного капитала осуществляется путем отражения данных операций на счетах бухгалтерского учета организации. Таким образом, организацией выплата дохода в формах, указанных в статье 211 НК РФ, участникам общества не была произведена. Следовательно, у организации отсутствовала возможность по удержанию и перечислению в данной ситуации налога на доходы физических лиц. В связи с чем у налогового органа отсутствовали основания для доначисления налога организации и для привлечения ее к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ.
Комментарий к Постановлению ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.07.2006 N А33-18719/05-Ф02-3629/06-С1.
О возникновении объекта налогообложения в связи с увеличением доли участника в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью говорится в письме Управления ФНС России по г. Москве от 01.04.2005 N 20-12/21866.
В соответствии со статьей 18 Закона N 14-ФЗ при увеличении уставного капитала общества пропорционально увеличивается номинальная стоимость долей всех участников общества без изменения размеров их долей.
В рассматриваемой ситуации доход от деятельности общества остался его обособленным имуществом, хотя и увеличил номинальную стоимость долей каждого из участников. Это связано с тем, что участники не реализовали свои имущественные права и экономическая выгода у них не возникла.
Поэтому до тех пор, пока участнику общества доход не будет выплачен (например, перечислением на банковский счет) или передан в натуральной форме, то есть до момента реализации его доли в уставном капитале общества, у общества не возникает обязанности исчислять и уплачивать налог на доходы физических лиц.
4. Особенности определения налоговой базы
по договорам страхования (статья 213)
Ситуация N 7.
Исчисляя и удерживая НДФЛ со своих работников, налогоплательщик вправе не учитывать суммы страховых взносов по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение медицинских расходов застрахованных физических лиц. При этом по смыслу пункта 3 статьи 213 НК РФ не имеет значения, являются ли застрахованные физические лица членами семьи работника или работниками страхователя (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.12.2006 N А56-36912/2005).
Суть дела.
Налоговым органом проведена выездная проверка правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления налогоплательщиком НДФЛ и единого социального налога. В ходе проверки было установлено неправомерное неудержание налогоплательщиком НДФЛ с доходов физических лиц в виде страховых взносов по договорам добровольного медицинского страхования, которые уплачены налогоплательщиком за членов семей работников (жен, детей), не состоящих в трудовых отношениях с работодателем.
По результатам проверки налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по статьям 123 и 126 НК РФ. Также налогоплательщику предложено уплатить НДФЛ и пени.
Налогоплательщик оспорил решение налогового органа в судебном порядке.
Позиция суда.
В соответствии с приложением к договорам добровольного медицинского страхования, заключенным между налогоплательщиком и страховой компанией, налогоплательщик выплатил страховые взносы за членов семей своих работников (как правило, иностранных граждан). Так как в нарушение пункта 3 статьи 213 НК РФ налогоплательщик не включил названные суммы в совокупный доход работников, по мнению налогового органа, налогоплательщиком необоснованно не удержано НДФЛ, в связи с чем он был привлечен к налоговой ответственности, ему начислены пени и доначислен НДФЛ на доходы лиц, с которыми у него не прекращены трудовые отношения.
В статье 209 НК РФ указано, что объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ; от источников в РФ - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ.
Согласно пункту 5 статьи 213 НК РФ при определении базы, облагаемой НДФЛ, учитываются суммы страховых взносов, если эти суммы вносятся за физических лиц из средств организаций или иных работодателей, за исключением случаев, когда страхование работников производится работодателями в обязательном порядке в соответствии с действующим законодательством, а также по договорам добровольного страхования, предусматривающим выплаты в возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных физических лиц при условии отсутствия выплат застрахованным физическим лицам.
Таким образом, страховые взносы, внесенные за физических лиц из средств организаций или иных работодателей по договорам добровольного медицинского страхования, не подлежат налогообложению при отсутствии выплат застрахованным физическим лицам, под которыми следует понимать перечисление (выдачу) денежных средств непосредственно физическим лицам, а не оплату страховой организацией услуг, оказанных медицинскими учреждениями застрахованным лицам.
Поскольку названные обстоятельства судом и налоговым органом при проведении проверки не были установлены, то у налогового органа не было оснований для применения ответственности, доначисления налога и начисления пеней на суммы страховых взносов.
Федеральными законами от 29.05.2002 N 57-ФЗ и от 08.12.2003 N 163-ФЗ в статью 213 НК РФ внесены изменения: в соответствии с пунктом 3 этой статьи при определении базы, облагаемой НДФЛ, учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей, за исключением случаев, если страхование физических лиц производится работодателями по договорам обязательного страхования, а также по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) медицинских расходов застрахованных физических лиц.
При вынесении решения налоговый орган исходил из того, что уплаченные за счет средств работодателя суммы страховых взносов по договорам добровольного медицинского страхования, предусматривающим возмещение медицинских расходов застрахованных физических лиц - членов семей работников, включаются в базу, облагаемую НДФЛ. Данная позиция основывается на том, что в силу статьи 20 Трудового кодекса работодателем является физическое лицо либо юридическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работником. На юридических и физических лиц, не признаваемых в установленном порядке работодателями, являющихся источником выплаты дохода физическим лицам, не распространяется действие пункта 3 статьи 213 НК РФ. Следовательно, суммы страховых взносов, уплаченные по договору добровольного медицинского страхования за членов семьи работника, не состоящих в трудовых отношениях с работодателем, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке (МНС России от 04.02.2004 N 04-2-07/65, Минфина России от 28.05.2004 N 04-04-06/128, от 25.05.2004 N 04-04-06/109).
Вместе с тем в пункте 3 статьи 213 НК РФ не указано, что действие этой нормы распространяется только на тех работодателей, которые уплатили страховые взносы по добровольному страхованию за своих работников, а не только членов их семей.
Например, в пунктах 9 и 10 статьи 217 НК РФ законодатель прямо указал, что не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок, за исключением туристических, выплачиваемой работодателями своим работникам и (или) членам их семей, либо оставшиеся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций суммы, уплаченные работодателями за лечение и медицинское обслуживание своих работников, их супругов, родителей и детей.
Пунктом 3 статьи 213 НК РФ не предусмотрено, что его положения распространяются только на самих работников налогоплательщика.
Таким образом, при исчислении и удержании НДФЛ со своих работников налогоплательщик правомерно не учитывал суммы страховых взносов по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение медицинских расходов застрахованных физических лиц, независимо от того, являются ли застрахованные физические лица работниками страхователя либо членами его семьи.
Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 07.12.2006 N А56-36912/2005.
По мнению МНС России (письмо от 15.03.2004 N 01-3-02/417) и Минфина России (письмо от 28.05.2004 N 04-04-06/128), от налогообложения налогом на доходы физических лиц освобождаются только работники организации, которая уплачивает страховые взносы по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) медицинских расходов застрахованных физических лиц. На иных физических лиц (в том числе членов семьи работника) указанное положение не распространяется.
Письма свидетельствуют о различных точках зрения по вопросу налоговых органов и арбитражных судов, чье мнение, помимо комментируемого Постановления, содержится также в Постановлениях ФАС Московского округа от 28.12.2006 N КА-А40/12958-06 и от 01.11.2005 N КА-А40/10849-05.
