О необходимости ведения, представления и раскрытия бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами, перешедшими на упрощенную систему налогообложения
(Вавулин Д. А.) ("Право и экономика", 2007, N 4) Текст документаО НЕОБХОДИМОСТИ ВЕДЕНИЯ, ПРЕДСТАВЛЕНИЯ И РАСКРЫТИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ ОТКРЫТЫМИ АКЦИОНЕРНЫМИ ОБЩЕСТВАМИ, ПЕРЕШЕДШИМИ НА УПРОЩЕННУЮ СИСТЕМУ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
Д. А. ВАВУЛИН
Вавулин Денис Александрович Начальник отдела по организации взаимодействия с субъектами Российской Федерации Регионального отделения Федеральной службы по финансовым рынкам в Юго-Западном регионе (РО ФСФР России в ЮЗР). Кандидат экономических наук, доцент кафедры государственного управления и финансов Института бизнеса и права ОрелГТУ. Специалист по корпоративному управлению. Родился 5 декабря 1972 г. в г. Орле. В 1995 г. окончил экономический факультет ОрелГТУ. Автор ряда научных статей.
В соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон "О бухгалтерском учете") организации, находящиеся на территории Российской Федерации, а также их филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации, обязаны вести бухгалтерский учет.
Пунктом 1 ст. 1 Закона "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет определяется как упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. При этом п. 2 ст. 1 Закона "О бухгалтерском учете" к объектам бухгалтерского учета отнесено имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности. В то же время п. 3 ст. 4 Закона "О бухгалтерском учете" установлено, что организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета (за исключением учета основных средств и нематериальных активов). При этом таким организациям предоставлено право вести учет доходов и расходов в порядке, установленном гл. 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). В этой связи необходимо отметить, что п. 2 ст. 346.12 НК РФ установлено следующее: организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доходы, определяемые в соответствии со ст. 248 НК РФ, не превысили 15 млн. руб. При этом п. 3 ст. 346.12 НК РФ определено, что не вправе применять упрощенную систему налогообложения следующий круг организаций: организации, имеющие филиалы и (или) представительства; банки; страховщики; негосударственные пенсионные фонды; инвестиционные фонды; профессиональные участники рынка ценных бумаг; ломбарды; организации, занимающиеся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых; организации, занимающиеся игорным бизнесом; организации, являющиеся участниками соглашений о разделе продукции; организации, переведенные на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) в соответствии с главой 26.1 НК РФ; организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25%. Данное ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%, на некоммерческие организации, в том числе организации потребительской кооперации, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом РФ от 19 июня 1992 г. N 3085-1 "О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации", а также хозяйственные общества, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие свою деятельность в соответствии с указанным Законом; организации, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек; организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превышает 100 млн. руб.; при этом учитываются основные средства и нематериальные активы, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ; бюджетные учреждения; иностранные организации, имеющие филиалы, представительства и иные обособленные подразделения на территории Российской Федерации. Нормы Закона "О бухгалтерском учете", освобождающие организации от обязанности ведения бухгалтерского учета (за исключением учета основных средств и нематериальных активов), могут быть применены ко всем типам юридических лиц, которые в соответствии с НК РФ вправе использовать упрощенную систему налогообложения, вне зависимости от их организационно-правовой формы. Вместе с тем открытое акционерное общество является своего рода наивысшей и наиболее сложной организационно-правовой формой юридического лица. Создание юридического лица в форме открытого акционерного общества предоставляет ему ряд преимуществ (например по сравнению с формой закрытого акционерного общества или общества с ограниченной ответственностью). К их числу относятся: доступ к средствам неограниченного круга инвесторов. Акционерные общества имеют