Судебное урегулирование споров ответственности сторон в договоре на возмездное оказание услуг
(Ситдикова Л. Б.) ("Арбитражный и гражданский процесс", 2007, N 7) Текст документаСУДЕБНОЕ УРЕГУЛИРОВАНИЕ СПОРОВ ОТВЕТСТВЕННОСТИ СТОРОН В ДОГОВОРЕ НА ВОЗМЕЗДНОЕ ОКАЗАНИЕ УСЛУГ
Л. Б. СИТДИКОВА
Ситдикова Л. Б., профессор кафедры гражданского права и процесса Академии труда и социальных отношений г. Москва, кандидат юридических наук.
Вопрос гражданско-правовой ответственности сторон за неисполнение или ненадлежащее исполнение условий договора является достаточно объемным, и его доскональное изучение может стать предметом отдельного самостоятельного исследования. В связи с этим есть необходимость осветить некоторые вопросы моделирования ответственности сторон в договоре на возмездное оказание услуг в рамках настоящей статьи. В качестве примера можно привести ситуацию: между исполнителем и заказчиком был заключен договор на возмездное оказание правовых услуг. Согласно договору исполнитель обязан зарегистрировать вновь создаваемое юридическое лицо, но не смог сделать это по вине клиента, не представившего всех необходимых документов, которые требовались исполнителю для надлежащего исполнения своих обязательств. Вследствие этого в силу п. 2 ст. 781 ГК РФ клиент обязан оплатить услуги в полном объеме, если иное не предусмотрено законом или договором возмездного оказания правовых услуг. Возможна ситуация, когда клиент не представил дополнительную информацию в сроки, предусмотренные договором. При этом стороны в договоре должны определить размер неустойки: пени или штрафов за непредставление информации за каждый день просрочки до фактического исполнения обязательства, при этом разумным можно считать пеню в размере 0,1% от суммы обязательства за каждый день просрочки, но не более 20%. Одним из ярких примеров в этом плане является судебная практика, которая при помощи решений индивидуального характера переводит фактические отношения в официальные правовые отношения <1>. Так, ст. 333 ГК РФ содержит положение, в соответствии с которым суд вправе уменьшить размер неустойки при явной несоразмерности ее последствиям нарушения обязательств. Критерии явной несоразмерности в законе не приводятся, что повлекло определенные проблемы в ее применении, обусловленные тем, что суды в каждом конкретном случае исходили из своего "глубокого внутреннего убеждения". Очевидно, это и понудило выработать определенную судебную практику, предлагающую следующий перечень критериев для установления такой несоразмерности: чрезмерно высокий процент неустойки; значительное превышение суммы неустойки и суммы возможных убытков, вызванных нарушением обязательств; длительность неисполнения обязательств и др. <2>. Следовательно, по нашему мнению, в указанной норме действительно допускается возможность конструирования модели гражданско-правовой ответственности, приводящей к изменению, сужению ее границ и т. д. -------------------------------- <1> См.: Гревцов Ю. И. Проблемы теории правового отношения. Л., 1981. С. 413. <2> Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 14 июля 1997 г. N 17 "Обзор практики применения арбитражными судами ст. 333 Гражданского кодекса РФ" // Вестник ВАС РФ. 1997. N 9.
Приведем следующий пример из судебной практики. ООО "Фирма КБ" обратилась в арбитражный суд с иском о взыскании с Дортреста N 2 суммы долга по договору и неустойки за просрочку оплаты. Предъявляя иск, истец ссылался на то, что ответчик обязан был производить оплату стоимости комплекса консалтинговых услуг по принципу ежемесячного абонентского обслуживания в размере 2% от суммы ежемесячного выполнения работ, указанных в п. 1.1 договора. За просрочку оплаты подлежала взысканию договорная неустойка. Арбитражный суд <3>, проанализировав условия заключенного сторонами договора и фактические взаимоотношения сторон, пришел к выводу, что консалтинговые услуги должны быть оказаны реально, с представлением подтверждения таких работ в виде проверки отчетной документации ответчика. Руководствуясь ст. 431 ГК РФ, суд установил, что оплате подлежали работы в виде оказания консалтинговых услуг, фактически произведенных истцом и переданных ответчику или подрядным организациям, выполняющим работы в размере 2% от стоимости работ, произведенных ответчиком за спорный период времени. В связи с просрочкой оплаты оказанных истцом услуг суд признал обоснованными требования о взыскании договорной неустойки. -------------------------------- <3> Постановление от 3 октября 2001 г. Федерального арбитражного суда Московского округа по делу N КГ-А40/5245-01 // СПС "КонсультантПлюс".