5. Доходы, не подлежащие налогообложению
(освобождаемые от налогообложения) (статья 217)
Ситуация N 8.
Пенсия за выслугу лет, выплачиваемая муниципальным служащим за счет средств местного бюджета, относится к пенсии, назначаемой в порядке, установленном действующим законодательством, поэтому в соответствии с пунктом 2 статьи 217 НК РФ, она не подлежит обложению налогом на доходы физических лиц (Постановление ФАС Московского округа от 06.07.2006 N КА-А41/6202-06).
Суть дела.
По решению налогового органа налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, на основании пункта 7 части 1 статьи 208 НК РФ с него удержана сумма не полностью уплаченного налога на доходы физических лиц за 2005 г.
Также налогоплательщику предложено уплатить суммы налоговых санкций и пени и внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в суд с исковым заявлением о признании его недействительным.
Позиция суда.
В соответствии с пунктом 2 статьи 217 НК РФ в редакции Федерального закона РФ от 29.12.2004 204-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ", применение которых распространено на правоотношения, возникшие с 01.01.2002, пенсии по государственному пенсионному обеспечению и трудовые пенсии, назначаемые в соответствии с действующим законодательством, не подлежат налогообложению.
Пенсионное обеспечение РФ осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 15.12.2001 N 166-ФЗ "О государственном пенсионном обеспечении в РФ" (далее - Закон N 166-ФЗ) и Федеральным законом от 17.12.2001 N 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в РФ" (далее - Закон N 173-ФЗ).
В соответствии с пунктом 5 статьи 1 Закона N 173-ФЗ органы государственной власти субъектов РФ, органы местного самоуправления и организации за счет средств собственных бюджетов могут устанавливать соответствующие пенсии.
Статьей 32 Закона Московской области N 42/97-ОЗ "О пенсии за выслугу лет лицам, занимавшим муниципальные должности или замещавшим должности муниципальной службы в органах местного самоуправления муниципальных образованиях Московской области" (далее - Закон N 42/97-ОЗ) определены основания возникновения права на пенсию за выслугу лет муниципальным служащим.
Согласно пункту 5 статьи 15 Федерального закона РФ от 08.01.1998 N 8-ФЗ "Об основах муниципальной службы в РФ" (далее - Закон N 8-ФЗ), муниципальному служащему гарантируется пенсионное обеспечение за выслугу лет.
Законом Московской области от 27.07.1998 N 35/98-ОЗ "О ежемесячной доплате к государственной пенсии лицам, занимающим муниципальные должности в органах местного самоуправления в Московской области", действовавшим с 01.01.1999, данная сумма выплат определяется как доплата к государственной пенсии.
Законом N 42/97-ОЗ были внесены изменения в ранее действовавший Закон, а именно: слова "ежемесячной оплаты к государственной пенсии" заменены словами "пенсии за выслугу лет". Источник финансирования остался без изменения. Выплата пенсии производится из средств местного бюджета. Указанная пенсия за выслугу лет муниципальным служащим назначается к трудовой пенсии по старости или к трудовой пенсии по инвалидности, назначенной в соответствии с Законом N 173-ФЗ, к пенсии по старости или пенсии по инвалидности, назначенной в соответствии с Законом N 166-ФЗ.
Таким образом, суд пришел к выводу о том, что пенсия за выслугу лет, выплачиваемая муниципальным служащим за счет средств местного бюджета, относится к пенсии, назначаемой в порядке, установленном действующим законодательством. В соответствии с пунктом 2 статьи 217 НК РФ, она не подлежит налогообложению, поэтому требования налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа были удовлетворены.
Комментарий к Постановлению ФАС Московского округа от 06.07.2006 N КА-А41/6202-06.
Пенсия за выслугу лет устанавливается к трудовой пенсии по старости (инвалидности), назначенной в соответствии с Законом N 173-ФЗ, и выплачивается одновременно с ней. Для получения пенсии за выслугу лет, предусмотренную статьей 7 Закона N 166-ФЗ, служащие должны иметь стаж государственной службы не менее 15 лет.
По мнению ФНС России, выраженному в письме от 07.09.2006 N 04-1-01/488 "О налоге на доходы физических лиц", пенсионным законодательством пенсии за выслугу лет по государственным должностям субъекта РФ и муниципальным должностям муниципальной службы не предусмотрены.
Поэтому суммы ежемесячной доплаты к пенсии, выплачиваемые работникам муниципальных служб за счет бюджета субъекта РФ на основании соответствующего законодательного акта, не подпадают под действие пункта 2 статьи 217 НК РФ и подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке.
Подобное утверждение свидетельствует о противоположных позициях налоговых и судебных органов по рассматриваемому вопросу.
По мнению налогового органа, для того, чтобы пенсии за выслугу лет муниципальным служащим были освобождены от налогообложения, необходимо внести соответствующие изменения в Закон N 8-ФЗ и в Федеральный закон от 06.10.1999 N 184-ФЗ "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов РФ".
Ситуация N 9.
Поощрительные стипендии курсантам, учрежденные приказом органов исполнительной власти РФ, в соответствии с пунктом 11 статьи 217 НК РФ, освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.11.2006 N А56-46766/2005).
Суть дела.
Налоговый орган провел выездную проверку налогоплательщика по вопросам правильности исчисления, удержания и своевременности перечисления в бюджет НДФЛ и ЕСН за 2002 - 2004 гг., в ходе которой выявил ряд правонарушений.
В частности, было установлено, что в проверенном периоде налогоплательщик неправомерно не включил в налоговую базу доход в виде денежных средств, полученных по авансовым отчетам (оплата подписки периодической печати, приобретение товарно-материальных ценностей) при отсутствии соответствующих оправдательных документов; не представил сведения в отношении 5 физических лиц, получивших доход от налогоплательщика в 2002 г.; налогоплательщик исключил из налогооблагаемой базы дотации на питание и проезд в общественном транспорте, суммы поощрительных премий, выплаченных сотрудникам по результатам работы, а также стипендии, выплаченные курсантам.
По результатам проверки налоговый орган принял решение о доначислении налогоплательщику ЕСН, НДФЛ, штрафов и пеней за их неуплату, а также привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 123, 126 НК РФ.
Считая решение частично незаконным, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с требованием о признании его недействительным.
Позиция суда.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
Подпунктом 1 пункта 2 статьи 211 НК РФ установлено, что к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщик имеет право использовать налоговые льготы только при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.
В статье 217 НК РФ приведен перечень доходов, не подлежащих налогообложению.
В частности, в соответствии с пунктом 11 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) стипендии учащихся, студентов, аспирантов, ординаторов, адъюнктов или докторантов учреждений высшего профессионального образования или послевузовского профессионального образования, научно-исследовательских учреждений, учащихся учреждений начального профессионального и среднего профессионального образования, слушателей духовных учебных учреждений, выплачиваемые указанным лицам этими учреждениями, стипендии, учреждаемые Президентом РФ, органами законодательной (представительной) или исполнительной власти РФ, благотворительными фондами, стипендии, выплачиваемые за счет средств бюджетов налогоплательщикам, обучающимся по направлению органов службы занятости.
Таким образом, по смыслу указанной нормы стипендии, назначаемые юридическими и физическими лицами и выплачиваемые студентам, аспирантам и докторантам образовательными учреждениями, не подлежат налогообложению.