больше возможностей привлекать значительные объемы инвестиций при меньших затратах. Масштабы производства у компаний, действующих в капиталоемких отраслях (таких как авиаперевозки и производство электроэнергии), не позволяют одному кредитору или инвестору предоставить необходимый капитал; возможность свободного отчуждения акций. Акции открытого акционерного общества могут отчуждаться без согласия других акционеров, общества или его менеджеров; ограничение рисков акционеров. Риски, которые принимают на себя акционеры, ограничены стоимостью их инвестиций и возлагаемыми на них обязанностями, которые установлены российским законодательством. Акционеры не отвечают по обязательствам общества; диверсификация рисков. Риски открытого акционерного общества распределяются среди большого числа акционеров. Бесспорно, основным экономическим преимуществом открытого акционерного общества является широкий доступ к финансовым рынкам посредством эмиссии ценных бумаг, размещаемых путем открытой подписки среди неограниченного круга потенциальных инвесторов. Считается, что, осуществляя эмиссию ценных бумаг и размещая их на открытом рынке, акционерные общества получают возможность привлекать необходимые им финансовые ресурсы на более выгодных по сравнению, например, с банковским кредитом условиях (с точки зрения "длины" и "стоимости" денег). Это достигается, прежде всего, за счет того, что число инвесторов (кредиторов), готовых предоставить эмитенту взаймы денежные ресурсы, неограниченно. Однако это преимущество сопряжено с определенными издержками. Для того чтобы юридическое лицо получило право публично предлагать свои ценные бумаги инвесторам, ему необходимо преодолеть ряд организационных, правовых и регулятивных барьеров. Так, открытому акционерному обществу необходимо создавать сложную организационную структуру, призванную защитить акционеров от злоупотреблений и предоставить профессиональным менеджерам возможность применить их знания в управлении обществом. В результате открытое акционерное общество несет затраты, связанные с созданием и работой органов управления. Также открытое акционерное общество должно соблюдать положения нормативных правовых актов о ценных бумагах и о рынке ценных бумаг (в то время как, например, общества с ограниченной ответственностью в большинстве случаев находятся за пределами сферы применения таких актов), в том числе в части раскрытия информации на рынке ценных бумаг. Бухгалтерская отчетность открытого акционерного общества является одним из основных документов, из которых акционеры, потенциальные инвесторы, а также другие участники рынка ценных бумаг могут получать информацию о финансовом состоянии акционерного общества. Особое значение в этом смысле приобретает годовая бухгалтерская отчетность акционерного общества, поскольку именно в ней содержатся основные финансовые показатели деятельности общества по итогам года. Поэтому российским законодательством в сфере акционерного права установлен ряд требований по ведению, представлению и раскрытию годовой бухгалтерской отчетности открытого акционерного общества. Так, п. 1 ст. 97 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что открытое акционерное общество обязано ежегодно публиковать для всеобщего сведения годовой отчет, бухгалтерский баланс, счет прибылей и убытков. В соответствии с п. 1 ст. 47 и подп. 11 п. 1 ст. 48 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон "Об акционерных обществах") утверждение годовой бухгалтерской отчетности входит в круг вопросов, подлежащих обязательному утверждению на общем годовом собрании акционеров. В соответствии с п. 3 ст. 52 Закона "Об акционерных обществах" годовая бухгалтерская отчетность относится к информации (материалам), подлежащей предоставлению лицам, имеющим право на участие в общем собрании акционеров, при подготовке к проведению общего собрания акционеров общества. В соответствии с п. 1 ст. 78 Закона "Об акционерных обществах" при совершении крупной сделки стоимость активов акционерного общества определяется по данным его бухгалтерской отчетности. Более того, в ст. 88 Закона "Об акционерных обществах" прямо указано, что акционерное общество обязано вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность. И наконец, требования о раскрытии годовой бухгалтерской отчетности акционерного общества установлены п. 1 ст. 92 Закона "Об акционерных обществах". Все описанное выше позволяет говорить о существовании юридической коллизии между двумя сферами российского законодательства: законодательства о бухгалтерском учете и акционерного законодательства. С одной стороны, Закон "О бухгалтерском учете" разрешает организациям, созданным в форме открытых акционерных обществ, перейти на упрощенную систему бухгалтерского учета. С другой стороны, ГК РФ, Закон "Об акционерных обществах", а также ряд других нормативных правовых актов обязывает открытые акционерные общества не только вести, но в определенных случаях представлять и раскрывать свою бухгалтерскую отчетность. В такой ситуации, когда имеет место несоответствие норм законодательства о бухгалтерском учете и акционерного законодательства следует исходить из того, что законодательство о бухгалтерском учете устанавливает порядок ведения бухгалтерского учета для всех юридических лиц, а акционерное законодательство является специальным для акционерных обществ. Поэтому в данном случае необходимо применять положения ГК РФ и принятого в соответствии с ним Закона "Об акционерных обществах". Таким образом, согласно ГК РФ и Закону "Об акционерных обществах" открытые акционерные общества, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, обязаны вести бухгалтерский учет в общем порядке, установленном Законом "О бухгалтерском учете", а также предоставлять и раскрывать бухгалтерскую отчетность в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, регламентирующими аспекты их деятельности. Следует отметить, что вопросы представления и раскрытия информации открытыми акционерными обществами, в том числе бухгалтерской отчетности, регламентируются, прежде всего, ГК РФ, а также Законом "Об акционерных обществах" и нормативными правовыми актами ФСФР России. Как было отмечено выше, в соответствии с п. 1 ст. 97 ГК РФ открытое акционерное общество обязано ежегодно публиковать для всеобщего сведения бухгалтерский баланс, а также счет прибылей и убытков. Пунктом 3 ст. 52 Закона "Об акционерных обществах" определено, что годовая бухгалтерская отчетность относится к информации (материалам), подлежащей предоставлению лицам, имеющим право на участие в общем собрании акционеров, при подготовке к проведению общего собрания акционеров общества. Требования о раскрытии годовой бухгалтерской отчетности открытого акционерного общества установлены в п. 1 ст. 92 Закона "Об акционерных обществах", где прямо указано, что открытое акционерное общество, помимо прочей информации, обязано раскрывать и свою годовую бухгалтерскую отчетность. Конкретный порядок раскрытия открытым акционерным обществом годовой бухгалтерской отчетности установлен в Положении о раскрытии информации эмитентами эмиссионных ценных бумаг (далее - Положение о раскрытии информации), утвержденном приказом ФСФР России от 10 октября 2006 г. N 06-117/пз-н <1>. -------------------------------- <1> См.: БНА ФОИВ. 2007. N 4. Документ вступил в силу с 2 февраля 2007 г.
В соответствии с Положением о раскрытии информации годовая бухгалтерская отчетность акционерного общества, подлежащая раскрытию, должна содержать: бухгалтерский баланс; отчет о прибылях и убытках; приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, предусмотренные нормативными актами Российской Федерации; аудиторское заключение, подтверждающее достоверность годовой бухгалтерской отчетности акционерного общества, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту; пояснительную записку. При этом Положением о раскрытии информации установлены следующие требования к порядку подготовки годовой бухгалтерской отчетности: годовая бухгалтерская отчетность акционерного общества должна быть подписана лицом, занимающим должность (осуществляющим функции) единоличного исполнительного органа акционерного общества или лицом, осуществляющим его функции; годовая бухгалтерская отчетность акционерного общества должна быть подписана главным бухгалтером акционерного общества или лицом, осуществляющим его функции; годовая бухгалтерская отчетность должна быть утверждена общим собранием акционеров акционерного общества; достоверность данных, содержащихся в годовой бухгалтерской отчетности акционерного общества, должна быть подтверждена ревизионной комиссией (ревизором) акционерного общества. Положением о раскрытии информации выделяются две группы акционерных обществ, которые обязаны раскрывать свою годовую бухгалтерскую отчетность: акционерные общества, раскрывающие информацию в форме ежеквартального отчета и сообщений о существенных фактах; акционерные общества, на которые обязанность по раскрытию информации в форме ежеквартального отчета и сообщений о