Обязательное и добровольное страхование принятого в залог имущества

(Беляева Н. А.)

("Налоги" (газета), 2007, N 30)

Текст документа

ОБЯЗАТЕЛЬНОЕ И ДОБРОВОЛЬНОЕ СТРАХОВАНИЕ

ПРИНЯТОГО В ЗАЛОГ ИМУЩЕСТВА

Н. А. БЕЛЯЕВА

Беляева Н. А., консультант по налогам ЗАО "BKR-Интерком-Аудит".

Обратимся к пункту 3 статьи 358 ГК РФ, на основании которой закладываемые вещи передаются ломбарду:

Рассмотрим специфику страхования применительно к ломбарду.

"Ломбард обязан страховать в пользу залогодателя за свой счет принятые в залог вещи в полной сумме их оценки, устанавливаемой в соответствии с ценами на вещи такого рода и качества, обычно устанавливаемыми в торговле в момент их принятия в залог".

Ломбард - это организация, осуществляющая предпринимательскую деятельность.

Согласно пункту 1 статьи 2 ГК РФ предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном Федеральным законом от 8 августа 2001 года N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" порядке.

Следовательно, имущество, принятое ломбардом от граждан в залог, используется им при осуществлении деятельности, направленной на получение прибыли (дохода).

В соответствии с пунктом 2 статьи 38 НК РФ:

"Под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации".

ГК РФ, в частности статьей 128, определено, что к объектам гражданских прав относятся вещи, включая денежные средства и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

На основании вышеизложенного можно сделать вывод, что под имуществом в НК РФ понимаются, в частности, вещи (кроме имущественных прав).

В соответствии с пунктом 2 статьи 3 Закона Российской Федерации от 27 ноября 1992 года N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" (далее - Закон N 4015-1) страхование может осуществляться в добровольной и обязательной формах.

Причем в соответствии с пунктом 2 статьи 927 главы 48 ГК РФ - "Страхование" в случаях, когда законом на указанных в нем лиц возлагается обязанность страховать в качестве страхователей имущество других лиц либо свою гражданскую ответственность перед другими лицами за свой счет или за счет заинтересованных лиц (обязательное страхование), страхование осуществляется путем заключения договоров в соответствии с правилами главы 48 ГК РФ. Для страховщиков заключение договоров страхования на предложенных страхователем условиях не является обязательным. То есть под обязательным страхованием понимается страхование чужого имущества за свой счет, осуществляемое в силу Закона (как и в случае с ломбардами).

Пунктом 4 статьи 3 Закона N 4015-1 установлено, что условия и порядок осуществления обязательного страхования определяются федеральными законами о конкретных видах обязательного страхования. Федеральный закон о конкретном виде обязательного страхования должен содержать следующие положения:

а) субъекты страхования;

б) объекты, подлежащие страхованию;

в) перечень страховых случаев;

г) минимальный размер страховой суммы или порядок ее определения;

д) размер, структуру или порядок определения страхового тарифа;

е) срок и порядок уплаты страховой премии (страховых взносов);

ж) срок действия договора страхования;

з) порядок определения размера страховой выплаты;

и) контроль за осуществлением страхования;

к) последствия неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств субъектами страхования;

л) иные положения.

В отношении обязательного страхования ломбардами предметов залога такой закон пока не принят.

Таким образом, обязательное страхование принятых ломбардом в залог вещей будет проводиться после того, как соответствующим законом Российской Федерации будут определены условия и порядок проведения обязательного страхования предметов залога.

Из всего вышесказанного следует, что до внесения изменений в Закон N 4015-1 страхование предметов залога в ломбарде будет считаться налоговыми органами добровольным страхованием.

Пунктом 3 статьи 3 Закона N 4015-1 установлено, что добровольное страхование осуществляется на основании договора страхования и правил страхования, которые определяют общие условия и порядок его осуществления. Правила добровольного страхования, определяющие общие условия и порядок его проведения, устанавливаются страховщиком самостоятельно в соответствии с положениями указанного Закона. Конкретные условия страхования определяются при заключении договора страхования.

Расходы на страхование для целей налогообложения прибыли

Налог на прибыль установлен главой 25 "Налог на прибыль организации" Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ все расходы организации делятся на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Из подпункта 5 пункта 1 статьи 253 НК РФ следует, что расходы на обязательное и добровольное страхование являются расходами, связанными с производством и реализацией, и признаются для целей налогообложения прибыли.