Судом установлено, что спорные поощрительные стипендии учреждены совместным Приказом МВД России и ГФС России от 02.01.2001 N 85/43, являющихся органами исполнительной власти РФ.
Также были рассмотрены и другие документы: положение о стипендии, протоколы заседания Ученого совета Санкт-Петербургского университета МВД России, характеристики на студентов.
Суд установил, что стипендии были выплачены непосредственно налогоплательщиком.
Принимая во внимание вышеизложенное, суд пришел к выводу об обоснованности применения налогоплательщиком льготы, установленной пунктом 11 статьи 217 НК РФ, и исключении данных выплат из базы, облагаемой НДФЛ.
Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 17.11.2006 N А56-46766/2005.
По смыслу пункта 22 Типового положения о стипендиальном обеспечении и других формах материальной поддержки студентов федеральных государственных образовательных учреждений высшего и среднего профессионального образования, аспирантов и докторантов, утвержденного Постановлением Правительства России от 27.06.2001 N 487, за особые успехи в учебной и научной деятельности студентам, аспирантам и докторантам в пределах имеющихся средств могут устанавливаться повышенные стипендии в порядке, определенном ученым советом (советом) образовательного учреждения или научной организации.
Таким образом, стипендии, выплачиваемые студентам образовательными учреждениями в повышенных размерах, на основании пункта 11 статьи 217 НК РФ не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц.
Также об этом говорится в письме Управления МНС России по г. Москве от 19.04.2004 N 28-11/26666 и в письме Федерального агентства по образованию от 15.03.2005 N 16-55-69ин/04-06 "Об освобождении от налогообложения стипендий".
Аналогичные выводы содержатся также в Постановлении ФАС Поволжского округа от 28.07.2005 N А55-17132/04-39.
Ситуация N 10.
Налогоплательщик вправе применить упрощенную систему налогообложения и льготы по НДФЛ к стоимости оказанных работникам медицинских услуг, выплаченных за счет чистого дохода, поскольку зависимость права на применение льготы по НДФЛ от используемого организацией-работодателем режима налогообложения нарушала бы права работников и принцип всеобщности и равенства налогообложения, закрепленный в пункте 1 статьи 3 НК РФ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.11.2006 N А56-48569/2005).
Суть дела.
Налоговый орган провел выездную налоговую проверку соблюдения налогоплательщиком, в частности, как налоговым агентом, правильности исчисления, полноты удержания и своевременности перечисления в бюджет НДФЛ. В ходе проверки было установлено, что налоговый агент в 2003 г. в нарушение подпункта 1 пункта 3 статьи 24 и пункта 10 статьи 217 НК РФ не исчислил, не удержал и не перечислил НДФЛ со своего сотрудника.
При этом налоговый орган считает, что налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения, не вправе при налогообложении доходов физических лиц использовать льготу, установленную пунктом 10 статьи 217 НК РФ.
Налоговый орган привлек налогоплательщика к ответственности согласно статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога, подлежащего удержанию и перечислению. Кроме того, налоговый орган доначислил налогоплательщику НДФЛ и начислил соответствующие пени.
Налогоплательщик не согласился с решением налогового органа и обратился с заявлением в суд.
Позиция суда.
Суд установил, что налоговый орган начислил налогоплательщику, применяющему упрощенную систему налогообложения, НДФЛ и привлек его к ответственности по статье 123 НК РФ из-за невключения в налогооблагаемую базу за 2003 г. суммы оплаты медицинских услуг, оказанных сотруднику.
Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, уплачивают единый налог, заменяющий собой уплату совокупности установленных законодательством РФ налогов и сборов, в том числе и налога на прибыль. Поэтому в случае оплаты работникам медицинских услуг за счет чистого дохода, оставшегося в распоряжении организации после уплаты единого налога, последние в соответствии с пунктом 10 статьи 217 НК РФ не обязаны исчислять, удерживать и перечислять в бюджет НДФЛ со стоимости этих услуг.
Налоговый орган считает, что, поскольку налогоплательщик применяет упрощенную систему налогообложения и не является плательщиком налога на прибыль, он не вправе пользоваться льготой, предусмотренной пунктом 10 статьи 217 НК РФ.
В силу Федерального закона от 29.12.1995 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства", действовавшего до 01.01.2003, а также главы 26.2 НК РФ, вступившей в действие с 01.01.2003, упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с общей системой налогообложения.
Применение организациями упрощенной системы налогообложения предусматривает замену уплаты совокупности установленных законодательством РФ налогов и сборов, в том числе налога на прибыль, налога на имущество, а с 01.01.2003 г. - и единого социального налога, уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период. Переход к упрощенной системе налогообложения осуществляется организацией добровольно в соответствии с законодательством о налогах и сборах.
Согласно пункту 10 статьи 217 НК РФ (в ред. Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ) суммы, уплаченные работодателями, оставшиеся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций, за лечение и медицинское обслуживание своих работников, их супругов, их родителей и их детей при условии наличия у медицинских учреждений соответствующих лицензий, а также наличия документов, подтверждающих фактические расходы на лечение и медицинское обслуживание, не подлежат налогообложению.
Указанные доходы освобождаются от налогообложения в случае безналичной оплаты работодателями медицинским учреждениям расходов на лечение и медицинское обслуживание налогоплательщиков, а также в случае выдачи наличных денежных средств, предназначенных на эти цели, непосредственно налогоплательщику (членам его семьи, родителям) или зачисления средств, предназначенных на эти цели, на счета налогоплательщиков в учреждениях банков.
Суд установил, что у налогоплательщика оставалось достаточно денежных средств после уплаты единого социального налога для оплаты лечения работника.
Статьей 217 НК РФ предусмотрен перечень не подлежащих налогообложению доходов физических лиц, а не организаций-работодателей. Следовательно, при применении нормы, содержащейся в пункте 10 статьи 217 НК РФ, в зависимости от режима налогообложения физические лица, работающие в организациях, применяющих упрощенную систему налогообложения, ставятся в неравное положение по отношению к физическим лицам, работающим в организациях с общей системой налогообложения, чем нарушается принцип всеобщности и равенства налогообложения, закрепленный в пункте 1 статьи 3 НК РФ.
Таким образом, суд признал недействительным решение налогового органа.
Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 20.11.2006 N А56-48569/2005.
Письма МНС России от 15.03.2004 N 01-3-02/417 и Управления МНС России по г. Москве от 16.06.2004 N 21-09/40248 посвящены вопросу налогообложения договоров на медицинское обслуживание работников.
По мнению налогового органа, суммы, перечисленные организацией медицинскому учреждению, имеющему соответствующую лицензию, за лечение и медицинское обслуживание своих работников за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, отраженной в бухгалтерском балансе на 1 января того года, с которого организация применяет упрощенную систему налогообложения, не учитываются при определении налоговой базы, подлежащей обложению налогом на доходы физических лиц.
Пунктом 10 статьи 217 НК РФ предусмотрена фактическая уплата налога на прибыль. Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, согласно пункту 2 статьи 346.11 НК РФ плательщиком налога на прибыль не является. В результате организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, могут учитывать упомянутую льготу при определении НДФЛ работников только в отношении средств, выплачиваемых за счет прибыли, которая получена до перехода на упрощенную систему налогообложения.
