Вексель для налогового агента: спорные моменты
(Векличева Е. К.) ("Налоги" (газета), 2007, N 16) Текст документаВЕКСЕЛЬ ДЛЯ НАЛОГОВОГО АГЕНТА: СПОРНЫЕ МОМЕНТЫ
Е. К. ВЕКЛИЧЕВА
Векличева Е. К., Уральская государственная юридическая академия, магистрант.
У организаций, рассчитывающихся векселем, возникает комплекс проблем, связанных с исчислением и уплатой налогов <1>. -------------------------------- <1> С учетом изменений в НК РФ, внесенных Федеральными законами от 06.06.2005 N 58-ФЗ, от 22.07.2005 N 119-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ, от 03.11.2006 N 175-ФЗ и N 176-ФЗ, от 30.12.2006 N 276-ФЗ и N 268-ФЗ.
Например, проблема существует при исполнении налоговых обязательств налоговым агентом - российской организацией (далее - резидент) в отношении дохода, выплачиваемого при погашении собственного векселя иностранной организации - не первому векселедержателю, не осуществляющей деятельность через постоянное представительство в России (далее - нерезидент). Проблема возникает, если: - нет международного договора об избежании двойного налогообложения с государством резидентства векселедержателя; - по такому договору допускается обложение процентных доходов в виде дисконта по векселю у источника выплат. Суть проблемы - в определении суммы дохода, подлежащей налогообложению. Согласно ст. ст. 24, 310 НК РФ резидент должен удержать налог на прибыль с выплачиваемого дохода. Налогом на прибыль облагается процентный доход от долговых обязательств любого вида. Доход - это экономическая выгода. Необходимо понять для целей налогообложения прибыли - определять ли доход по векселю как реально полученный, т. е. доход, уменьшенный на расходы по его приобретению, приняв от нерезидента документы, подтверждающие расходы на приобретение векселя, либо это сумма заранее заявленного (установленного) дохода (что проще при расчетах)? А может быть, вообще не удерживать налог, сославшись на невозможность определить размер фактического дохода? Впрочем, этот вариант всерьез вряд ли возможен. По вопросу определения размера дохода в практике сложилось два подхода. 1. Налоговый агент должен удержать налог со всей суммы заявленного (установленного) процентного дохода по векселю <2>. -------------------------------- <2> Не рассматриваются вопросы избежания двойного налогообложения, в том числе связанные с определением в соответствующих соглашениях об избежании двойного налогообложения размеров процентов.
Статья 247 НК РФ отсылает нас к ст. 309 НК РФ, указывающей на неприменение общих правил определения прибыли (доходы минус расходы) для нерезидентов и о применении в этом случае специальной нормы, определяющей понятие "прибыль". Плюс к этому доходы в виде процентов по векселю - это пп. 3 п. 1 ст. 309 НК РФ, а не пп. 5 - 7, следовательно, вычет каких-либо расходов из дохода по векселю не предусмотрен и налогооблагаемой прибылью будет являться вся сумма доходов. При этом есть только один способ определить эту сумму - как сумму дисконта, установленного при выдаче векселя, т. е. при выписке его первому векселедержателю <3>. -------------------------------- <3> Позиция Минфина России - письмо от 05.10.2005 N 03-05-01-04/287 - при оплате векселя, выданного с дисконтом, доходом физического лица, подлежащим удержанию налоговым агентом, является дисконт.
2. Векселедатель может удержать и уплатить налог исходя из реально полученного последним векселедержателем дохода. Главное - документально подтвердить расходы, понесенные иностранной организацией. Хотя вычеты при налогообложении у источника выплат прямо предусмотрены только для продажи недвижимости в РФ и долей участия в российских организациях (п. 4 ст. 309 НК РФ), положения ст. ст. 309, 310 НК РФ должны применяться системно с пп. 10 п. 1 ст. 251, ст. 269, п. 12 ст. 270, ст. 328 НК РФ. То есть налог может быть удержан с реального процентного дохода (тождественно понятию экономической выгоды) по ставке 20% (так как прибыль от операции близка к реальной, вычет расходов законодательно прямо не предусмотрен) при условии надлежащего предварительного документального подтверждения последним векселедержателем расходов на приобретение векселя. Иначе доля налога в реальной прибыли (обусловлено тем, что доходность по векселю зависит от продолжительности нахождения ценной бумаги на балансе владельца, цены ее приобретения и от количества предыдущих владельцев <4>) может сильно превысить 20%. Правда, возникает новая проблема - формулы расчета (если следовать такой позиции) законодательно не прописаны, как и возможности рассмотрения налоговым агентом подтверждающих расходы документов. -------------------------------- <4> Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.06.2003 по делу N А56-38235/02.
Таким образом, действующее российское налоговое законодательство не учитывает принципы экономического обоснования налогов (п. п. 1, 3 ст. 3 НК РФ) и равного налогообложения по отношению к иностранным организациям.
------------------------------------------------------------------
Название документа