В каком порядке должно подписывать товарную накладную формы N ТОРГ-12 и счет-фактуру уполномоченное лицо по доверенности при отпуске груза? Должно ли оно подписывать эти документы за другое лицо, например кладовщика? Этому уполномоченному лицу выдана доверенность на подпись документов за руководителя и главного бухгалтера. Должно ли уполномоченное лицо ставить свою подпись в строках "Директор" и "Главный бухгалтер", если для него создана в документах отдельная строка "Уполномоченное лицо по доверенности N...", где указаны Ф. И. О. самого уполномоченного лица?

Ответ: На основании доверенности в товарной накладной уполномоченное лицо имеет право расписаться за главного бухгалтера в строке "Главный (старший) бухгалтер" с расшифровкой подписи. А также за руководителя в строке "Отпуск груза разрешил" при условии, что в организации отсутствует конкретный работник, на которого возложены обязанности по отпуску груза, и при наличии записи в доверенности о том, что уполномоченное лицо наделено правом отпуска товара.

Строку "Отпуск груза произвел" заполняет материально ответственное лицо организации, которое наделено должностными обязанностями по отгрузке товара, например кладовщик.

В случае временного отсутствия материально ответственного лица на работе право подписи передается иному работнику на основании доверенности, выданной от имени юридического лица.

Поэтому, по нашему мнению, если в доверенности указано, что уполномоченное лицо наделено правом отгрузки товара, в строке "Отпуск груза произвел" должна стоять его подпись с ее расшифровкой и указанием должности уполномоченного работника.

В накладной можно указать реквизиты доверенности, на основании которой действует уполномоченное лицо. При этом уполномоченному лицу нужно расписаться в соответствующих строках накладной (руководитель и главный бухгалтер).

Для снижения риска налоговых претензий накладная по форме N ТОРГ-12 (утв. Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132) должна содержать не только наименование товара, его количество и цену, но и информацию о том, кто разрешил и произвел отпуск груза, кто принял и получил груз (с должностями уполномоченных лиц).

Товарная накладная должна содержать их подписи и расшифровки подписей и ссылки на документы, на основании которых действуют эти лица.

По разъяснениям налоговых органов при заполнении счета-фактуры рекомендуется вместо фамилий и инициалов руководителя и главного бухгалтера указывать фамилии и инициалы лиц, уполномоченных его подписывать. Кроме того, в счет-фактуру организация может внести дополнительный реквизит, например: "Уполномоченное лицо по доверенности N...", где указаны Ф. И.О. самого уполномоченного лица, что не приведет к нарушениям норм налогового законодательства.

Обоснование: Доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу для представительства перед третьими лицами. Письменное уполномочие на совершение сделки представителем может быть представлено представляемым непосредственно соответствующему третьему лицу (ст. 185 Гражданского кодекса РФ).

Доверенность от имени юридического лица выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это законом и его учредительными документами (п. 4 ст. 185.1 ГК РФ).

Лицо, которому выдана доверенность, должно лично совершать те действия, на которые оно уполномочено.

Отметим, что нормативно не установлено какой-либо специальной формы доверенности для указанного случая, поэтому допускается составление документа в произвольной форме, но при этом требуется указание определенных реквизитов:

дата составления доверенности;

место составления;

уполномоченное лицо (целесообразно с указанием паспортных данных);

наименование организации, от имени которой выдается доверенность;

содержание хозяйственных операций, которые уполномоченное лицо имеет право совершать от имени организации;

подпись руководителя и печать организации.

Кроме прочего, в доверенности целесообразно указать документы, которые имеет право подписывать уполномоченное лицо. Также необходимо указать, за какое должностное лицо (за руководителя или главного бухгалтера или за обоих лиц, за лицо, которое отпускает груз или которое производит отпуск груза) передается право подписи.

Согласно ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Все первичные документы должны содержать обязательные реквизиты (в частности, наименования должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции, а также личные подписи указанных лиц). Форма этих документов утверждается приказом руководителя (ч. 2 и 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Альбомом унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций (утв. Постановлением Госкомстата России N 132) предусмотрена товарная накладная формы N ТОРГ-12, которая применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации. Накладная составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей ТМЦ, и является основанием для их списания. Второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.

Товарная накладная (форма N ТОРГ-12) предполагает наличие подписей:

- "Отпуск груза разрешил" (с указанием должности, подписи и расшифровки подписи);

- "Главный (старший) бухгалтер" (с расшифровкой подписи);

- "Отпуск груза произвел" (с указанием должности, подписи и расшифровки подписи).