Расходы на обязательное и добровольное страхование имущества на основании пункта 1 статьи 263 НК РФ включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по следующим видам добровольного страхования:

- добровольное страхование средств транспорта;

- добровольное страхование грузов;

- добровольное страхование основных средств производственного назначения (в том числе арендованных), нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в том числе арендованных);

- добровольное страхование рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ;

- добровольное страхование товарно-материальных запасов;

- добровольное страхование урожая сельскохозяйственных культур и животных;

- добровольное страхование иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода;

- добровольное страхование ответственности за причинение вреда, если такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями.

Расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. В случае если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат (пункт 2 статьи 263 НК РФ).

Расходы по указанным в статье 263 НК РФ добровольным видам страхования включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат (пункт 3 статьи 263 НК РФ).

Перечень расходов по видам добровольного страхования, учитываемых при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, определен в пункте 1 статьи 263 НК РФ и является закрытым. Учет расходов ломбардов по страхованию принятого от граждан имущества для целей налогообложения прибыли указанным перечнем не предусмотрен.

В статье 936 ГК РФ прямо указано, что объекты, подлежащие обязательному страхованию, а также риски, от которых они должны быть застрахованы, и минимальные размеры страховых сумм должны быть определены законом.

До настоящего времени порядок и условия обязательного страхования ответственности, в том числе страхование ломбардами принятого в залог и на хранение имущества, законодательно не определены, поэтому расходы по таким видам страхования не могут быть отнесены к расходам на обязательное страхование.

Итак, существует противоречие между гражданским и налоговым законодательством. С одной стороны, ГК РФ обязывает ломбарды страховать заложенное или принятое на хранение имущество. С другой стороны, учитывая страховые платежи в составе расходов, налогоплательщик рискует быть оштрафованным согласно статье 122 НК РФ за занижение налоговой базы по налогу на прибыль, так как если следовать положениям главы 25 НК РФ, то расходы ломбардов на страхование предметов залога (принятого на хранение имущества) не могут быть учтены для целей налогообложения прибыли.

По нашему мнению, если расходы на добровольное страхование используются ломбардом при осуществлении деятельности, связанной с извлечением дохода, то он вправе их учесть при налогообложении прибыли.

Однако в этом случае, возможно, ему свою правоту придется доказывать в суде.

Название документа

Вопрос: При приемке товара в случае несоответствия (излишки, недостачи, брак) каковы действия поставщика и отражение этого в учете (проводки) и отчетности поставщика? Есть ли необходимость исправления ранее выданных документов (накладных, счетов-фактур)?

("Налоги" (газета), 2007, N 30)

Текст документа

Ответ: Получение претензии от покупателя. Согласно п. 1 ст. 483 ГК РФ покупатель должен известить продавца о нарушении условий договора купли-продажи по количеству, ассортименту, качеству, таре, комплектности, упаковке товара в срок, предусмотренный законом, иными правовыми актами, договором или, если такой срок не установлен, в разумный срок. Несоответствие поставки условиям договора должно быть оформлено документально. В случае, когда несоответствие выявляется при получении товара, покупателем оформляется претензия в произвольной форме с приложением акта по форме ТОРГ-2, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132.

В соответствии с п. 1 ст. 466 ГК РФ покупатель при выявлении недостачи товара вправе, если иное не предусмотрено договором, требовать передачи недостающей части товара или отказаться от переданного товара и его оплаты.

При выявлении излишка товара в соответствии с п. 2 ст. 466 ГК РФ покупатель должен известить об этом продавца и, если продавец не распорядился излишком в разумный срок, вправе принять весь товар.

При обнаружении брака покупатель вправе отказаться от исполнения договора и потребовать возврата уплаченной суммы или потребовать замены бракованного товара на товар надлежащего качества (п. 2 ст. 475 ГК РФ).

Таким образом, возможны следующие варианты оформления указанных в вопросе нарушений договора купли-продажи:

1) При излишке или недостаче, когда покупатель приходует фактически поступившие товары:

Бухгалтерский учет

Отражение корректировки реализации в бухгалтерском учете в соответствии с п. 12 ПБУ 10/99 и п. 7 ПБУ 9/99 зависит от того, относятся ли операции отгрузки и корректировки к одному году или нет. Согласно Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, для корректировки отгрузки текущего года и прошлого года будут использоваться разные счета бухгалтерского учета.