Особого внимания заслуживает вопрос, связанный с основаниями привлечения к ответственности исполнителей (консультантов). Ненадлежащее выполнение консультантом принятых на себя обязательств может вызвать у клиента различные отрицательные последствия <4>. Так, из-за ненадлежащего предоставления консультации по вопросу налогообложения у клиента возникают проблемы, вследствие которых последний подпадает под налоговые санкции. Возможна ситуация, когда услуга предоставлена ненадлежащим субъектом, например консультацию профессора выполнил его ассистент, вследствие чего клиент не получил ожидаемого результата, или предоставление услуги с нарушением сроков ее оказания - клиент не получил своевременную консультацию по составлению бухгалтерской отчетности <5>. -------------------------------- <4> Лебедев К. К. Правовое обслуживание бизнеса (корпоративный юрист). М., 2001. С. 289. <5> Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 11 апреля 2003 г. по делу N А79-4244/02-СК2-3832 // СПС "КонсультантПлюс" (стороны заключили договор об оказании услуг по восстановлению бухгалтерского учета и отчетности, в соответствии с условиями которого исполнителю было перечислено авансовое вознаграждение, и, как следует из материала дела, информация по восстановлению бухгалтерского учета и отчетности представлена исполнителем заказчику значительно позже, чем установлено договором, в связи с чем заказчик потерял интерес к исполнению обязательства по спорному соглашению, что обоснованно послужило основанием для заказчика отказаться от принятия исполнения и требовать возмещения убытков в силу п. 2 ст. 405 ГК РФ).
М. Чеботарев указывает, что в литературе распространено мнение о том, что консультант несет исключительно моральную ответственность (потеря клиента, реноме), убытки же клиента наступают вследствие его собственных неправильных действий: "...следовать или не следовать консультациям - выбор самого заказчика. Привлечь консультанта к такой ответственности, которая бы выразилась в возмещении клиенту убытков в полном объеме, невозможно" <6>. Применительно к рассмотрению данного вопроса может служить следующее дело. -------------------------------- <6> Чеботарев М. За ошибки надо платить // ЭЖ-Юрист. 2003. N 22. С. 4.
Предприятие предъявило к аудиторской фирме иск о возмещении убытков, возникших в связи уплатой налоговых санкций за неправильное отражение бухгалтерских операций (уже после аудиторской проверки). Суд пришел к выводу, что аудиторская фирма лишь высказала свое мнение о качестве бухгалтерской отчетности предприятия и выполненные работы были приняты предприятием без замечаний. Суд также не обнаружил причинной связи между убытками предприятия (уплатой налоговых санкций) и результатом аудиторской проверки. В иске было отказано <7>. -------------------------------- <7> См.: Цветков И. В. Применение мер ответственности к нарушителям договорной дисциплины // Арбитражная практика. 2003. N 11. С. 83 - 84.
По нашему мнению, подобное решение судебной практики несовместимо с представлением о консультанте как профессионале в своем деле. Консультационные услуги, хотя зачастую и не являются точными науками, все же предполагают оценку консультации как верной или ошибочной. В последнем случае консультант должен нести гражданско-правовую ответственность, поскольку осознает или должен осознавать имущественные последствия неверной консультации. Существуют определенные сложности в решении вопроса о возложении ответственности на исполнителей. Обычно ответственность консультантов за ненадлежащее предоставление услуги крайне незначительна и устанавливается в размере, не превышающем возможный гонорар <8>. Судебная практика подтверждает и эти выводы. -------------------------------- <8> Крупнейшие западные компании в стандартном договоре предусматривают ответственность в размере не более уже выплаченной суммы гонорара, т. е. речь идет о возврате денег клиенту.
Как следует из материалов дела <9>, между ОАО (заказчик) и ООО (исполнитель) заключен договор на оказание консультационных услуг по вопросам особенностей банковской системы и валютного законодательства КНР, порядка осуществления расчетных операций в СКВ по внешнеторговым контрактам в соответствии с установленными в КНР правилами и нормами. Стороны установили срок исполнения услуг с учетом дополнительного соглашения. Поскольку услуги, предусмотренные данным договором, заказчику не оказаны, ОАО письмом обратился к исполнителю с требованием о расторжении договора и возврате перечисленной суммы предоплаты, которое впоследствии осталось без ответа, в связи с чем ОАО обратилось в арбитражный суд с иском. Удовлетворяя исковые требования, суд первой инстанции исходил из того, что ответчиком не представлены доказательства выполнения работ по договору, что является существенным нарушением его условий и основанием для расторжения договора и взыскания суммы предварительной оплаты за неоказанные услуги. -------------------------------- <9> Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 6 декабря 2004 г. по делу N Ф03-А51/04-1/3397 // СПС "КонсультантПлюс".