Таким образом, можно сделать вывод о существовании различных позиции судов и налоговых органов по вопросу применения упрощенной системы налогообложения и льгот по НДФЛ к стоимости оказанных работникам медицинских услуг.
Ситуация N 11.
По смыслу пункта 28 статьи 217 НК РФ подарки работникам в виде денежных выплат не подлежат налогообложению, поскольку деньги могут быть предметом дарения (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.11.2006 N А56-37100/2005).
Суть дела.
Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросу исчисления, удержания и своевременности перечисления в бюджет НДФЛ, а также уплаты ЕСН за 2002 - 2004 гг.
По результатам проверки с учетом представленных налогоплательщиком возражений, налоговым органом вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании пункта 1 статьи 122, статьи 123, пункта 1 статьи 126 НК РФ за неудержание и неперечисление НДФЛ и непредставление в установленный срок сведений о доходах физических лиц.
Также налогоплательщику доначислен НДФЛ и пени.
Налогоплательщик не согласился с выводами налогового органа и обратился в суд с заявлением о признании его решения недействительным.
Позиция суда.
В пункте 28 статьи 217 НК РФ (в редакции Федерального закона N 117-ФЗ от 05.08.2000) указано, что не подлежат налогообложению доходы физических лиц, полученные налогоплательщиком за налоговый период в виде подарков от организаций и индивидуальных предпринимателей, стоимость которых не превышает 2000 рублей.
В НК РФ не дано определения понятия "подарок", в связи с чем в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ применяются институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства.
Согласно пункту 1 статьи 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.
При этом в соответствии со статьей 128 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.
Таким образом, деньги могут быть предметом дарения, а, следовательно, при выдаче работникам подарков в виде денежных выплат эти суммы не подлежат налогообложению в соответствии с пунктом 28 статьи 217 НК РФ (письмо Минфина России от 08.07.2004 N 03-05-06/176).
Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 07.11.2006 N А56-37100/2005.
В соответствии с Федеральным законом от 30.06.2005 N 71-ФЗ "О внесении изменений в статью 217 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" ограничение по размеру необлагаемых НДФЛ доходов, указанных в пункте 28 статьи 217 НК РФ (выдача подарков организациями или предпринимателями; выплата работодателями материальной помощи работникам или бывшим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту и т. д.) увеличено с 2 тыс. до 4 тыс. рублей.
Об этом также говорится в письмах Управления ФНС России по г. Москве от 02.08.2006 N 21-11/68262@, от 07.02.2005 N 21-11/7016, письме Управления МНС России по г. Москве от 23.06.2003 N 11-17/33351.
Аналогичные выводы содержатся в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 01.11.2006, 25.10.2006 N Ф03-А73/06-2/3707, в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 27.09.2006 N Ф04-6119/2006(26612-А27-15).
Компенсационные выплаты
Ситуация N 12.
Так как суд признал компенсационными платежами суммы сверхнормативных расходов по найму жилых помещений для работников налогоплательщика во время их нахождения в служебных командировках, указанные выплаты освобождаются от налогообложения НДФЛ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2006 N А05-7474/2005-29).
Суть дела.
Налоговый орган провел выездную проверку соблюдения налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах по налогу на доходы физических лиц.
В ходе проверки налоговый орган выявил ряд нарушений, в том числе неудержание и неперечисление налогоплательщиком как налоговым агентом НДФЛ с сумм сверхнормативных расходов по найму жилых помещений для работников налогоплательщика.
По результатам проверки налоговый орган принял решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ за неправомерное неперечисление НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. Налогоплательщику предложено удержать с физических лиц и уплатить неправомерно не перечисленный НДФЛ.
Налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа.
Позиция суда.
В ходе проверки налоговым органом установлено занижение налогоплательщиком базы, облагаемой НДФЛ, в результате невключения в доходы работников сверхнормативных расходов по найму жилых помещений, что привело к неуплате НДФЛ.
В соответствии с требованиями статьи 18 Федерального закона РФ от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях" (далее - Закон N 4520-1) и статьи 327 Трудового кодекса, налогоплательщик обеспечивал своих работников жилой площадью по месту командировки.
По мнению налогового органа, суммы, уплаченные налогоплательщиком за проживание работников в гостиницах, в части, превышающей норму оплаты жилья на одного человека, заявитель должен был включить в доходы работников и удержать с них НДФЛ.
При этом налоговый орган считает, что при определении предельной нормы оплаты жилья следует руководствоваться постановлением мэра города, в котором проходит командировка. Суммы, превышающие предельную норму оплаты жилья в этом городе в месяц, которые налогоплательщик заплатил за проживание своих работников в гостиницах, по мнению налогового органа, являются доходом указанных работников и подлежат обложению НДФЛ.
Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками: от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В статье 217 НК РФ определены доходы физических лиц, не подлежащие обложению (освобождаемые от налогообложения) НДФЛ. В силу пункта 3 названной статьи не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, топлива или соответствующего денежного возмещения; исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).
Согласно статье 327 Трудового кодекса гарантии и компенсации в области социального страхования, пенсионного обеспечения, жилищных правоотношений и другие устанавливаются лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, законами и иными нормативными правовыми актами.
В соответствии со статьей 18 Закона N 4520-1 работодатель обязан обеспечить работника и членов его семьи жилой площадью по месту работы по нормам, установленным для данной местности. В случаях, когда работодатель не может обеспечить работника жилой площадью, он возмещает ему расходы по ее найму (приобретению) в пределах норм, определенных Правительством РФ.
Налогоплательщик, не имея достаточного собственного жилого фонда и возможности предоставить работникам жилье в ином жилом фонде, в целях исполнения своей обязанности по предоставлению работникам жилья заключал договоры с гостиницами, в соответствии с которыми заказывал и оплачивал номера в гостиницах для проживания своих работников.
Нанимаемые по договорам с гостиницами жилые помещения (гостиничные номера) предоставлялись для проживания работникам налогоплательщика, не имеющим собственной жилой площади. При этом площадь предоставляемых работникам жилых помещений (мест в гостиничных номерах) не превышала нормы, установленной Правительством РФ.
Норма предоставления работнику жилого помещения определяется площадью предоставляемого жилья, а не стоимостью за проживание.
Статьей 18 Закона N 4520-1, устанавливающей обязанность работодателя по обеспечению работников и членов их семей жилой площадью по нормам, установленным для данной местности, или, при отсутствии у работодателя возможности предоставить работнику жилую площадь, обязанность возместить работнику расходы по ее найму (приобретению) в пределах норм, определенных Правительством РФ, предусматривается прежде всего защита права человека, работающего в районах Крайнего Севера, на получение для проживания достаточной жилой площади в пределах установленных норм (в пределах социальной нормы жилья на одного человека), а не установление для работодателя предельной стоимости жилья, которое он может бесплатно предоставить работнику.
Таким образом, оспариваемое решение налогового органа в части предложения налогоплательщику удержать с физических лиц и перечислить НДФЛ и взыскания соответствующей суммы налоговых санкций неправомерно.
Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2006 N А05-7474/2005-29.
По смыслу статьи 18 Закона РФ от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним лиц", работодатель обязан обеспечить работника и членов его семьи жилой площадью по месту работы по нормам, установленным для данной местности. В случаях, когда работодатель не может обеспечить работника жилой площадью, он возмещает ему расходы по ее найму (приобретению) в пределах норм, определенных Правительством Российской Федерации.
