Особенности учета возврата товаров, в случае если покупатель или продавец применяют упрощенную систему налогообложения
(Пшеничная Н. А.)
("Налоги" (газета), 2007, N 4)
Текст документа
ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ВОЗВРАТА ТОВАРОВ, В СЛУЧАЕ
ЕСЛИ ПОКУПАТЕЛЬ ИЛИ ПРОДАВЕЦ ПРИМЕНЯЮТ
УПРОЩЕННУЮ СИСТЕМУ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
Н. А. ПШЕНИЧНАЯ
Пшеничная Н. А., консультант по налогам ЗАО "BKR-Интерком-Аудит".
ВОЗВРАТ НЕРЕАЛИЗОВАННОГО ТОВАРА ПРОДАВЦУ
Возврат поставщику нереализованного товара, к которому у покупателя нет претензий по качеству, является реализацией по договору купли-продажи согласно ст. 454 ГК РФ, так как в данной ситуации организация-поставщик со своей стороны соблюдает все условия договора поставки, в частности товар по качеству соответствует требованиям, указанным в договоре.
При этом покупатель, при возврате ставший продавцом, сначала зачитывает "входной" НДС при покупке товара, а потом ставит эту же сумму НДС к начислению при реализации товара (возврате нереализованного товара). Бывший продавец, наоборот, сначала начисляет НДС к уплате в бюджет при реализации товара, а затем ставит его к вычету при поступлении товаров.
Покупатель применяет упрощенную систему налогообложения
Если покупатель применяет упрощенную систему налогообложения и поэтому не является плательщиком НДС, следовательно, при возврате нереализованного товара НДС не начисляется и счет-фактура не выставляется.
В таком случае первоначальный продавец товаров теряет НДС, так как при реализации товаров НДС был уплачен в бюджет, а получая нереализованные товары обратно, он не может взять к вычету НДС, так как нет счета-фактуры.
Однако, если покупатель примет решение выделить в отгрузочных документах сумму НДС отдельной строкой и оформить счет-фактуру при возврате нереализованных товаров своему продавцу, тогда организации-покупателю, применяющей упрощенную систему налогообложения, необходимо учитывать следующее:
во-первых, согласно подп. 1 п. 5 ст. 173 гл. 21 НК РФ необходимо заплатить НДС в бюджет;
во-вторых, уплаченная в бюджет сумма НДС не признается расходом для целей налогообложения, так как организации, применяющие "упрощенку", не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, поэтому при исчислении единого налога сумма уплаченного НДС не может быть включена в состав расходов в соответствии с подп. 22 п. 1 ст. 346.16 гл. 26.2 НК РФ.
Минфин придерживается аналогичной точки зрения по данному вопросу. Например, в письме Минфина РФ от 16 апреля 2004 г. N 04-03-11/61 сообщается, что суммы налога на добавленную стоимость, выделенные в счетах-фактурах, выставленных покупателям товаров (работ, услуг) по собственному желанию организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, и уплаченные ими в бюджет, при определении объекта налогообложения по единому налогу в составе расходов учитывать не следует.
Книга учета доходов и расходов у организации-покупателя "А"
Доходы и расходы (раздел I)
Регистрация Сумма
N Дата и Содержание Доходы В том Расходы В том
п/п номер операции всего числе всего числе
первичного доходы, расходы,
документа учитываемые учитываемые
при расчете при расчете
единого единого
налога налога
1 2 3 4 5 6 7
15 мая Оплачен и 15000 15000
1 2004 г. оприходован рублей рублей
N 17 товар
2 15 мая НДС по оплачен - 2700 2700
2004 г. ному и оприхо - рублей рублей
N 17 дованному то -
вару
3 30 мая Получено от 17700 17700
2004 г. поставщика за рублей рублей
N 78 возвращенный
товар, в том
числе НДС 18%
4 30 мая Уплачен в 2700
2004 г. бюджет НДС рублей
N 133
Итого за 1 полугодие 17700 17700 20400 17700
рублей рублей рублей рублей
Продавец применяет упрощенную систему налогообложения
В случае если продавец применяет упрощенную систему налогообложения и поэтому не является плательщиком НДС, следовательно, при реализации товаров сумма НДС в отгрузочных документах не выделяется отдельной строкой, и счет-фактура не оформляется. В связи с этим при возврате нереализованного товара покупатель товаров теряет НДС, так как, приобретая товар, НДС не был уплачен в бюджет, следовательно, нет "входного" НДС, а при передаче нереализованных товаров обратно организация должна начислить НДС в бюджет, так как является плательщиком НДС.