По мнению М. В. Кратенко, при ненадлежащем оказании услуг, которые оставляют исключительно нематериальный эффект, в том числе консультационных, убытки заказчика, как правило, возмещаются в режиме договорной ответственности <10>. В связи с этим, безусловно, возмещение убытков, причиненных неисполнением или ненадлежащим исполнением договорного обязательства, по общему правилу устанавливается договором и должно быть одним из его существенных условий (п. 1 ст. 432 ГК РФ). Как видно из вышеприведенного судебного спора, в договоре на возмездное оказание консультационных услуг разработчики договоров сознательно не включают какие-либо санкции на случай нарушения условий договора исполнителем. При этом следует иметь в виду, что отсутствие в договоре мер ответственности исполнителя предполагает применение общих правил об ответственности за нарушения договорных обязательств, предусмотренных ст. 15 ГК РФ. Следует отметить, что формулировка данной нормы, чтобы исключить ее расширительное толкование, требует уточнения. -------------------------------- <10> См.: Кратенко М. В. Договор об оказании юридической помощи в современном гражданском законодательстве. М., 2006. С. 228 - 229.
Определение понятия убытков является в цивилистической литературе дискуссионным. Разногласия вызывает признание денежной формы определяющим признаком понятия. О. В. Фомичева определяет убытки как особую финансово-экономическую фикцию, сущность которой состоит в "приравнивании по своим правовым последствиям предполагаемых или желаемых событий (действий) к аналогичным реальным событиям (действиям)" <11>. Данная точка зрения подверглась критике со стороны Е. Е. Богдановой, по ее мнению, убытки не могут быть по своей правовой природе фикцией, так как размер понесенных убытков должен быть доказан истцом и лишь тогда подлежать возмещению <12>. С. Э. Либанова полагает, что "убытками с правовой точки зрения могут быть признаны отрицательные последствия в имущественной сфере потерпевшего имеющие денежную оценку выраженные в виде положительного ущерба и неполученного дохода подлежащего к взысканию" <13>. Более последовательной видится позиция В. А. Хохлова, который считает, определение убытков как денежной оценки имущественного вреда ошибочным. Он полагает, что дело "не в способности убытков выразиться в деньгах: они могут и не приобрести денежную форму", поскольку фактически возникшие убытки (вред) и то, что последует в качестве их возмещения, могут и не совпадать <14>. -------------------------------- <11> Фомичева О. В. Принцип полного возмещения убытков и его реализация в российском гражданском праве: Дис. ... канд. юрид. наук. Самара, 2001. С. 35. <12> Богданова Е. Е. Проблемы возмещения убытков // Современное право. 2005. N 9. С. 3. <13> См.: Либанова С. Э. Проблемы возмещения убытков в сфере предпринимательства: Дис. ... канд. юрид. наук. Екатеринбург, 2002. С. 16. <14> См.: Хохлов В. А. Гражданско-правовая ответственность за нарушение договора: Дис. ... док. юрид. наук. Самара, 1998. С. 219.
Таким образом, представляется, что понятие убытков не следует сводить к денежной оценке материального ущерба. Безусловно, расходы, которые лицо произвело или должно будет произвести для восстановления своего нарушенного права, определяются в денежном выражении. Разделяя точку зрения О. Кучеровой <15>, следует отметить, что незапланированные необходимые расходы, как и упущенная выгода, не нуждаются в денежной оценке, поскольку изначально выражаются в ней. Однако законодатель вполне определенно называет убытками утрату или повреждение имущества (реальный ущерб), а не денежную оценку такой утраты или повреждения. -------------------------------- <15> См.: Кучерова О. Определение понятия убытки в гражданском праве // Арбитражный и гражданский процесс. 2006. N 10. С. 46.
При этом следует также отметить, что закрепленные в договоре убытки не следует расценивать и как санкции, имеющие штрафной характер, поскольку сущность заранее исчисленных убытков проявляется как раз при сопоставлении их с неустойкой в форме штрафа. Основное отличие заключается в том, что штраф имеет абстрактный по отношению к нарушению договора характер и может быть как значительно меньше, так и больше фактически понесенных убытков, в то время как договорной размер убытков определяется исходя из конкретных нарушений договора и соответствующих прогнозируемых последствий, а не из размера неисполненного обязательства. Причем, как отмечается В. С. Евтеевым, исчисленные в договоре убытки в большинстве случаев приблизительно отражают имущественные потери потерпевшей стороны <16>. При отсутствии доказанного размера, например, упущенной выгоды денежные суммы не взыскиваются. Связана данная ситуация с тем, что возмещение убытков клиенту не предполагает его обогащение от правонарушения. Следовательно, не умаляя роли правовых норм в регулировании правовых отношений, следует указать на то, что средства регулирования правовых отношений нельзя сводить только к нормам права. В подтверждение этому в п. 10 Постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 1 июля 1996 г. говорится, что в состав реального ущерба входят не только фактически понесенные соответствующим лицом расходы, но и расходы, которые это лицо должно будет произвести для восстановления нарушенного права <17>. Необходимость таких расходов и предполагаемый размер должны быть подтверждены обоснованным расчетом, доказательствами, в качестве которых могут быть представлены смета (калькуляция) затрат на устранение недостатков от полученной услуги. -------------------------------- <16> См.: Евтеев В. С. Проблемы применения "заранее исчисленных убытков" в российском праве // Законодательство. 2003. N 8. С. 38. <17> Постановление Пленума ВС РФ N 6, Пленума ВАС РФ N 8 от 01.07.1996 г. "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой ГК РФ" // Вестник ВАС РФ. 1996. N 9.