существенных фактах не распространяется. Соответственно, выделяются и два режима раскрытия бухгалтерской отчетности этими акционерными обществами: акционерные общества, обязанные раскрывать информацию в форме ежеквартального отчета и сообщений о существенных фактах, раскрывают годовую бухгалтерскую отчетность в составе ежеквартального отчета за I квартал года, следующего за отчетным периодом; акционерные общества, на которые не распространяются требования по раскрытию информации в форме ежеквартального отчета и сообщений о существенных фактах, обязаны раскрывать годовую бухгалтерскую отчетность путем опубликования текста годовой бухгалтерской отчетности на странице в сети Интернет. Такая публикация должна состояться не позднее 45 дней с даты истечения установленного законодательством Российской Федерации срока представления годовой бухгалтерской отчетности. При этом акционерное общество в срок не позднее 2 дней с даты составления протокола годового общего собрания акционеров, на котором был рассмотрен вопрос об утверждении годовой бухгалтерской отчетности, обязано опубликовать на странице в сети Интернет сообщение об утверждении своей годовой бухгалтерской отчетности. Текст годовой бухгалтерской отчетности акционерного общества должен быть доступен на странице в сети Интернет в течение не менее 3 лет с даты его опубликования с сети Интернет. В ходе проведения годового общего собрания акционеров может сложиться такая ситуация, когда годовая бухгалтерская отчетность акционерного общества по тем или иным причинам не будет утверждена. В таком случае акционерное общество также обязано в срок не позднее 2 дней с даты составления протокола годового общего собрания акционеров, на котором был рассмотрен вопрос об утверждении годовой бухгалтерской отчетности, опубликовать на странице в сети Интернет сообщение о неутверждении годовой бухгалтерской отчетности. При этом акционерное общество должно указать причины, послужившие основанием для неутверждения годовой бухгалтерской отчетности. В случае если в годовую бухгалтерскую отчетность акционерного общества, не утвержденную на годовом общем собрании акционеров, были внесены изменения и годовая бухгалтерская отчетность с внесенными изменениями была утверждена на внеочередном общем собрании акционеров, акционерное общество обязано опубликовать текст такой годовой бухгалтерской отчетности на странице в сети Интернет не позднее 2 дней с даты составления протокола внеочередного собрания акционеров акционерного общества. Акционерное общество обязано поместить копию годовой бухгалтерской отчетности по адресу (в месте нахождения) постоянно действующего исполнительного органа открытого акционерного общества (в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа эмитента - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени эмитента без доверенности), по которому осуществляется связь с эмитентом, указанному в Едином государственном реестре юридических лиц (место нахождения эмитента), а до окончания срока размещения ценных бумаг - также в местах, указанных в рекламных сообщениях эмитента, содержащих информацию о размещении ценных бумаг. Также акционерное общество обязано предоставлять копию годовой бухгалтерской отчетности, заверенную уполномоченным лицом, владельцам ценных бумаг и иным заинтересованным лицам по их требованию за плату, не превышающую расходы по изготовлению такой копии, в срок не более 7 дней с даты предъявления соответствующего требования. Обязанность по раскрытию открытым акционерным обществом годовой бухгалтерской отчетности обусловлена также законодательством о бухгалтерском учете. Указание на это содержится и в Положении о раскрытии информации, где установлено, что раскрытие годовой бухгалтерской отчетности в соответствии с его нормами не освобождает открытые акционерные общества от обязанности публиковать годовую бухгалтерскую отчетность в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете. Так, в ст. 16 Закона "О бухгалтерском учете" установлено, что годовая бухгалтерская отчетность открытого акционерного общества подлежит обязательному опубликованию не позднее 1 июня года, следующего за отчетным годом. При этом конкретный порядок опубликования годовой бухгалтерской отчетности открытым акционерным обществом (в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете) установлен в Порядке публикации годовой бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами, утвержденном Приказом Минфина России от 28 ноября 1996 г. N 101.
Название документа