Льготы по налогообложению средств предприятий, учреждений, организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, направляемых на строительство жилья в других регионах для работников указанных предприятий, учреждений и организаций, предоставляются согласно действующему налоговому законодательству.
Трудовой кодекс не устанавливает норм компенсационных выплат в возмещение командировочных расходов и не предусматривает установление таких норм работодателями, а лишь предоставляет работодателям право самостоятельно определять в коллективном договоре или локальном нормативном акте порядок и размер возмещения расходов, связанных со служебной командировкой, в том числе дополнительных расходов, связанных с проживанием вне постоянного места жительства
Это изложено в письме Минфина России от 27.12.2005 N 03-11-04/3/190.
Ситуация N 13.
Оплата обучения сотрудников налогоплательщика для повышения их квалификации и приобретения новых знаний для использования в работе является не полученными в натуральной форме доходами работников, а компенсационной выплатой, связанной с возмещением расходов на повышение профессионального уровня сотрудника, которая по смыслу статьи 217 НК РФ освобождается от налогообложения налогом на доходы физических лиц (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.12.2006 N Ф04-8475/2006(29498-А27-23)).
Суть дела.
Налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ, по статье 123 НК РФ. Этим же решением налогоплательщику предложено уплатить неудержанный налог на доходы физических лиц, задолженность по налогу на доходы физических лиц и соответствующие суммы пени.
Не согласившись с указанным решением налогового органа, налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании его недействительным в части начисления налога на доходы физических лиц, привлечения к налоговой ответственности, доначисления уплаченного, но не учтенного налога на доходы физических лиц и соответствующих сумм пени.
Позиция суда.
В соответствии со статьей 210 НК РФ при представлении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
Согласно пункту 2 статьи 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится оплата организациями обучения за налогоплательщика в его интересах.
Частью 8 пункта 3 статьи 217 НК РФ предусмотрено, что к доходам, не подлежащим налогообложению, относятся компенсационные выплаты (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанные с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников.
Статьей 21 Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" (далее - Закон N 3266-1) предусмотрено, что профессиональная подготовка имеет целью ускоренное приобретение обучающимся навыков, необходимых для выполнения определенной работы, группы работ, и не сопровождается повышением образовательного уровня обучающегося, то есть такое обучение не должно быть связано с получением нового высшего или среднего образования.
Оплата при этом за обучение работников организации должна осуществляться по ее инициативе и в интересах производства.
Суд установил, что обучение специалистов в высшем учебном заведении осуществлялось согласно договорам, заключенным между налогоплательщиком и учебным заведением.
Обучение производилось по инициативе налогоплательщика с целью получения его работниками специальных знаний, связанных с производственной деятельностью.
Таким образом, суд сделал вывод о том, что оплата налогоплательщиком обучения работников с целью повышения квалификации работников, приобретения новых специальных знаний по специальности и дальнейшего использования этих знаний в работе является компенсационной выплатой, связанной с возмещением расходов на повышение его профессионального уровня, а не доходами работников, полученными в натуральной форме.
На основании вышесказанного решение налогового органа было признано судом недействительным.
Комментарий к Постановлению ФАС Западно-Сибирского округа от 21.12.2006 N Ф04-8475/2006(29498-А27-23).
В соответствии с Законом РФ N 3266-1 образование - это целенаправленный процесс воспитания и обучения в интересах человека, общества, государства, сопровождающийся констатацией достижения гражданином (обучающимся) установленных государством образовательных уровней (образовательных цензов). Под получением гражданином (обучающимся) образования понимается достижение и подтверждение им определенного образовательного ценза, которое удостоверяется соответствующим документом.
Работникам, проходящим профессиональную подготовку, работодатель обязан создавать необходимые условия для совмещения работы с обучением, предоставлять гарантии, установленные Трудовым кодексом, иными нормативно-правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.
По мнению налоговых органов, отраженному в письмах МНС России от 22.03.2004 N 04-2-06/823@, от 28.05.2002 N 04-1-06/561-У452, от 24.04.2002 N 04-4-08/1-64-П758, в случае оплаты работодателями за своих работников стоимости обучения, связанного с повышением их образовательного уровня, указанные выплаты на основании пункта 2 статьи 211 НК РФ учитываются у этих работников при определении налоговой базы, облагаемой налогом на доходы физических лиц по ставке 13 процентов.
Выводы, аналогичные позиции суда, содержатся в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 13.09.2006 N А26-7203/2005-211.
Ситуация N 14.
Суд пришел к выводу о том, что суммы иностранной валюты, выплаченные членам экипажей судов заграничного плавания взамен суточных, носят компенсационный характер, поэтому, по смыслу пункта 3 статьи 217 НК РФ, налогоплательщик вправе исключить их из налоговой базы, облагаемой НДФЛ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.07.2006 N А56-26885/2005).
Суть дела.
Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросу исчисления и уплаты налогов за 2002 - 2003 гг.
По результатам проверки налоговым органом вынесено решение о доначислении налогоплательщику налога на доходы физических лиц, единого социального налога, начисления пеней за просрочку их уплаты, взыскания штрафа за их неуплату на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ, а также по эпизоду занижения базы, облагаемой налогом на прибыль.
Основанием к доначислению ЕСН и НДФЛ послужило невключение налогоплательщиком в налоговую базу для их исчисления выплат иностранной валюты взамен суточных, производимых экипажам судов заграничного плавания морского флота судоходных российских компаний.
Налогоплательщик не согласился с выводами налогового органа и обратился в суд с заявлением о признании его решения частично недействительным.
Позиция суда.
Порядок исчисления, удержания и уплаты в бюджет НДФЛ регулируется нормами главы 23 НК РФ. Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.
Вместе с тем в статье 217 НК РФ приведен перечень доходов, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения). Пунктом 3 данной статьи в этот перечень включены все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов). В названной норме также указано, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, а также ряд фактически произведенных и документально подтвержденных целевых расходов.
В данном случае налогоплательщик производил выплату членам экипажей судов заграничного плавания иностранной валюты взамен суточных в пределах норм, установленных распоряжением Правительства России от 01.06.1994 N 819-р "Об установлении предельных размеров норм выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний" (далее - распоряжение N 819-р). В силу пункта 1 распоряжения N 819-р эти выплаты производятся за каждые сутки заграничного плавания независимо от его продолжительности и относятся на эксплуатационные расходы предприятий-судовладельцев.
Таким образом, указанные выплаты связаны с особыми условиями труда членов экипажей судов в период заграничного плавания, которые на основании договора с судоходной компанией выполняют трудовые функции при эксплуатации морского судна и несут дополнительные затраты в связи с нахождением за пределами Российской Федерации. Согласно же статье 164 Трудового кодекса, подлежащей применению к спорным правоотношениям в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ, денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей, признаются в рамках Трудового кодекса компенсацией.
При таких обстоятельствах налогоплательщик правомерно при исчислении и удержании НДФЛ исключал на основании пункта 3 статьи 217 НК РФ из налоговой базы суммы иностранной валюты, выплаченные членам экипажей судов заграничного плавания взамен суточных и в пределах норм, установленных распоряжением N 819-р, которые в силу статьи 164 Трудового кодекса являются компенсационными выплатами, связанными с исполнением трудовых обязанностей.
Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 06.07.2006 N А56-26885/2005.
Руководствуясь статьей 168 Трудового кодекса, порядок и размер суточных, выплачиваемых работникам, устанавливаются коллективным договором или локальным нормативным актом организации.
По мнению Управления ФНС России по Ленинградской области, изложенному в письме от 31.08.2005 N 07-06-1/08517@, в налогооблагаемый доход не должны включаться суммы суточных, не превышающие размер, установленный таким договором или актом.
Как указано в письме Минфина России от 25.10.2004 N 03-05-01-04/54 "О налогообложении суточных при зарубежных командировках", с 01.01.2005 размеры суточных при краткосрочных командировках на территории зарубежных стран работников Российской Федерации устанавливаются в соответствии с Приказом Минфина России "Об установлении размеров выплаты суточных и предельных норм возмещения расходов по найму жилого помещения при краткосрочных командировках на территории зарубежных стран" от 02.08.2004 N 64н.
Аналогичные выводы содержатся также в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2006 N А21-503/2006, от 27.09.2006 N А42-2109/2006, от 16.05.2006 N А26-10858/2005-28.
Ситуация N 15.
Так как законодательством установлена обязанность по прохождению первичного медицинского осмотра, а также обязанность работодателя за счет собственных средств обеспечить прохождение таких осмотров, выплаты работникам в счет возмещения затрат на прохождение первичного медицинского осмотра при поступлении на работу не подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ. (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.08.2006 N А56-31936/2005).
Суть дела.
Налоговый орган провел выездную налоговую проверку налогоплательщика по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за 2002 - 2004 гг.
В ходе проверки налоговый орган в том числе установил, что налогоплательщик не включил в совокупный доход работников за 2003 - 2004 г. расходы, выплаченные работникам в счет возмещения им затрат на проведение первичного медицинского осмотра при поступлении на работу.
Налоговый орган принял решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, в частности, по статье 123 НК РФ. Этим же решением налогоплательщику предложено уплатить доначисленный налог и пени.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обжаловал его в арбитражный суд.
Позиция суда.
Согласно статьям 212, 213 Трудового кодекса работодатель обязан в случаях, предусмотренных ТК РФ, законами и иными нормативными правовыми актами, организовать проведение за счет собственных средств обязательных предварительных (при поступлении на работу) и периодических (в течение трудовой деятельности) медицинских осмотров (обследований) работников, внеочередных медицинских осмотров (обследований) работников по их просьбам в соответствии с медицинским заключением с сохранением за ними места работы (должности) и среднего заработка на время прохождения указанных медицинских осмотров (обследований).
Обязанность работников по прохождению в установленном порядке медицинского освидетельствования при поступлении на работу предусмотрена Приказами Минздрава России от 14.03.1996 N 90 "О порядке проведения предварительных и периодических медицинских осмотров работников и медицинских регламентах допуска к профессии", от 16.08.2004 N 83 "Об утверждении перечней вредных и (или) опасных производственных факторов и работ, при выполнении которых проводятся предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования) и порядка проведения этих осмотров (обследований)", Перечнем работников организации-налогоплательщика, подлежащих первичному медицинскому осмотру, согласованным с Центром Госсанэпиднадзора.
По общему правилу, установленному пунктом 1 статьи 209 НК РФ, объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации.
При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной форме, так и в натуральной или право на распоряжение которыми у него возникло (пункт 1 статьи 210 НК РФ). Исключением из указанных выше положений являются установленные в соответствии с действующим законодательством компенсационные выплаты, связанные, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (пункт 3 статьи 217 НК РФ).
Учитывая установленную законодательством обязанность по прохождению первичного медицинского осмотра, а также обязанность работодателя за счет собственных средств обеспечить прохождение таких осмотров, соответствующие выплаты в пользу работников включению в налоговую базу по НДФЛ не подлежат.
Таким образом, требования налогоплательщика были удовлетворены.
Комментарий к Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 11.08.2006 N А56-31936/2005.
В соответствии со статьей 213 Трудового кодекса РФ работники организаций пищевой промышленности, общественного питания и торговли, водопроводных сооружений, лечебно-профилактических и детских учреждений, а также некоторых других организаций проходят медицинские осмотры (обследования) в целях охраны здоровья населения, предупреждения возникновения и распространения заболеваний.
Обязательные предварительные (при поступлении на работу) и периодические (в течение трудовой деятельности) медицинские осмотры (обследования) для определения пригодности работников для выполнения поручаемой работы и предупреждения профессиональных заболеваний осуществляются за счет средств работодателя.
Таким образом, затраты на проведение медицинских осмотров работников являются расходами организации. Такие затраты не признаются выплатами, начисленными в пользу физических лиц. Следовательно, они не являются объектом налогообложения по НДФЛ.
Об этом также говорится в письме Управления МНС России по г. Москве от 07.10.2004 N 28-11/64374, посвященному налогообложению расходов на медицинский осмотр.
Единовременная материальная помощь
Ситуация N 16.
Выплаты семье погибшего рабочего в счет компенсации морального вреда, по сути, являются единовременной материальной помощью, поэтому, как следует по смыслу подпункта 2 пункта 8 статьи 217 НК РФ, они освобождаются от налогообложения налогом на доходы физических лиц (Постановление ФАС Уральского округа от 22.06.2006 N Ф09-5304/06-С7).
Суть дела.
По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 НК РФ. Также ему предложено уплатить неудержанный и неперечисленный НДФЛ за 2003 г. и пени.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в суд с требованием его отмены.
Позиция суда.
Из статьи 208 НК РФ следует, что для целей главы 23 к доходам от источников в РФ компенсация за причиненный моральный вред не относится.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 8 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) суммы единовременной материальной помощи, оказываемой работодателями членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи.
В связи с несчастным случаем на производстве налогоплательщик осуществил выплаты семье погибшего рабочего в счет компенсации морального вреда. Данная компенсация по сути своей признана судом единовременной материальной помощью, оказанной членам семьи погибшего работника и освобожденной от налогообложения.
Таким образом, суд пришел к выводу об отсутствии у налогового органа оснований для начисления налогоплательщику суммы НДФЛ, поэтому требования налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа было удовлетворено.
Комментарий к Постановлению ФАС Уральского округа от 22.06.2006 N Ф09-5304/06-С7.
Позиция налоговых органов по вопросу осуществления выплат единовременной материальной помощи наиболее полно отражена в письмах Минфина России от 03.08.2006 N 03-05-01-04/234, от 15.09.2004 N 03-05-01-04/12.
Суммы единовременной материальной помощи, оказываемой работодателями членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи, по смыслу пункта 8 статьи 217 НК РФ не облагаются налогом на доходы физических лиц.
К членам семьи, в соответствии со статьей 2 СК РФ, относятся супруги, родители и дети (в том числе усыновленные).
Таким образом, членами семьи работника являются родители работника (как пенсионеры, так и работающие), дети работника независимо от возраста (как учащиеся, неработающие, так и работающие). При этом не имеет значения факт совместного (раздельного) проживания членов семьи.
6. Налоговые вычеты
6.1. Социальные налоговые вычеты (статья 219)
Ситуация N 17.