Аналогично к порядку возмещения убытков подходит зарубежная судебная практика. Так, консалтинговая компания PricewaterhouseCoopers выплатила 55 млн. долларов инвесторам компании MicroStrategy, разработчика программного обеспечения, по судебному процессу, касающемуся ошибочного подтверждения преувеличенных прибылей MicroStrategy <18>. В данном случае размер убытков определялся по усмотрению суда на основании представленных документов. -------------------------------- <18> mailto:lyceer@mail. ru.
Сказанное позволяет сделать вывод о том, что если не принимать во внимание любые виды ответственности, предусмотренные условиями договора, то исполнитель в случае наступления своей ответственности может быть принужден возместить как по отдельности, так и в совокупности: реальный ущерб, упущенную выгоду, уплатить проценты за пользование чужими денежными средствами, компенсировать моральный вред и т. д. Такой расширительный подход, по мнению Н. Б. Грищенко, к основаниям и последствиям возникновения профессиональной ответственности согласно гражданскому законодательству с очевидностью выдвигает и проблему обеспечения выполнения профессиональных обязательств или компенсации вреда, причиненного личности или юридическому лицу при выполнении профессиональной деятельности <19>. -------------------------------- <19> См.: Грищенко Н. Б. Профессиональная ответственность: основания и последствия ее возникновения // Страховое право. 2004. N 1. С. 6.
Название документа Вопрос: Вопрос по страхованию возник в соответствии с п. 3.5 договора, дата перехода права собственности не совпадает с датой перехода рисков по отгруженной продукции. И соответственно, возникает вопрос, кто в данной ситуации может страховать продукцию (собственник - ТДЛ, а страховой интерес есть у поставщика). ("Налоги" (газета), 2007, N 25) Текст документа
Вопрос: Вопрос по страхованию возник в соответствии с п. 3.5 договора, дата перехода права собственности не совпадает с датой перехода рисков по отгруженной продукции. И соответственно, возникает вопрос, кто в данной ситуации может страховать продукцию (собственник - ТДЛ, а страховой интерес есть у поставщика).
Ответ: Согласно п. 3.5 представленного договора риски, связанные с гибелью продукции или ухудшением качества продукции, переходят на покупателя с момента передачи продукции грузополучателю. Однако покрытие рисков, связанных с гибелью или ухудшением качества продукции в период транспортировки продукции до грузополучателя, покупатель вправе осуществить в том числе через страхование груза. Право собственности у покупателя возникает с даты передачи груза перевозчику. В соответствии с нормами Гражданского кодекса РФ (глава 48 "Страхование") имущество может быть застраховано по договору страхования в пользу лица (страхователя или выгодоприобретателя), имеющего основанный на законе, ином правовом акте или договоре интерес в сохранении этого имущества. Статьей 490 ГК РФ определено, что по договору купли-продажи может быть предусмотрена обязанность продавца или покупателя страховать товар. В случае, когда сторона, обязанная страховать товар, не осуществляет страхование в соответствии с условиями договора, другая сторона вправе застраховать товар и потребовать от обязанной стороны возмещения расходов на страхование либо отказаться от исполнения договора. Более того, в представленном договоре не установлена обязанность для покупателя страховать товар, там лишь указано, что он вправе осуществить страхование. Если же покупатель все-таки будет осуществлять страхование товара, то оно должно быть осуществлено в пользу лица, являющегося собственником товара, или в пользу лица, на которого по договору купли-продажи, договору перевозки или экспедиции перенесен риск случайной гибели (ст. 211 ГК РФ). В частности, если товар подлежит перевозке, то в соответствии со ст. 796 ГК РФ ответственность за утрату, недостачу и повреждение (порчу) груза или багажа во время перевозки несет перевозчик. При страховании имущества (груза), которое подлежит передаче поставщиком покупателю (грузополучателю), главным вопросом является вопрос об установлении лица, у которого имеется интерес в сохранении перевозимого груза, основанный на законе, ином правовом акте или договоре. В страховой практике возникают споры о том, может ли быть страховым интерессентом (выгодоприобретателем) перевозчик, экспедитор, грузоотправитель или грузополучатель. Прежде всего необходимо определить вид страхуемого интереса, т. е. объекта страхования, и правового обоснования данного интереса. "Понятие "интерес в сохранении имущества" коммерческой и правоприменительной практикой понимается достаточно широко. При этом и страховщики, и суды, рассматривающие споры, вытекающие из страхования, едины в том, что