Налоговый аспект криминальных банкротств

(Пинчук М. В.) ("Налоги" (журнал), 2007, N 4) Текст документа

НАЛОГОВЫЙ АСПЕКТ КРИМИНАЛЬНЫХ БАНКРОТСТВ

М. В. ПИНЧУК

Пинчук М. В., адъюнкт кафедры экономики и экономической безопасности АЭБ МВД России, лейтенант милиции.

Криминальные банкротства, взволновавшие российское общество в конце 90-х годов, в настоящее время, казалось бы, отошли на второй план. Отечественные законодатели связывают это с положительным влиянием третьей редакции Закона о банкротстве, принятой в 2002 г., и соответственно причисляют это к своим заслугам. На наш взгляд, ситуация несколько иная. В настоящее время проблема криминальных банкротств несколько потеряла былую актуальность в связи с тем, что на первый план вышел такой способ передела собственности, как недружественные поглощения предприятий, который использует иные механизмы захвата хозяйствующих субъектов, нежели институт банкротства. Тем не менее, по оценкам ЕБРР, законодательство стран с переходной экономикой, посвященное процедуре банкротства, развито наименее слабо по сравнению с законодательством в других сферах коммерческого права <1>. В связи с этим можно утверждать, что проблема криминальных банкротств остается, поскольку практически каждое второе банкротство имеет признаки преднамеренности. -------------------------------- <1> Радыгин А. Д. Институт банкротства: становление, проблемы, направления реформирования. М.: ИЭПП, 2005. С. 432.

Криминальные банкротства представляют собой угрозу экономической безопасности государства прежде всего потому, что они влекут за собой различные негативные последствия, к которым следует отнести социальные последствия (проблемы занятости, в особенности если банкротится градостроительное предприятие), формирование негативного имиджа страны и ухудшение инвестиционного климата, а также материальный ущерб государству (налоговые последствия). В данной статье нам хотелось бы остановиться на последних. Одно из порождений отечественной рыночной экономики - огромные фискальные долги, большая часть из которых образовалась у предприятий в особенно тяжкий, кризисный 1998 год. За свои грубые просчеты государство еще и наказало предпринимателей штрафами и пенями. Только по федеральным налогам и сборам задолженность в бюджетную систему Российской Федерации превысила по итогам 2004 г. 500 млрд. рублей. Самое интересное, что вынужденный "кредит", несмотря на многочисленные списания и реструктуризации, постоянно растет. Так, по данным Федеральной налоговой службы, задолженность по налогам и сборам, учитываемая с момента ее возникновения (без учета задолженности по уплате пеней и налоговых санкций), в бюджетную систему Российской Федерации на 1 декабря 2006 г. составила 786,3 млрд. рублей. Помимо этого, задолженность по уплате пеней и налоговых санкций (штрафов) на 1 декабря 2006 г. составила 769,3 млрд. рублей, что ниже задолженности по налогам и сборам всего на 2,2%. Следует отметить, что около 40 процентов налоговой задолженности приходится на те предприятия, которые уже находятся на стадии банкротства.

Кредиторская задолженность по платежам, контролируемым МНС России (просроченная на 1 мая 2004 г.), млрд. руб. <2>

-------------------------------- <2> Экономика и жизнь. 2004. N 34. С. 1.

Промышленность 207

Сельское хозяйство 53

ЖКХ 49

Строительство 31

Транспорт 25

Прочие отрасли 14

Статистика возврата долгов, по данным правоохранительных органов, по итогам процедур банкротства такова, что кредиторам, в том числе и государству, возвращается примерно 3 - 7% задолженности. Речь идет о делах, официально прошедших через арбитражные суды, а не о выбивании долгов, допустим, с помощью преступных группировок, что, к сожалению, случается чаще <3>. -------------------------------- <3> Симачев Ю. Институт несостоятельности в России: спрос, основные тенденции и проблемы развития // Вопросы экономики. 2003. N 4. С. 70.

