Вексель и уклонение от уплаты налогов

(Назаренко А.)

("Законность", N 10, 2000)

Текст документа

ВЕКСЕЛЬ И УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ

А. НАЗАРЕНКО

А. Назаренко, студент 5 курса МГЮА.

В процессе работы налоговые органы часто сталкиваются с небезынтересными с правовой точки зрения, формально законными, операциями налогоплательщиков. Сейчас большое распространение получила практика передачи денег из одного банка в другой по весьма выгодной схеме. В условиях роста экономической преступности в нашей стране эта операция может использоваться и как способ отмывания денег. Применение подобной схемы во взаимоотношениях между банками приняло большой размах.

Для иллюстрации приведем такую модель.

Первого числа финансового года банком "А" по договору о покупке векселя был продан собственный вексель банку "Б". Номинал векселя составляет 100 единиц, реализован был вексель по цене 80 единиц. Согласно договору срок погашения векселя составлял 2 месяца. Дисконтный расход банка "А" составил 20% от номинала и был отражен в составе расходов будущих периодов.

Через 7 дней на основании заявления на погашение векселя от банка "Б" вексель был принят банком "А" к погашению по номинальной стоимости. При этом вся сумма дисконтного расхода в размере 20% от номинала была списана банком "А" с расходов будущих периодов на расходы банка, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, без учета установленного и фактического срока обращения векселя. Операция была проведена согласно п. 24 раздела II Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденного постановлением Правительства РФ от 16 мая 1994 г., в соответствии с которым "к расходам, включаемым в себестоимость оказываемых банками услуг, и иным расходам, учитываемым при расчете налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль, относятся... начисленные и уплаченные проценты по долговым обязательствам банка (облигациям, депозитным и сберегательным сертификатам, векселям и др.), в том числе суммы отрицательной разницы (дисконта) между ценой реализации указанных долговых ценных бумаг и их номинальной стоимостью".

При отражении в учете операций с векселями банк "А" руководствовался Правилами ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ от 18 июня 1998 г. Одним из основных принципов бухгалтерского учета согласно п. 1.12.4 ч. I Правил является принцип отражения доходов и расходов по кассовому методу, означающий, что доходы и расходы относятся на счета по их учету после фактического получения доходов и совершения расходов.

В соответствии с п. 5.6 ч. I Правил в момент выкупа ценных бумаг у владельца до наступления сроков погашения или перепродажи, "если долговые ценные бумаги ранее были проданы кредитной организацией по цене ниже номинальной стоимости с отнесением суммы дисконта на счет расходов будущих периодов, то сумма дисконта списывается с дебета счета по учету расходов будущих периодов по ценным бумагам в дебет счета по учету расходов по операциям с ценными бумагами".

Аналогичный порядок по отражению операций с собственными векселями банков изложен в письме Банка России от 23 февраля 1995 г. N 26. В соответствии с п. 6.2.1 Письма, "если вексель при первичной реализации был продан с дисконтом, то при его погашении дополнительно (помимо списания суммы номинала) делается проводка по списанию суммы дисконта на расходы банка".

Такая операция приводит к тому, что расходы банка, относящиеся на себестоимость оказываемых услуг, возрастают на полную сумму дисконта. Тем самым уменьшается налогооблагаемая прибыль банка. В приведенном примере расходы банка "А" увеличиваются на 20% от номинала векселя, на эту же сумму уменьшается налогооблагаемая прибыль, что приводит к занижению налога на прибыль на 7,6% номинала векселя.

Для банка "Б" приобретенные денежные средства являются доходом, полученным в кратчайший срок. То есть приобретали вексель на продолжительный срок и предполагали получить доход по средней действующей кредитной ставке при действующей ставке рефинансирования ЦБ РФ, а в сложившейся ситуации банк "Б" в короткий срок получил доход, значительно превышающий среднестатистический.

В договоре между банком "А" и банком "Б", как правило, устанавливается, что вексель может быть предъявлен к оплате досрочно. Данное положение необходимо рассматривать, учитывая содержание ст. 315 ГК: "Досрочное исполнение обязательств, связанных с осуществлением его сторонами предпринимательской деятельности, допускается только в случаях, когда возможность исполнить обязательство до срока предусмотрена законом, иными правовыми актами или условиями обязательства либо вытекает из обычаев делового оборота или существа обязательства". Таким образом, договором о покупке векселя устанавливается одно из условий обязательства, которое становится поперек горла противникам подобной схемы.

Пунктом 6.2.1 Письма Банка России от 23 февраля 1995 г. определен порядок начисления дисконта по векселю за время его фактического обращения. При этом сумма дисконта рассчитывается по следующей формуле (сейчас отмененной):

d отч. = d общ. x t/Т, где

d отч. - сумма дисконта, относящаяся к отчетному году;

d общ. - общая сумма дисконта;

t - срок обращения векселя в днях в отчетном году;

Т - общий срок обращения векселя в днях.

Таким образом, в указанном случае дисконт следовало бы рассчитать исходя из условий заимствования и фактического срока пользования денежными средствами.

Представленная формула применяется только для расчета суммы дисконта, которая относится на заканчивающийся год, в том случае, если срок погашения векселя приходится на следующий год. Расчет суммы дисконта, относимой на расходы по указанной формуле, по векселю, даты выпуска и погашения которого приходятся на один год, являлся бы нарушением Правил ведения бухгалтерского учета.

17 июня 1999 г. Указанием Банка России N 577-У были внесены изменения и дополнения в упомянутое Письмо ЦБ от 23 февраля 1995 г. N 26. И здесь затронутый вопрос был обойден стороной.

Таким образом, происходит передача денег, при которой банк "А" занижает налог на 7,6% от общей суммы, что само по себе является выгодным, а банк "Б" все же должен уплатить налог, равный всего 7,6% от полученной суммы дохода.

Указанный пример представляется абсолютно законным. Но в интересах увеличения собираемости налогов и пресечения функционирования схем, позволяющих беспрепятственно отмывать деньги, с точки зрения здравого смысла можно привести следующие соображения.

Дисконт следует рассчитывать исходя из условий заимствования и фактического срока пользования денежными средствами. Было бы разумно воспользоваться формулой, приведенной в п. 6.2.1 Письма ЦБ РФ от 23 февраля 1995 г., распространив ее действие не только на случаи расчета суммы дисконта, которая относится на заканчивающийся год, в том случае, если срок погашения векселя приходится на следующий год, но и на приведенный пример.

Название документа