Пример.
Организация-продавец "А", применяющая упрощенную систему налогообложения, реализовала товар по договору купли-продажи на сумму 11800 рублей организации-покупателю "Б", находящейся на обычной системе налогообложения. 27 мая 2004 г. организация "Б" возвращает весь нереализованный товар организации "А". Возврат согласован сторонами, претензий по качеству нет. На момент возврата товар не был оплачен. 30 мая 2004 г. организация "Б" направила письмо в адрес организации "А" с просьбой о зачете взаимных требований на сумму 11800 рублей.
Книга учета доходов и расходов у организации-продавца "А"
Доходы и расходы (раздел I)
Регистрация Сумма
N Дата и Содержание Доходы В том Расходы В том
п/п номер операции всего числе всего числе
первичного доходы, расходы,
документа учитываемые учитываемые
при расчете при расчете
единого единого
налога налога
1 2 3 4 5 6 7
30 мая Доход от реали - 11800 118000
1 2004 г. зации товара - рублей рублей
N 72 зачет взаимных
требований
2 30 мая Получен товар 10000 10000
2004 г. от поставщика - рублей рублей
N 72 и оплачен путем
зачета взаим -
ных требований
3 30 мая НДС по получен - 1800 1800
2004 г. ному товару от рублей рублей
поставщика и
путем зачета
взаимных тре -
бований
Итого за 1 полугодие 11800 11800 11800 11800
рублей рублей рублей рублей
Учет операций у организации-покупателя "Б":
Корреспонденция Сумма, Содержание
счетов рублей операции
Дебет Кредит
Товар приобретен у продавца, применяющего
упрощенную систему налогообложения
41 60 11800 Получен
"Товары" "Расчеты с товар от
поставщиками поставщика
и подряд -
чиками"
Возврат нереализованного товара
62 90-1 Выручка от
"Расчеты с "Выручка" 11800 реализации
покупателя товара
ми и заказ -
чиками"
90-2 41-1 Списана
"Себе - "Товары 11800 покупная
стоимость на складах" стоимость
продаж" товара
90-3 68
"НДС" "НДС" 1800 Начислен НДС
60 62 11800 Зачет
"Расчеты с "Расчеты с взаимных
поставщика покупателями требований
ми и под - и заказчи -
рядчиками" ками"
Обращаем внимание, что при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделке в случае, когда в пределах непродолжительного периода времени цены, применяемые налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам, отклоняются более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (подп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ). При этом налоговые органы могут одновременно отказаться учесть для налога на прибыль отрицательную разницу между доходом от реализации и покупной стоимостью как экономически не обоснованную.
Для того чтобы организации-покупателю избежать уплаты НДС с возвращаемого товара, по которому нет претензий по качеству, рекомендуем заключать договор купли-продажи с особым переходом права собственности или договор комиссии, если продавцом товара выступают организации или индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему.
ВОЗВРАТ НЕКАЧЕСТВЕННОГО ТОВАРА ПРОДАВЦУ
При возврате некачественного или некомплектного товара проблем с НДС не возникает, так как обратной реализации не происходит. В связи с тем что не выполнены все условия договора купли-продажи, он частично или полностью расторгается, а товар возвращается продавцу. Таким образом, обе стороны оказываются в положении, которое существовало до поставки товара.
Если при возврате некачественных или некомплектных товаров одна из сторон применяет упрощенную систему налогообложения, тогда необходимо обратить внимание на особенности заполнения книги учета доходов и расходов.
Продавец применяет упрощенную систему налогообложения
При возврате покупателем некачественного товара продавец должен уменьшить сумму своих доходов на сумму возвращенного товара. Данная операция будет отражаться сторнировочной записью по графам 4 и 5 в книге учета доходов и расходов. Однако необходимо иметь в виду, что доходы, учитываемые при расчете единого налога, организация вправе уменьшить только в том случае, если была получена оплата от покупателя.