Такой низкий процент возврата долгов свидетельствует, как уже говорилось ранее, о высокой криминализации института несостоятельности в нашей стране, что, в свою очередь, причиняет крупный материальный ущерб государству, которое недополучает в бюджет миллиарды рублей налоговых и иных обязательных платежей. Это первый из аспектов налоговых последствий криминальных банкротств. Второй момент, не менее болезненный для государственного бюджета, кроется в следующем. В ходе "подготовки" предприятия к банкротству (имеются в виду случаи преднамеренного и фиктивного банкротства) руководитель, как это обычно бывает, совершает ряд сделок по выводу активов, их сокрытию, безвозмездной передаче имущества третьим лицам и тому подобные действия. Так как имущество продается по явно заниженной цене, а денежные средства от продажи присваиваются самим руководителем, в результате таких действий занижается налоговая база по налогу на добавленную стоимость. Безвозмездная передача также не отражается, что занижает налоговую базу по налогу на добавленную стоимость. Нередко происходит сокрытие активов, переоформление имущества на третьих лиц, неправомерное списание с баланса движимого и недвижимого имущества, которые являются объектами обложения налогом на имущество или транспортным налогом.

Пример <4>. -------------------------------- <4> Экономика и жизнь. 2004. N 46. С. 35.

5 марта 2001 г. Красносельским федеральным районным судом Санкт-Петербурга был вынесен первый в Российской Федерации приговор по обвинению бывшего директора общества с ограниченной ответственностью "Ника" Е. А. Пикулиной в преднамеренном банкротстве вверенного ей предприятия. Приговор вступил в законную силу. Е. А. Пикулина была осуждена по статье 196 Уголовного кодекса Российской Федерации на 4 года лишения свободы и по статье 177 (злостное уклонение от погашения кредиторской задолженности) на 1 год лишения свободы, а всего к отбытию 5 лет лишения свободы. В связи с применением к осужденной Е. А. Пикулиной амнистии по Постановлению Государственной Думы Российской Федерации от 26 мая 2000 г. от отбытия срока осужденная была освобождена. Кроме того, конкурсным управляющим общества с ограниченной ответственностью "Ника" бывшему директору Е. А. Пикулиной был предъявлен гражданский иск в уголовном процессе. Иск был удовлетворен в части взыскания с осужденной всей суммы задолженности общества с ограниченной ответственностью "Ника" перед кредиторами без учета пеней, а именно 343363 рубля 89 копеек. События развивались следующим образом. В ходе наблюдения временным управляющим общества с ограниченной ответственностью "Ника" была выявлена сделка, совершенная в шестимесячный срок до введения процедуры наблюдения, по отчуждению нежилого помещения магазина по явно заниженной цене. Денежные средства от продажи помещения ни на расчетный счет, ни в кассу общества с ограниченной ответственностью "Ника" администрацией не были оприходованы. Налицо классический "слив активов". Проведенной специалистами проверкой было выявлено, что признаки фиктивного банкротства у общества с ограниченной ответственностью "Ника" отсутствуют (должник имуществом не располагает), а признаки преднамеренного банкротства в наличии имеются: показатели обеспеченности обязательств должника его активами ухудшились в результате совершения должником сделок, не соответствующих рыночным условиям и обычаям делового оборота. Так, например, нежилое помещение магазина площадью 152,6 кв. м было продано некоему физическому лицу за 100 тысяч рублей (приблизительно 4 тысячи долларов США), в то время как рыночная стоимость такого помещения на момент продажи составляла около 35 тысяч долларов США. Кроме того, денежные средства ни на расчетный счет, ни в кассу должника не поступили. Таким образом, имело место как занижение цены реализации имущества, так и заведомо невыгодные для должника формы расчетов. Таким образом, действия руководителя по выводу активов в ходе "подготовки" предприятия к банкротству приводят к занижению налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, налогу на имущество организаций и другим налогам, следствием чего является недополучение государством налоговых платежей. Это второй аспект налоговых последствий криминальных банкротств. Наиболее интересным представляется формирование налоговой базы непосредственно в процессе проведения процедур банкротства. Одной из мер восстановления платежеспособности должника в ходе внешнего управления, а также следствием введения конкурсного производства является продажа предприятия должника. Статья 158 части 2 Налогового кодекса Российской Федерации <5> предусматривает особый порядок определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при реализации предприятия в целом как имущественного комплекса. Постараемся проанализировать налоговые последствия продажи предприятия в условиях "нормального" (законного) банкротства и криминального. -------------------------------- <5> Полисюк Г. Б., Сухачева Г. И. Комментарий к главам 21, 23 и 24 части второй Налогового кодекса Российской Федерации. М.: Экзамен, 2002.