Заключение договора с учебным заведением и произведение оплаты по квитанции к приходным кассовым ордерам супругой налогоплательщика не лишает последнего права на получение социальных налоговых вычетов в сумме, уплаченной в налоговом периоде за обучение детей в возрасте до 24 лет (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 28.12.2006 N Ф03-А51/06-2/4419).
Суть дела.
В результате проведения выездной налоговой проверки деятельности предпринимателя налоговым органом было принято решение о привлечении его к налоговой ответственности, предусмотренной, в частности, пунктом 1 статьи 122 НК РФ, с предложением уплатить сумму доначисленного налога на доходы физических лиц и соответствующие пени.
По мнению налогового органа, налогоплательщик неправомерно применил социальный налоговый вычет при исчислении налоговой базы по НДФЛ, так как договор на обучение сына налогоплательщика был заключен супругой последнего.
Налоговый орган обратился в суд с заявлением о взыскании сумм недоимки, пени и налоговых санкций с налогоплательщика.
Позиция суда.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 219 НК РФ при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение социальных налоговых вычетов в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за обучение своих детей в возрасте до 24 лет, - в размере фактически произведенных расходов на это обучение, но не более 38000 рублей на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей.
То обстоятельство, что договор с учебным заведением заключен супругой налогоплательщика и ею произведена оплата по квитанции к приходным кассовым ордерам за обучение сына налогоплательщика, не лишает последнего права получить социальный налоговый вычет.
Судом установлено, что в соответствии с доверенностью супруга налогоплательщика действовала в интересах налогоплательщика, поручившего ей заключение договора на обучение их сына и внесение платы за обучение в кассу образовательного учреждения.
Кроме этого, по смыслу статьи 219 НК РФ, социальный вычет предоставляется не только тому супругу, который указан в договоре на обучение и документе об оплате.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 219 НК РФ, налогоплательщик подал налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц, в которой обоснованно был заявлен социальный налоговый вычет.
Судом установлено, что супруга налогоплательщика социальный налоговый вычет не заявляла.
Таким образом, требование налогового органа о взыскании с налогоплательщика пеней и налоговых санкций по налогу на доходы физических лиц при применении налогоплательщиком социальных налоговых вычетов удовлетворено не было.
Комментарий к Постановлению ФАС Дальневосточного округа от 28.12.2006 N Ф03-А51/06-2/4419.
По мнению налогового органа, изложенного в письме Управления ФНС России по г. Москве от 17.12.2004 N 11-11н/81156, социальный налоговый вычет может быть предоставлен как непосредственно обучающемуся лицу, являющемуся налогоплательщиком и заключившему с учебным заведением соответствующий договор, так и родителям обучающегося лица, заключившего договор, фактически оплатившим обучение по такому договору. В последнем случае одновременно с документами, подтверждающими произведенную ими оплату, родителям обучающегося к заявлению необходимо приложить документ, подтверждающий родство (например, копию свидетельства о рождении).
В соответствии с письмом Управления ФНС России по г. Москве от 23.12.2005 N 28-10/95794@, для получения социального налогового вычета налогоплательщику, за счет средств которого осуществляется фактическая оплата обучения ребенка, необходимо представить в налоговый орган следующие документы:
- справку о доходах по форме 2-НДФЛ, подтверждающую суммы полученного дохода и фактически уплаченного налога на доходы физических лиц за отчетный налоговый период;
- копию договора на обучение с образовательным учреждением, имеющим лицензию на оказание соответствующих образовательных услуг;
- копию лицензии, подтверждающей статус образовательного (учебного) учреждения;
- копии платежных документов, подтверждающих оплату за обучение своего ребенка;
- копию свидетельства о рождении ребенка.
Кстати, на основании пункта 8 статьи 78 НК РФ заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.
Вообще, вопросам предоставления налогоплательщикам социальных налоговых вычетов посвящены: информационное сообщение ФНС России от 12.01.2006 "О порядке предоставления социального налогового вычета, предусмотренного подпунктами 2, 3 пункта 1 статьи 219 НК РФ" и письмо ФНС России от 23.06.2006 N 04-2-02/456@; письмо Управления МНС России по г. Москве от 13.11.2002 N 27-08н/54581; а также письма Управления ФНС России по г. Москве от 23.12.2005 N 28-10/95794@, от 03.12.2004 N 27-10/79679.
6.2. Стандартные налоговые вычеты (статья 218)
Ситуация N 18.
Поскольку доход налогоплательщика превысил предусмотренные статьей 218 НК РФ 20000 рублей, право на стандартные налоговые вычеты у него отсутствует, и налоговая база, облагаемая налогом на доходы физических лиц, была неправомерно им занижена (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.10.2006 N А19-70/06-52-Ф02-5087/06-С1).
Суть дела.
Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.
Налогоплательщик не воспользовался правом, предусмотренным пунктом 5 статьи 100 НК РФ, и не представил возражений по акту выездной налоговой проверки.
Решением налогового органа налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы, статьей 123 НК РФ за неправомерное неполное перечисление удержанной суммы налога на доходы физических лиц, подлежащей перечислению налоговым агентом. Данным решением налогоплательщику предложено уплатить в добровольном порядке сумму неуплаченных налогов и пени, а также налоговые санкции.
Неисполнение требований налогоплательщиком явилось основанием для обращения налогового органа в суд с заявлением о взыскании задолженности по налогу, пени и налоговых санкций в принудительном порядке.
Позиция суда.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.
В ходе проверки налоговым органом установлено, что налогоплательщик завысил расходы, связанные с извлечением доходов (профессиональных налоговых вычетов) за 2004 г.
Согласно книге учета доходов и расходов налогоплательщика и реестру расходов, прилагаемого к налоговой декларации, в состав расходов включены затраты на приобретение корма для собак, лекарственных препаратов, хозяйственного инвентаря. Подтверждением осуществления затрат являются товарные чеки, документы, подтверждающие оплату, отсутствуют.
В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ налогоплательщики имеют право на профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.
В силу пункта 2 статьи 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России.
В соответствии с пунктом 9 Порядка учета доходов и расходов хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, при оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров, как то: товарному чеку, счету-фактуре, договору, торгово-закупочному акту, должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру или платежное поручение с отметкой банка об исполнении или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах.
Налогоплательщиком представлены товарные чеки без документов, подтверждающих факт оплаты товара, в связи с чем налоговый орган пришел к правильному выводу о завышении расходов налогоплательщиком, что привело к занижению налоговой базы, облагаемой налогом на доходы физических лиц и облагаемой единым социальным налогом.
В соответствии с подпунктами 3, 4 пункта 1 статьи 218 НК РФ при определении налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение стандартных налоговых вычетов в размерах 400 рублей на себя и 300 рублей на каждого ребенка, за каждый месяц налогового периода, за которые доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, не превысил 20000 рублей.
В соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.
Налоговым органом установлено завышение стандартных налоговых вычетов.
Полученный в январе 2004 г. доход превышает 20000 рублей, в связи с чем право на стандартные налоговые вычеты у налогоплательщика отсутствует.
Налогоплательщик отразил в налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц налоговую базу и сумму налога на доходы физических лиц в сумме 0 рублей.