В п. 2.1.2 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных Письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5, указано, что накладная подписывается материально ответственными лицами, сдавшими и принявшими товар.

Учитывая, что каждый конкретный работник организации отвечает за тот или иной факт хозяйственной жизни (в частности, за совершаемые им хозяйственные операции) на основании установленной должностной инструкции, то, по нашему мнению, в указанных строках формы N ТОРГ-12 должны стоять подписи тех лиц, которые и будут непосредственно исполнять операции по отпуску груза в соответствии с организационной структурой организации. Это могут быть, например, менеджер (отпуск груза разрешил), кладовщик (отпуск груза произвел). При этом в строке "Главный (старший) бухгалтер" должна стоять подпись лица, исполняющего обязанности главного (старшего) бухгалтера.

Законом N 402-ФЗ не разъяснен порядок проставления подписи и перечень должностных лиц, уполномоченных на подписание первичных документов, такая норма установлена п. 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н. Поэтому руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером может утвердить такой список (ч. 1 ст. 7 и ст. 9 Закона N 402-ФЗ, Информация Минфина России N ПЗ-10/2012 "О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"). Отметим, что руководитель организации может передать часть своих полномочий (в частности, право подписи первичных документов) другому лицу.

Из вопроса следует, что доверенность выдана уполномоченному лицу на право подписи за руководителя и главного бухгалтера. Поэтому в товарной накладной уполномоченное лицо имеет право расписаться за главного бухгалтера в строке "Главный (старший) бухгалтер" с расшифровкой подписи, а также за руководителя в строке "Отпуск груза разрешил" при условии, что в организации отсутствует конкретный работник, на которого возложены обязанности по отпуску груза, и при наличии записи в доверенности о том, что уполномоченное лицо наделено правом отпуска товара.

На практике строку "Отпуск груза произвел" заполняет материально ответственное лицо организации, которое наделено должностными обязанностями по отгрузке товара, например кладовщик.

В случае временного отсутствия материально ответственного лица на работе (на период командировки, болезни, отпуска и т. п.) его функции по подписанию соответствующих документов должен взять на себя другой работник. Если у руководителя есть штатный заместитель, эти функции будут возложены на него. Если его нет или он по каким-либо причинам не выполняет функцию по подписанию документа, то право подписи передается иному работнику на основании доверенности, выданной от имени юридического лица.

Поэтому, по нашему мнению, если в доверенности указано, что уполномоченное лицо наделено правом отгрузки товара, то в строке "Отпуск груза произвел" должна стоять его подпись с ее расшифровкой и указанием должности уполномоченного работника.

Относительно вопроса, должно ли уполномоченное лицо ставить свою подпись в строках "Директор" и "Главный бухгалтер", если для него создана в документах отдельная строка "Уполномоченное лицо по доверенности N..." (где указаны Ф. И.О. самого уполномоченного лица), отметим следующее. В накладной можно указать реквизиты доверенности, на основании которой действует уполномоченное лицо. Согласно Порядку применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденному Постановлением Госкомстата России от 24.03.1999 N 20, организация имеет право внести в форму товарной накладной дополнительные строки. Однако уполномоченному лицу расписаться в соответствующих строках накладной, по нашему мнению, все же необходимо.

Отметим, что отсутствие необходимых подписей ответственных лиц в товарной накладной (в том числе главного бухгалтера), как правило, приводит к возникновению у покупателей налоговых споров по вопросу сомнительности наличия соответствующих хозяйственных операций и, как следствие, признания у покупателей налоговых вычетов по НДС и учитываемых в целях налогообложения прибыли расходов.

Так, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 N 9299/08 судьи пришли к выводам: первичные документы общества не подписаны уполномоченными лицами (отсутствует подпись руководителя, главного бухгалтера или иного лица, действовавшего от имени организации на основании приказа или доверенности); указанные первичные документы за период с марта по август 2004 г. содержат недостоверные сведения, а следовательно, вычеты по налогу на добавленную стоимость контрагентом общества не подтверждены документально.

В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.04.2008 N А19-11067/07-43-04АП-4990/07-Ф02-1237/08 по делу N А19-11067/07-43 судьи пришли к выводу, что затраты необоснованно включены налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Такой вывод судьи сделали из оценки представленных обществом товарных накладных. Первичные документы не соответствовали требованиям ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", а именно: товарные накладные не содержат наименований должностей лиц, отпустивших товар.