Согласно Налоговому кодексу Российской Федерации налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации предприятия в целом как имущественного комплекса определяется отдельно по каждому из видов активов предприятия (основные средства, нематериальные активы, ценные бумаги, производственные запасы, дебиторская задолженность и так далее). Для целей налогообложения цена каждого вида имущества принимается равной произведению его балансовой стоимости на поправочный коэффициент, который определяется следующим образом <6>: -------------------------------- <6> Полисюк Г. Б., Сухачева Г. И. Комментарий к главам 21, 23 и 24 части второй Налогового кодекса Российской Федерации. М.: Экзамен, 2002.

- в случае, если цена, по которой предприятие продано на аукционе, сложилась ниже балансовой стоимости реализованного имущества, для целей налогообложения поправочный коэффициент рассчитывается как отношение аукционной цены предприятия к балансовой стоимости указанного имущества; - в случае, если цена, по которой предприятие продано на аукционе, сложилась выше балансовой стоимости реализованного имущества, для целей налогообложения поправочный коэффициент рассчитывается как отношение аукционной цены предприятия, уменьшенной на балансовую стоимость дебиторской задолженности (и на стоимость ценных бумаг, если не принято решение об их переоценке), к балансовой стоимости реализованного имущества, уменьшенной на балансовую стоимость дебиторской задолженности (и на стоимость ценных бумаг, если не принято решение об их переоценке). В этом случае поправочный коэффициент к сумме дебиторской задолженности (и стоимости ценных бумаг) не применяется. В условиях банкротства вопрос определения цены при продаже имущественного комплекса предприятия имеет свои тонкости и решается в соответствии со статьей 110 Закона "О несостоятельности (банкротстве)". При этом в состав выставляемого на продажу имущественного комплекса не включаются денежные обязательства и обязательные платежи должника, за исключением обязательств должника, которые возникли после принятия заявления о признании должника банкротом и могут быть переданы покупателю на особых условиях. В данном случае, учитывая то, что предприятие продается на торгах, Закон различает: - минимальную цену продажи предприятия, определяемую органами управления должника при обращении с ходатайством о продаже предприятия; - начальную цену продажи предприятия, которая устанавливается решением собрания кредиторов или комитета кредиторов на основании рыночной стоимости имущества, определенной в соответствии с отчетом независимого оценщика. Таким образом, минимальная и начальная цены продажи определяются разными органами и разными способами. В соответствии с пунктом 2 статьи 110 Закона о банкротстве продажа предприятия может быть включена в план внешнего управления на основании решения органа управления должника, в котором указывается и минимальная цена продажи. Возникает неопределенность: Закон устанавливает лишь орган, уполномоченный на принятие такого решения, однако не требует, чтобы этим органом был соблюден тот или иной порядок определения рыночной стоимости имущества (например, в соответствии со статьей 77 Закона "Об акционерных обществах"). Исходя из того, что при продаже предприятия как комплекса отчуждению должны в принципе подлежать все его активы, можно заключить, что такое решение практически всегда принимается общим собранием акционеров большинством в три четверти голосов владельцев голосующих акций, принимающих участие в общем собрании (пункт 3 статьи 79 Закона "Об акционерных обществах"). По-другому решается вопрос определения начальной цены продажи предприятия. Собрание или комитет кредиторов определяют эту цену на основании рыночной стоимости имущества, определенной в соответствии с отчетом независимого оценщика. Закон о банкротстве допускает при этом досадную тавтологию, говоря об определении кредиторами уже определенной оценщиком цены. Так кто же на самом деле определяет эту начальную цену: оценщик или кредиторы? Логическая и грамматическая неточность Закона вызывает на практике споры <7>. -------------------------------- <7> Экономика и жизнь. 2004. N 39. С. 38.