Пример.
20 мая 2003 г. организация-продавец "А", применяющая упрощенную систему налогообложения, отгрузила товар организации-покупателю "Б" на сумму 24000 рублей. В этот же день была получена оплата от покупателя. 23 мая 2003 г. организация "Б" предъявила претензию организации "А" на сумму 5000 рублей и вернула ей бракованный товар.
Книга учета доходов и расходов у организации-покупателя "А"
Доходы и расходы (раздел I)
Регистрация Сумма
N Дата и Содержание Доходы В том Расходы В том
п/п номер операции всего числе всего числе
первичного доходы, расходы,
документа учитываемые учитываемые
при расчете при расчете
единого единого
налога налога
1 2 3 4 5 6 7
20 мая Поступили 24000 24000
1 2003 г. денежные рублей рублей
N 134 средства за
реализованный
товар
2 23 мая Возврат нека - -5000 -5000
2003 г. чественного рублей рублей
N 22 товара от
покупателя
Итого за 1 полугодие 19000 19000
рублей рублей
На практике нередко встречаются ситуации, когда оплата за товар еще не поступила, однако товар уже отгружен. В таком случае организация в книге учета доходов и расходов может отразить в доходах только реально полученные деньги.
Пример.
20 мая 2003 г. организация-продавец "А", применяющая упрощенную систему налогообложения, отгрузила товар организации-покупателю "Б" на сумму 24000 рублей. 23 мая 2003 г. организация "Б" предъявила претензию организации "А" на сумму 5000 рублей и вернула ей бракованный товар. 25 мая получена оплата за товар от покупателя в размере 19000 рублей.
Книга учета доходов и расходов у организации-продавца "А"
Доходы и расходы (раздел I)
Регистрация Сумма
N Дата и Содержание Доходы В том Расходы В том
п/п номер операции всего числе всего числе
первичного доходы, расходы,
документа учитываемые учитываемые
при расчете при расчете
единого единого
налога налога
1 2 3 4 5 6 7
25 мая Поступили 19000 19000
1 2003 г. денежные рублей рублей
N 134 средства за
реализованный
товар
Итого за 1 полугодие 19000 19000
рублей рублей
Покупатель применяет упрощенную систему налогообложения
Если покупатель за товар еще не рассчитался, то после окончательного расчета (с учетом расчета суммы возврата) в расходах может быть отражена фактически уплаченная сумма. Если же покупатель, применяющий упрощенную систему налогообложения, уже рассчитался за товар, то возврат товара может быть отражен в книге учета доходов и расходов сторнировочной записью по графам 6 и 7.
Пример.
17 мая 2003 г. организация-покупатель "А", применяющая упрощенную систему налогообложения, приобрела партию товара за 36000 рублей, в том числе НДС 5491 рубль. Расчеты за товар осуществлены в тот же день. При принятии на учет товара на склад был выявлен товар несоответствующего качества. Организация "А" оформила акт по форме N ТОРГ-2 и выставила претензию продавцу. 19 мая 2003 г. организация "А" вернула поставщику бракованный товар на сумму 3000 рублей.
Книга учета доходов и расходов у организации-покупателя "А"
Доходы и расходы (раздел I)
Регистрация Сумма
N Дата и Содержание Доходы В том Расходы В том
п/п номер операции всего числе всего числе
первичного доходы, расходы,
документа учитываемые учитываемые
при расчете при расчете
единого единого
налога налога
1 2 3 4 5 6 7
17 мая Поступил товар 30509 30509
1 2003 г. от поставщика, рублей рублей
N 14 расчеты про -
изведены
2 17 мая НДС поступив - 5491 5491
2003 г. шему товару, рубль рубль
N 14 расчеты
произведены
3 19 мая Возвращен -2542 -2542
2003 г. некачественный рубля рубля
N 19 товар
4 19 мая НДС по -458 -458
2003 г. возвращенному рублей рублей
N 19 некачественному
товару
Итого за 1 полугодие 3000 33000 33000
рублей рублей рублей
------------------------------------------------------------------
Название документа