В случае, когда корректировка реализации относится к тому же году, что и отгрузка, корректируется счет 90 "Продажи":

Недостача:

Д62 К90.1 - СТОРНО выручки на сумму недостачи;

Д90.2 К41 - СТОРНО себестоимости недостающих товаров;

Д90.3 К68 - СТОРНО НДС с выручки на сумму недостачи;

Излишек:

Д62 К90.1 - выручка на сумму излишка;

Д90.2 К41 - на сумму себестоимости излишка;

Д90.3 К68 - НДС с выручки с излишка.

Если реализация и исправление относятся к разным годам, то корректировка производится с участием счета 91, как отражение прибыли и убытков прошлых лет:

Недостача:

Д91.2 К62 - выручка на сумму недостачи;

Д41 К91.1 - себестоимость недостающих материалов;

Д68 К91.1 - НДС с выручки на сумму недостачи.

Излишек:

Д62 К91.1 - выручка на сумму излишка;

Д91.2 К41 - себестоимость излишка;

Д91.2 К68 - НДС с выручки за излишек.

НДС

Если операция, подлежащая исправлению, относится к прошлому налоговому периоду по НДС, то требуется корректировка налоговой базы прошлого периода. В соответствии с п. 16 Правил учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914, при необходимости внесения изменений в книгу продаж регистрация счета-фактуры производится в дополнительном листе книги продаж. Следовательно, в дополнительном листе книги продаж будет необходимо аннулировать прежний счет-фактуру и ввести новый с учетом исправлений. Обе записи будут относиться к периоду выписки первоначального счета-фактуры.

Налог на прибыль

В случае, когда корректируются документы, относящиеся к прошлому периоду, корректируются и данные налогового учета прошлого периода, к которому относится операция реализации.

Статьей 81 НК РФ предусмотрено, что при обнаружении неточных сведений в поданной в налоговый орган декларации, если это привело к занижению налоговой базы, то налогоплательщик обязан, а если не привело, то вправе подать уточненную декларацию.

2) Оформление возврата товаров при браке или недостаче.

На отражение возврата товара в учете у налоговых органов существуют противоположные точки зрения.

По одной из версий, возврат товара должен быть оформлен обратной реализацией (письма УМНС России по г. Москве от 26 апреля 2002 г. N 24-11/19482, от 18 марта 2003 г. N 24-11/14735). По другой версии, при возврате товара договор считается расторгнутым, стороны возвращаются в исходное положение (письмо УМНС России по Московской области от 29 октября 2003 г. N 06-21/18752/щ931).

С правовой точки зрения второй подход можно считать более правильным, т. к. возврат товара является правомерным отказом покупателя от исполнения им своих обязательств в части принятия товара, что является отказом от исполнения договора.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете у поставщика отражение возврата будет аналогично отражению недостачи. Существует такая же зависимость от того, относятся операции отгрузки и возврата к одному году или к разным годам.

НДС

В соответствии с п. 5 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить исчисленную общую сумму налога на суммы налога, предъявленные покупателю и уплаченные им в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров продавцу или отказа от них. Согласно ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур. Следовательно, покупатель при возврате товара должен выписать продавцу счет-фактуру на сумму возвращенного товара. Аналогичная позиция содержится в письмах Минфина от 3 апреля 2007 г. N 03-07-09/3 и от 7 марта 2007 г. N 03-07-15/29.

Налог на прибыль

Для целей исчисления налога на прибыль необходимо рассмотреть два варианта: претензия перевыставляется поставщику, претензия не перевыставляется поставщику.

В случае, когда претензия поставщику не перевыставляется, расходы, связанные с возвратом (списание бракованного товара), можно квалифицировать как экономически необоснованные, т. к. налогоплательщик имел право на отказ от исполнения договора купли-продажи с поставщиком в соответствии со ст. 475 ГК РФ. Аналогичной позиции придерживается УФНС по г. Москве в письме от 22 декабря 2006 г. N 20-12/115051.

В случае, когда претензия перевыставляется поставщику, стоимость возвращенного товара при передаче поставщику может уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, как претензии за нарушение договорных обязательств, признанные должником (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Исправление документов

Исправление документов (накладной и счета-фактуры) необходимо, только если покупатель приходует фактически поступившее количество товаров при излишке или недостаче.

Порядок исправления первичных документов установлен в п. 5 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Порядок исправления счета-фактуры отражен в п. 29 Правил учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914. В соответствии с этими нормативными актами исправления в документах на отгрузку и счете-фактуре должны быть сделаны поставщиком и заверены его подписью и печатью с указанием даты исправления.

Название документа

Blog

Обязательное и добровольное страхование принятого в залог имущества