принадлежность имущества на праве собственности не является единственным случаем, свидетельствующим о наличии у лица интереса в сохранении имущества. Интерес в сохранении имущества может вытекать в том числе и из того, что страхователь (выгодоприобретатель) пользуется имуществом по каким-то иным основаниям (аренда, ссуда и т. п.) либо заинтересован в его сохранении в силу возможной ответственности за его утрату (перевозчик, хранитель, комиссионер и т. п.). Поэтому вывод суда первой и апелляционной инстанций о том, что отсутствие у страхователя права собственности на застрахованное имущество само по себе свидетельствует об отсутствии интереса в его сохранении, не основан на законе" - Обзор практики рассмотрения Федеральным Арбитражным судом Московского округа споров в сфере страхования (за апрель - сентябрь 2004 года), см. также Постановление ФАС Московского округа от 24 июня 2004 г. N КГ-А40/4831-04. Поэтому если договором определено, что право собственности на товар переходит к грузополучателю (покупателю) с момента передачи этого товара перевозчику, то страховым интерессентом (выгодоприобретателем) следует признать грузополучателя (покупателя) как собственника товара. Такие страховые интересы основаны на договоре купли-продажи товара. То есть фактически интерес у покупателя возникает с момента перехода права собственности к нему. Но если договором момент перехода права собственности различен с моментом перехода риска утраты или гибели груза, то страховым интерессентом (выгодоприобретателем) можно также считать и грузоотправителя (поставщика). Его интерес будет сохраняться до момента передачи груза покупателю. Более того, до момента передачи груза грузоперевозчику за поставщиком сохраняется право собственности, а также и риск случайной гибели груза. То есть до момента передачи груза грузоперевозчику страховой интерес будет только у поставщика. Таким образом, на основании вышеизложенного можно сделать вывод, что до момента передачи груза перевозчику страховым интерессентом (выгодоприобретателем) будет являться поставщик. А с момента перехода права собственности к покупателю страховым интерессентом (выгодоприобретателем) могут являться и поставщик, и покупатель. Что касается интересов перевозчика или экспедитора, которые перевозят или сопровождают груз, то их интересы отличаются от интересов собственника по отношению к имуществу (грузу) и его сохранению. Указанная заинтересованность проявляется как интерес в сохранении чужого имущества, который основан на договорах перевозки или экспедиции, но это не объективный, а субъективный интерес перевозчика или экспедитора. Подобный интерес обусловлен особенностью правовой связи перевозчика и экспедитора с имуществом (грузом). Согласно договору перевозки на перевозчика возлагается ответственность за несохранность груза (ст. 796 ГК РФ), а на экспедитора - ответственность за ненадлежащее исполнение обязанностей по договору экспедиции (ст. 803 ГК РФ). Интерес перевозчика или экспедитора груза подлежит рассмотрению как имущественный интерес, связанный с риском ответственности по договору по правилам ст. 932 ГК РФ, а не с риском утраты или повреждения имущества по договору страхования имущества, поскольку данный риск, как было отмечено выше, может быть застрахован только в пользу собственника имущества или в пользу лица, несущего риски по утрате или гибели имущества. Таким образом, по нашему мнению, в Вашем случае заинтересованной в сохранении груза является ваша организация с момента приобретения права собственности. А также заинтересованным лицом будет являться и поставщик, поскольку за ним сохраняются риски, связанные с гибелью или ухудшением качества продукции до даты получения товара покупателем или грузополучателем, и право собственности до момента передачи груза перевозчику. Поэтому считаем целесообразным определить в договоре, что в пользу покупателя или поставщика будет осуществлено страхование.
Название документа Вопрос: Согласно условиям заключенных договоров аренды арендатор (организация) возмещает арендодателю расходы на услуги связи (междугородные переговоры). На основании каких документов арендодатель должен производить расчеты с арендатором? Может ли арендодатель от своего имени выставлять счет, счет-фактуру, акт оказанных услуг арендатору, если не является поставщиком услуг? ("Налоги" (газета), 2007, N 25) Текст документа
Вопрос: Согласно условиям заключенных договоров аренды арендатор (организация) возмещает арендодателю расходы на услуги связи (междугородные переговоры). На основании каких документов арендодатель должен производить расчеты с арендатором? Может ли арендодатель от своего имени выставлять счет, счет-фактуру, акт оказанных услуг арендатору, если не является поставщиком услуг?