Пример. Решением Арбитражного суда Приморского края от 17 июля 2002 г. открытое акционерное общество "Х" признано несостоятельным (банкротом) с открытием конкурсного производства сроком на один год. Собранием кредиторов должника, состоявшимся 22 ноября 2002 г., принято решение о продаже предприятия по цене 26 млн. руб. путем проведения публичных торгов в форме аукциона в феврале 2003 г. Физическое лицо - акционер открытого акционерного общества "Х" обратилось в арбитражный суд с иском о признании недействительным решения собрания кредиторов от 22 ноября 2002 г. в части определения начальной цены продажи предприятия. Иск обоснован тем, что в нарушение Закона о банкротстве собрание кредиторов утвердило начальную цену предприятия ниже его рыночной стоимости, указанной в отчете независимого оценщика. Решением от 16 июня 2003 г., оставленным без изменения Постановлением апелляционной инстанции от 21 августа 2003 г., в удовлетворении иска отказано. Судебные акты мотивированы тем, что решение собрания кредиторов в части определения цены предприятия в размере 26 млн. руб. принято в соответствии с требованиями статей 86, 102, 112 Закона о банкротстве 1998 г. Собрание созывалось и проводилось по правилам этого же Закона и было правомочно принимать решения. За оспариваемое решение проголосовало большинство кредиторов - 99,87% голосов от числа голосов конкурсных кредиторов, присутствовавших на собрании. Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа в Постановлении от 13 января 2004 г. по делу N Ф03-А51/03-1/3130 оставил в силе вышеуказанные судебные акты. Мотивировка приведенных судебных актов не является исчерпывающей. Дело в том, что Законы о банкротстве 1998 и 2002 годов не связывают волю кредиторов в определении начальной цены продажи с той оценкой, которая предлагается в отчете оценщика. Принцип свободы договора просто исключает подобное решение. Таким образом, из вышесказанного можно сделать вывод, что неурегулированность порядка определения минимальной цены при продаже предприятия и, так сказать, некорректность положений Закона, устанавливающих порядок определения начальной цены, порождают лазейки для недобросовестных хозяйствующих субъектов. Отличие "нормального" банкротства от криминального заключается в том, что главная цель продажи предприятия в ходе внешнего управления или конкурсного производства - получение максимально возможной суммы денежных средств, которые впоследствии пойдут на погашение требований кредиторов. Понятно, что в период банкротства имущество должника и так продается гораздо дешевле его действительной стоимости: косвенные издержки, то есть падение стоимости компании в период банкротства, составляют до 30 - 70% ее реальной цены <8>. -------------------------------- <8> Право и экономика. 2004. N 12. С. 33.

Несоответствие между тем, что арбитражный управляющий обязан выставлять имущество должника на продажу по его начальной цене, соответствующей рыночной, и тем, что в условиях банкротства его цена ниже, устраняется порядком продажи - торгами, на которых определяется конечная цена. Но определение рыночной стоимости имущества должника не перестает от этого быть необходимым, поскольку именно она является точкой отсчета для определения цены предприятия банкрота уже самой процедурой, то есть ее механизмами. Статья 110 Закона о банкротстве устанавливает множество формальных условий, при наличии которых цена продажи может быть ниже начальной цены (например, если предприятие не было продано на первых торгах, то в сообщении о проведении повторных торгов его цена может быть снижена на 10% начальной цены). Но в любом случае цена продажи не может быть ниже минимальной. Торги с "понижающим шагом" не допускаются, а установление более низкой цены возможно при продаже путем публичного предложения <9>. -------------------------------- <9> Право и экономика. 2004. N 2. С. 33.