Неисчисление налога на доходы физических лиц за 2004 г. произошло по причине занижения налоговой базы в результате: завышения расходов, связанных с извлечением доходов, завышение стандартных налоговых вычетов.
Также судом установлена неуплата налоговым агентом налога на доходы физических лиц, удержанного с физических лиц и не перечисленного в бюджет.
На момент проведения налоговой проверки численность работников у налогоплательщика установлена в количестве 7 человек.
Таким образом, суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик необоснованно уменьшил налоговую базу на сумму стандартных налоговых вычетов, что привело к занижению налоговой базы, облагаемой налогом на доходы физических лиц, и требования налогового органа были удовлетворены.
Комментарий к Постановлению ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.10.2006 N А19-70/06-52-Ф02-5087/06-С1.
В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Также о первичных учетных документах говорится в пункте 9 Приказа Минфина России N 86н, МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 "Об утверждении порядка учета доходов и расходов хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей". Первичные учетные документы составляются по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Госкомстатом РФ по согласованию с Минфином России и Минэкономразвития РФ. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать ряд обязательных реквизитов, обеспечивающих возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах (наименование документа, дата его составления, информация об организации или индивидуальном предпринимателе и т. д.).
При оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров (товарному чеку, счету-фактуре, договору, торгово-закупочному акту), должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах.
Как следует из положений статьи 218 НК РФ, и это разъяснено в письмах ФНС России от 05.06.2006 N 04-1-04/300, от 19.04.2005 N ГИ-6-04/322@, МНС России от 30.01.2004 N ЧД-6-27/100@, в случае, если налогоплательщик руководствуется пунктом 2 статьи 210 НК РФ при определении размера налоговой базы, он имеет право на получение стандартных налоговых вычетов:
согласно подпунктам 3, 4 пункта 1 статьи 218 НК РФ:
- налоговый вычет в размере 400 рублей за каждый месяц налогового периода. Указанный вычет действует до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала года (в отношении которого предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, в размере 13 процентов), превысил 20000 рублей. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 20000 рублей, налоговый вычет, предусмотренный настоящим подпунктом, не применяется;
- налоговый вычет в размере 600 рублей за каждый месяц налогового периода на каждого ребенка у налогоплательщиков, на обеспечении которых находится ребенок и которые являются родителями или супругами родителей.
Указанный налоговый вычет действует до месяца, в котором доход налогоплательщиков, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 40000 рублей. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 40000 рублей, налоговый вычет, предусмотренный настоящим подпунктом, не применяется.
Налоговый вычет, установленный настоящим подпунктом, производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет у родителей и (или) супругов родителей, опекунов или попечителей, приемных родителей.
Аналогичные выводы изложены также в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 02.11.2006 N Ф04-3972/2006(24052-А27-32), Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.10.2006 N А19-70/06-52-Ф02-5087/06-С1.
Ситуация N 19.
Стандартные налоговые вычеты, по смыслу пункта 3 статьи 218 НК РФ, не могут быть предоставлены при отсутствии у налогового агента письменных заявлений налогоплательщиков о предоставлении им этих налоговых вычетов и документов, подтверждающих подобное право, поэтому налоговая база по НДФЛ была занижена неправомерно (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.12.2006 N Ф04-7924/2006(28822-А46-27)).
Суть дела.
Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросу соблюдения налогового законодательства при исчислении и уплате налога на доходы физических лиц при исполнении обязанностей налогового агента, в результате которой были выявлены факты нарушения законодательства о налогах и сборах РФ.
Данное обстоятельство послужило основанием для вынесения решения о привлечении налогового агента к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, пунктом 1 статьи 126 НК РФ.
Кроме этого, налоговому агенту предложено уплатить не полностью перечисленный налог на доходы физических лиц и пени за его несвоевременную уплату.
Неисполнение налоговым агентом в добровольном порядке требований об уплате налога, пеней и налоговых санкций послужило основанием для обращения налогового органа в суд.
Позиция суда.
В абзаце 4 статьи 88 и пункте 1 статьи 93 НК РФ предусмотрено право должностного лица налогового органа, проводящего налоговую проверку, истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы.
Данное право налогового органа корреспондирует с обязанностью налогоплательщика, установленная подпунктом 5 пункта 1 статьи 23 и пунктом 1 статьи 93 НК РФ, представлять налоговым органам и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.
Согласно пункту 2 статьи 93 НК РФ отказ от представления запрашиваемых документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ.
В силу пункта 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.
Запрашиваемые документы не представлялись налоговому органу налоговым агентом ввиду их отсутствия.
Из содержания пункта 1 статьи 126 НК РФ следует, что ответственность за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, может быть применена только в том случае, если запрашиваемые налоговым органом документы имеются в наличии у налогового агента и есть реальная возможность их представить.
Судом установлено, что у налогового агента документы, обосновывающие правомерность применения стандартных налоговых вычетов, фактически отсутствовали, соответственно налоговый агент не имел возможности их представить.
Таким образом, суд пришел к выводу об отсутствии в действиях налогового агента состава правонарушения, предусмотренного статьей 126 НК РФ.
Пунктом 3 статьи 24 НК РФ установлена обязанность налоговых агентов правильно и своевременно исчислять из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджет соответствующие налоги.
Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ.
Пункт 4 статьи 226 НК РФ обязывает налоговых агентов удержать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Статья 218 НК РФ предусматривает право налогоплательщика на стандартные налоговые вычеты.
В соответствии с пунктом 3 статьи 218 НК РФ установленные настоящей статьей стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты.
Право на стандартный налоговый вычет зависит от иных обстоятельств, например категории налогоплательщиков, наличия детей, их возраста и т. п.
Данные обстоятельства должны быть заявлены налогоплательщиком и подтверждены им документально. Учитывая, что налоговый агент исчисляет налоговую базу для исчисления НДФЛ работникам своего предприятия с учетом налоговых вычетов, обязанность проверить право работника на стандартный налоговый вычет и, следовательно, обязанность по хранению и предоставлению при необходимости данных документов в налоговый орган лежит на налоговом агенте.
Предприниматель, являясь налоговым агентом, предоставлял налогоплательщикам при исчислении НДФЛ стандартный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 4 пункта 1 статьи 218 НК РФ, без их письменного заявления и документов, подтверждающих право на налоговый вычет.
Таким образом, с налогового агента налог на доходы физических лиц, составляющих разницу в размере неправомерно примененных стандартных налоговых вычетов, взыскан правомерно. Данная сумма подлежит взысканию с предпринимателя как с налогового агента, поскольку неправильное определение налоговой базы по НДФЛ в результате необоснованного предоставления налогоплательщику стандартного налогового вычета произошло по вине предпринимателя, имевшего возможность исчислить, удержать и перечислить налог, а не предоставлять документально неподтвержденные стандартные налоговые вычеты.
Комментарий к Постановлению ФАС Западно-Сибирского округа от 05.12.2006 N Ф04-7924/2006(28822-А46-27).
Вопросам предоставления налогоплательщикам стандартных налоговых вычетов посвящены письма Управления МНС России по г. Москве от 30.12.2002 N 28-11/70 и Управления ФНС России по г. Москве от 13.01.2006 N 21-11/2542.
Стан
Service Unavailable
The server is temporarily unable to service your request due to maintenance downtime or capacity problems. Please try again later.