Ответ: По существу заданного вопроса, руководствуясь действующим законодательством, сообщаем следующее. Любая хозяйственная операция должна быть оформлена оправдательным документом, который является первичным (п. 1 ст. 9 Закона "О бухгалтерском учете" N 129-ФЗ (далее - Закон N 129-ФЗ)), операция по возмещению арендодателю услуг связи не является исключением. Из ситуации, описанной Вами, ясно, что возмещение услуг связи происходит на основании заключенного договора, в этом случае первичным документом при расчетах будет является счет на оплату компенсации, выставленный арендодателем, который должен соответствовать требованиям, указанным в статье 9 Закона N 129-ФЗ. Также, по нашему мнению, для того чтобы арендатор был уверен в обоснованности выставленного счета на оплату, необходимо запросить у арендодателя копии документов, на основании которых он составляет счет. В письме от 3 марта 2006 г. N 03-04-15/52 Минфин России отмечает, что компенсация расходов арендодателя арендатором в рамках заключенного договора аренды не относится к операциям по реализации товаров (услуг) для целей налога на добавленную стоимость. Поэтому арендодатель не вправе выставлять счета-фактуры, а арендатор принимать к вычету НДС, перечисленный арендодателю в составе суммы компенсации. Что касается акта оказанных услуг, составлять его не нужно, так как арендодатель не является лицом, оказывающим услуги связи, и по этой причине не имеет права составлять данный акт. Таким образом, арендодатель может выставлять арендатору лишь счет на оплату компенсации с приложением документов, которые он получает от организации, непосредственно оказывающей услуги связи.
Название документа Вопрос: Предприятие "А" владеет 74,5% акций предприятия "В", 50% акций предприятия "С" и 38% акций предприятия "Д". Предприятие "В" владеет 9% акций предприятия "С" и 12% акций предприятия "Д". Как правильно составить консолидированную отчетность предприятия "А"? ("Налоги" (газета), 2007, N 25) Текст документа
Вопрос: Предприятие "А" владеет 74,5% акций предприятия "В", 50% акций предприятия "С" и 38% акций предприятия "Д". Предприятие "В" владеет 9% акций предприятия "С" и 12% акций предприятия "Д". Как правильно составить консолидированную отчетность предприятия "А"?
Ответ: Как установлено пунктом 1.2 Приказа Минфина России от 30 декабря 1996 г. N 112 "О методических рекомендациях по составлению и предоставлению сводной бухгалтерской отчетности" <1>, сводная бухгалтерская отчетность группы взаимосвязанных организаций <2> объединяет бухгалтерскую отчетность головной организации и ее дочерних обществ, а также включает данные о зависимых обществах. По отношению к дочерним обществам головная организация выступает как основное общество (товарищество), по отношению к зависимым обществам - как преобладающее (участвующее) общество. -------------------------------- <1> В дальнейшем - Методические рекомендации. <2> В дальнейшем именуется группа.
Данный ответ основан на предположении, что предприятия "В", "С" и "Д" являются по отношению к предприятию "А" дочерними (исходя из устной информации должностных лиц организации). Таким образом, сводная отчетность предприятия "А" формируется в порядке, установленном пунктом 3.2 Методических рекомендаций, а именно бухгалтерская отчетность головной организации и дочерних обществ объединяется в сводную бухгалтерскую отчетность путем построчного суммирования соответствующих данных по правилам, установленным настоящими Методическими рекомендациями. В сводную бухгалтерскую отчетность объединяются все активы и пассивы, доходы и расходы головной организации и дочерних обществ, за исключением случаев, указанных в пункте 3.6 Методических рекомендаций. Так, в соответствии с этим пунктом при объединении бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ в сводный бухгалтерский баланс не включаются: 1) финансовые вложения головной организации в уставные капиталы дочерних обществ и соответственно уставные капиталы дочерних обществ в части, принадлежащей головной организации; 2) показатели, отражающие дебиторскую и кредиторскую задолженность между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами; 3) прибыль и убытки от операций между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами (пп. 3 в ред. Приказа Минфина России от 12.05.99 N 36н); 4) дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами головной организации либо другим дочерним обществам той же головной организации, а также головной организацией своим дочерним обществам. В сводной бухгалтерской отчетности отражаются лишь дивиденды, подлежащие выплате организациям и лицам, не входящим в группу; 5) части активов и пассивов дочерних обществ, не относящихся к деятельности группы, когда головная организация имеет пятьдесят и ниже процентов голосующих акций акционерного общества или уставного капитала в обществе с ограниченной ответственностью. Доля активов и пассивов дочернего общества в этом случае для включения в сводную бухгалтерскую отчетность определяется исходя из доли голосующих акций дочернего общества, принадлежащей головной организации, в их общем количестве, или доли участия головной организации в уставном капитале дочернего общества. То есть применительно к ситуации с уставными капиталами дочерних обществ исключаются из состава активов только финансовые вложения головной организации в уставные капиталы дочерних обществ, а финансовые вложения одного дочернего общества в уставный капитал другого дочернего общества при составлении сводной отчетности отражаются в общем порядке, если, в свою очередь, дочернее общество по отношению к другому дочернему обществу не является головной организацией. Исходя из условий запроса, а также на основании вышеуказанных положений Методических рекомендаций считаем, что при составлении сводной отчетности показатели финансовых вложений одного дочернего общества в уставный капитал другого дочернего общества отражаются как финансовые вложения. При этом данный случай подлежит раскрытию в пояснениях к сводной отчетности головной организации.