Итак, обратимся опять к статье 158 Налогового кодекса Российской Федерации. Можно предположить, что в условиях "нормального" банкротства предприятие должника может быть продано как по цене ниже балансовой стоимости активов, так и выше. Это зависит от того, на каком уровне будет установлена минимальная цена продажи предприятия органом управления должника. В любом случае налоговая база по налогу на добавленную стоимость будет формироваться в соответствии с упомянутой выше статьей Налогового кодекса Российской Федерации. Вернемся к сравнительному анализу налоговых последствий продажи имущественного комплекса предприятия в ходе "нормального" и криминального банкротств. Если, как уже было сказано, главная цель сделки продажи предприятия в ходе нормального банкротства - это получение максимально возможной суммы денежных средств для покрытия обязательств перед кредиторами, то основная цель выставления активов должника на торги в ходе криминального банкротства заключается в том, что сами заказчики (в случае заказного банкротства) получают возможность скупить активы должника за бесценок (обычно это делается через третьих лиц). В случае заказного банкротства, как это чаще всего бывает, арбитражный управляющий, организующий и проводящий торги, работает на заказчиков (они же кредиторы предприятия), поэтому главное - назначить своего управляющего. В Законе сказано, что имущество должника продается на открытых торгах, если иное не предусмотрено планом внешнего управления. План же разрабатывает арбитражный управляющий, и он может решить, что нужны не открытые торги, а прямая продажа. Снизив цену до минимума, он продает компанию "своим" людям <10>. Требование статьи 110 Закона о банкротстве в части установления минимальной цены продажи имущественного комплекса предприятия должника органами управления должника и невозможности продажи актива по цене ниже минимально установленной решается путем оказания давления на органы управления должника различными способами. -------------------------------- <10> Право и экономика. 2004. N 3. С. 14.

Так, Тюменская нефтяная компания (ТНК), используя в своих целях Закон о банкротстве, решила заполучить за бесценок газовую компанию "Роспан", ежегодно добывающую около 1 млрд. кубических метров газа и более 300 тыс. тонн конденсата. ТНК принялась скупать долги "Роспана", чтобы в качестве основного кредитора контролировать предприятие. Проведя под предлогом накопившейся задолженности предприятия через арбитражный суд "нужное" решение о банкротстве, ТНК овладела предприятием-должником за небольшую долю от его реальной стоимости, опередив владельцев куда более крупных пакетов акций банкрота. С помощью "своего" арбитражного управляющего, разработавшего план внешнего управления, компания за бесценок, путем прямой продажи, перешла в собственность ТНК. Причем были декларированы такие условия продажи, которым удовлетворяла лишь одна компания, то есть ТНК. Особо заметим, что вся операция осуществлялась в полном соответствии с Законом, где зафиксировано, что имущество должника продается на открытых торгах, если иное не предусмотрено планом внешнего управления <11>. -------------------------------- <11> Право и экономика. 2004. N 3. С. 14.

Соответственно такая "законная" продажа предприятия должника по специально заниженной цене уменьшает налоговую базу по налогу на добавленную стоимость. А если учесть, что нередко такая продажа происходит с нарушением положений Закона, то налоговая база вообще не формируется. В случае преднамеренного банкротства на этапе проведения процедуры внешнего управления или конкурсного производства активов для продажи с целью погашения за счет вырученных средств кредиторской задолженности должника просто не остается, так как они выводятся и распродаются еще на этапе "подготовки" предприятия к банкротству. Итак, мы выделили и рассмотрели наиболее существенные аспекты налоговых последствий криминальных банкротств, суммируя которые можно подсчитать материальный ущерб государства. Однако следует отметить, что реальные потери государства оценить практически невозможно ввиду высокой латентности криминальных банкротств.

------------------------------------------------------------------

Название документа