Аналогичные выводы сделаны в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 29.04.2009 N Ф04-2483/2009(5364-А45-34) по делу N А45-11422/2008-23/365, ФАС Северо-Кавказского округа от 13.11.2008 N Ф08-6724/2008, от 04.05.2009 N А53-18876/2008-С5-27, от 15.07.2008 N Ф08-3970/2008, ФАС Северо-Западного округа от 30.10.2009 по делу N А13-11861/2008, от 21.08.2008 по делу N А66-7701/2007, ФАС Поволжского округа от 02.10.2008 N А57-3099/08.

Существуют и противоположные решения, из которых следует, что незаполнение в товарных накладных обязательных реквизитов является малозначительным нарушением оформления и не опровергает факт передачи товара.

Например, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.02.2009 N А33-11818/07-Ф02-152/09 по делу N А33-11818/07 судом не принят во внимание довод налоговой инспекции о том, что товарные накладные составлены с нарушением установленных требований, поскольку спорные товарные накладные, где отсутствуют расшифровки подписи в строках "Отпуск груза произвел" и "Груз получил" и остальные строки заполнены надлежащим образом, позволяют установить факт получения товара обществом и принятие им товара к учету.

В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 26.10.2009 по делу N А53-27009/2008-С5-34 суды отклонили довод налоговой инспекции об отсутствии в товарных накладных подписей и должности должностного лица в строках "Отпуск разрешил", "Отпуск произвел", сделав вывод о том, что во всех указанных налоговой инспекцией товарных накладных лицом, отпустившим и разрешившим отпуск товара, является генеральный директор поставщика, подпись с расшифровкой которого имеется на всех накладных. Отсутствие в накладных расшифровки подписи лица, принявшего и получившего груз, а также даты получения груза не может являться основанием для отказа в применении вычета по НДС, поскольку такое основание не предусмотрено Налоговым кодексом РФ.

Аналогичное мнение судей отражено в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.2008 N Ф04-1408/2008(1506-А45-34) по делу N А45-5924/07-31/153, ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.11.2007 N А74-384/07-Ф02-8627/07 по делу N А74-384/07, ФАС Центрального округа от 17.03.2008 по делу N А48-3605/07-18.

Что касается счета-фактуры, то он не является первичным документом. Прежде всего он является основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету (ст. 169 НК РФ). Счет-фактуру подписывают руководитель и главный бухгалтер организации либо иные лица, уполномоченные на то приказом по организации или доверенностью от ее имени.

При заполнении счета-фактуры налоговыми органами рекомендуется указывать вместо фамилий и инициалов руководителя и главного бухгалтера фамилии и инициалы лиц, уполномоченных его подписывать.

Утвержденная форма счета-фактуры устанавливает расшифровку подписей в строках "Руководитель организации или иное уполномоченное лицо" и "Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо" (Приложение N 1 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137). Соответственно, при его подписании нужно заполнять фамилии, имена и отчества подписавших его лиц (Письма Минфина России от 10.04.2013 N 03-07-09/11863, от 23.04.2012 N 03-07-09/39).

Однако незаполнение расшифровки подписей не должно приводить к отказу в вычете (абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ).

В то же время если в счете-фактуре присутствуют дополнительные реквизиты для лиц, уполномоченных подписывать счет-фактуру (например, указываются должность и реквизиты выданных им доверенностей), то такой счет-фактуру не следует рассматривать как составленный с нарушением требований НК РФ (абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ, Письма Минфина России от 30.10.2012 N 03-07-09/146, от 09.02.2012 N 03-07-15/17 (доведено до сведения налогоплательщиков и налоговых органов Письмом ФНС России от 12.03.2012 N ЕД-4-3/4061@), ФНС России от 25.03.2013 N ЕД-4-3/5170).

Таким образом, во избежание возможных проблем с налоговыми органами накладная по форме N ТОРГ-12 должна содержать не только наименование товара, его количество и цену, но и информацию о том, кто разрешил и произвел отпуск груза, кто принял и получил груз и т. д. Должны быть указаны должности уполномоченных лиц. Также товарная накладная должна содержать их подписи и расшифровки подписей и ссылки на документы, на основании которых действуют эти лица.

Исходя из разъяснений налоговых органов при заполнении счета-фактуры рекомендуется вместо фамилий и инициалов руководителя и главного бухгалтера указывать фамилии и инициалы лиц, уполномоченных его подписывать. Кроме того, в счет-фактуру организация может внести дополнительный реквизит, например: "Уполномоченное лицо по доверенности N...", где указаны Ф. И.О. самого уполномоченного лица, что не приведет к нарушениям норм налогового законодательства.

А. А.Кретов

ЗАО "Сплайн-Центр"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

02.06.2014