Название документа Вопрос: ЗАО имеет филиал в г. ... . Место фактического нахождения филиала - территория, принадлежащая ГМК. Никаких счетов за аренду помещения, договоров аренды ГМК никогда не выставляла, договоров не заключала и делать этого не собирается по причинам, известным только ей, несмотря на неоднократные требования с нашей стороны сделать это. Какова в данном случае ответственность ЗАО? ("Налоги" (газета), 2007, N 25) Текст документа
Вопрос: ЗАО имеет филиал в г. ... . Место фактического нахождения филиала - территория, принадлежащая ГМК. Никаких счетов за аренду помещения, договоров аренды ГМК никогда не выставляла, договоров не заключала и делать этого не собирается по причинам, известным только ей, несмотря на неоднократные требования с нашей стороны сделать это. Какова в данном случае ответственность ЗАО?
Ответ: 1. В части правовых рисков обращаю Ваше внимание на следующее: Согласно ст. 651 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) договор аренды здания или сооружения заключается в простой письменной форме путем составления одного документа, подписанного обеими сторонами договора (пункт 2 статьи 434). Несоблюдение формы договора аренды здания или сооружения влечет его недействительность. Договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации (пункт 2 ст. 651 ГК РФ). Кроме того, передача здания или сооружения арендодателем и принятие его арендатором осуществляются по передаточному акту или иному документу о передаче, подписываемому обеими сторонами (статья 655 ГК РФ). Как следует из описания ситуации, договор аренды между сторонами не заключен. Акт и/или иной документ, свидетельствующий о передаче имущества в аренду, сторонами также не составлялся. Нахождение ЗАО (далее - арендатора) на территории ГМК (далее - арендодателя) основано только на устной договоренности сторон. В соответствии со статьей 209 ГК РФ права владения, пользования и распоряжения имуществом принадлежат собственнику имущества. Собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, в том числе отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом, отдавать имущество в залог и обременять его другими способами, распоряжаться им иным образом. Поскольку взаимоотношения сторон по передаче недвижимого имущества в аренду документально не оформлены, у арендатора отсутствует право каким-либо образом использовать (в данном случае арендовать) не принадлежащее ему имущество. В данной ситуации арендатору необходимо учитывать риск того, что собственник имущества вправе в любой момент как приостановить доступ к арендатора к своему имуществу, так и потребовать от арендатора освободить территорию. Кроме того, существует риск предъявления арендодателем арендатору требования о возмещении стоимости необоснованного обогащения за временное пользование чужим имуществом в силу положений ст. 1105 ГК РФ. Справочно: лицо, неосновательно временно пользовавшееся чужим имуществом без намерения его приобрести либо чужими услугами, должно возместить потерпевшему то, что оно сберегло вследствие такого пользования, по цене, существовавшей во время, когда закончилось пользование, и в том месте, где оно происходило (ст. 1105 ГК РФ). Однако обязанность удовлетворить такое требование возникает только в случае установления факта пользования чужим имуществом со стороны арендатора. Вместе с тем подтвердить факт передачи имущества в аренду арендатору и, соответственно, пользование арендатором имуществом в отсутствие соответствующих документов (договора аренды, акта) исключает возможность применения правил о неосновательном обогащении. Данный вывод подтверждается арбитражной практикой (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19 апреля 2007 года по делу N А28-4102/2006-245/22). 2. В части налоговых рисков обращаю Ваше внимание на следующее: В соответствии с пунктом 1 ст. 83 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в целях проведения налогового контроля организации и физические лица подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным НК РФ. Обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца (ст. 11 НК РФ). Как следует из пояснений представителя арендатора, обособленное подразделение поставлено на учет в налоговых органах по месту нахождения обособленного подразделения организации-арендатора. Приказом ФНС от 1 декабря 2006 г. N САЭ-3-09/826@ утверждена форма (N 1-2-Учет) заявления о постановке на учет российской организации в налоговом органе по месту нахождения ее обособленного подразделения на территории Российской Федерации. В данной форме предусмотрено в том числе указание адреса места нахождения обособленного подразделения. Из изложенного следует, что налоговая инспекция располагает сведениями о конкретном месте нахождения (адресе) обособленного подразделения налогоплательщика. 3. Согласно пп. 8 ст. 250 НК РФ доходы налогоплательщика в виде безвозмездно полученных имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ, признаются внереализационными доходами налогоплательщика. При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки. Принцип определения доходов установлен статьей 41 НК РФ. Так, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Кодекса. Установленный данной нормой принцип определения дохода при безвозмездном получении имущества, заключающийся в его оценке исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, подлежит применению и при оценке дохода, возникающего при безвозмездном получении имущественного права, в том числе права пользования вещью (информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. N 98). С момента подачи арендатором заявления о постановке на учет в налоговом органе по месту нахождения обособленного подразделения возникает риск признания налоговыми органами получения арендатором внереализационных доходов в виде безвозмездно полученных имущества (работ, услуг) или имущественных прав.
Название документа Вопрос: 1. Как учесть арендную плату для целей бухгалтерского и налогового учета? 2. Как учесть расходы по подключению вагончиков (контейнеров) к электроэнергии, водоснабжению и т. д. для целей бухгалтерского и налогового учета? ("Налоги" (газета), 2007, N 25) Текст документа
Вопрос: 1. Как учесть арендную плату для целей бухгалтерского и налогового учета? 2. Как учесть расходы по подключению вагончиков (контейнеров) к электроэнергии, водоснабжению и т. д. для целей бухгалтерского и налогового учета?
Ответ: В Вашей ситуации взаимосвязаны 2 гражданско-правовых договора, а именно: 1. Договор аренды вагончиков (контейнеров). При этом обращаем Ваше внимание на ст. 611 ГК РФ, в которой указано, что: "1. Арендодатель обязан предоставить арендатору имущество в состоянии, соответствующем условиям договора аренды и назначению имущества. 2. Имущество сдается в аренду вместе со всеми его принадлежностями... если иное не предусмотрено договором. Если такие принадлежности... переданы не были, однако без них арендатор не может пользоваться имуществом в соответствии с его назначением либо в значительной степени лишается того, на что был вправе рассчитывать при заключении договора, он может потребовать предоставления ему арендодателем таких принадлежностей... или расторжения договора, а также возмещения убытков". Указанная норма Гражданского кодекса применительно к Вашей ситуации, по-нашему мнению, допускает неоднозначное толкование в связи с неурегулированностью в договоре аренды вопроса об обязанности подключения вагончиков к электроэнергии, водоснабжению и т. д. С одной стороны, вагончик арендуется с целью проживания в нем людей. При этом проживание в нем невозможно без электроэнергии, водоснабжения и т. д. Следовательно, на основании п. 1 ст. 611 ГК РФ налоговый орган может заявить, что в случае если в договоре не прописана обязанность по подключению вагончика к электроэнергии, водоснабжению, то эта обязанность возлагается на арендодателя, т. к. он обязан предоставить вагончик в состоянии, пригодном для проживания людей. Однако, с другой стороны, на основании п. 2 ст. 611 ГК РФ можно утверждать, что вагончик передан со всеми принадлежностями, необходимыми для проживания (есть внутренняя электрическая проводка, оборудован и исправен санузел и т. д.), и в целом ст. 611 ГК РФ не устанавливает обязанность арендодателя по подключению вагончика к электроэнергии, водоснабжению и т. д. Таким образом, с целью избежания описанного выше риска рекомендуем в проекте договора аренды указать, на кого возлагается обязанность по подключению арендуемых вагончиков к электроэнергии, водоснабжению и т. д. Расходы, связанные с арендой вагончиков для размещения Ваших офисных работников фабрики на период реконструкции административно-бытового корпуса, необходимо учитывать при исчислении налога на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). В бухгалтерском учете данные расходы учитываются на счете 26 "Общехозяйственные расходы". При этом мнение Минфина России о порядке документального подтверждения арендных услуг неоднозначно. Так, в письме от 7 июня 2006 г. N 03-03-04/1/505 Минфин указывает на необходимость составления ежемесячных актов по арендованному имуществу. Однако в других письмах - Минфина от 9 ноября 2006 г. N 03-03-04/1/742 и ФНС от 5 сентября 2005 г. N 02-1-07/81 - уже говорится о том, что нет необходимости в ежемесячном составлении таких актов, если их ежемесячное составление не предусмотрено в самом договоре. Следовательно, в связи с неоднозначной позицией по данному вопросу рекомендуем с целью документального подтверждения произведенных расходов по арендным платежам ежемесячно составлять акт оказанных услуг. 2. Договор подряда на монтаж оборудования. При заключении данного договора необходимо учитывать, что в соответствии с п. 2 ст. 709 ГК РФ цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение. В связи с тем что в проекте договора ничего не сказано о том, кто обязан обеспечить проживание рабочих в период проведения монтажа оборудования, расходы, связанные с проживанием указанных рабочих, должны нести не Вы, а подрядчик. Таким образом, предоставив работникам подрядчика вагончики для проживания, Вы окажете безвозмездно ему услугу. При этом на стоимость данной услуги должен быть начислен НДС (абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, п. 2 ст. 154 НК РФ), а по налогу на прибыль расходы по аренде вагончика для рабочих подрядчика, а также расходы по подключению к электроэнергии, водоснабжению и т. д. не должны учитываться при определении налоговой базы (п. 16 ст. 270 НК РФ). Если же в договоре будет закреплена Ваша обязанность обеспечить проживание рабочих в период монтажа оборудования, то такие расходы для целей бухгалтерского и налогового учета необходимо включать в первоначальную стоимость оборудования, которое подлежит монтажу (п. 8 ПБУ 6/01, абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).
Название документа