В соответствии с распоряжением руководителя организации работник, получивший аванс на закупку товарно-материальных ценностей, обязан отчитаться в месячный срок после выдачи ему денег под отчет. Заместитель директора в течение двух месяцев не представляет авансовый отчет об израсходованных суммах, не приходует в организацию товарно-материальные ценности, на закупку которых были выданы подотчетные деньги, и не возвращает полученный аванс. Какие меры по взысканию задолженности вправе принять работодатель? В какой момент и на каком основании следует включить в доход работника невозвращенные подотчетные суммы и обложить их НДФЛ?
Ответ: Для взыскания невозвращенных подотчетных сумм работодатель вправе в месячный срок с даты, установленной для их возврата, произвести удержание денежных средств из заработной платы работника при определенных условиях. При несогласии работника с наличием задолженности по подотчету в течение года можно обратиться в суд с требованием о возмещении причиненных работником убытков. По истечении трехлетнего срока на взыскание задолженности организации следует списать в учете невозвращенные подотчетные суммы как безнадежный (нереальный) к взысканию долг и включить его в облагаемый НДФЛ доход работника в последний день непосредственно того отчетного периода, в котором истек срок исковой давности.
Организация вправе простить долг подотчетного лица. На дату оформления соответствующего договора о прощении долга работодатель должен увеличить облагаемый налогом доход физического лица на оставшиеся в его распоряжении подотчетные суммы.
И в случае списания дебиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности, и в случае прощения долга основанием для включения невозвращенных подотчетных сумм в доход работника, подлежащий обложению НДФЛ, является тот факт, что у работника в этих случаях прекращается существующая до этого обязанность по возврату организации денег, являвшихся ее собственностью, невостребованные суммы переходят в распоряжение работника и образуют его экономическую выгоду (доход).
Обоснование: Если работник не возвращает в установленные сроки неизрасходованные подотчетные деньги, организация вправе принять меры по взысканию образовавшейся задолженности с работника. Для начала нужно истребовать у подотчетного (материально ответственного) лица письменное объяснение о причинах отказа отчитаться за полученный аванс или вернуть деньги. В течение месяца после истечения установленного для возврата денег срока работодатель может удержать подотчетные суммы из заработной платы, но в размере не более 20 процентов (ст. ст. 137, 138 Трудового кодекса РФ) и при условии, как разъясняют специалисты Роструда, что работник не оспаривает оснований и размеров удержания (Письмо от 09.08.2007 N 3044-6-0). В этих целях организации следует заручиться письменным согласием работника на удержание суммы невозвращенного аванса из его заработка. Однако некоторые судьи считают, что отказ работника вернуть деньги и дать объяснение не может препятствовать привлечению его к материальной ответственности (удержанию сумм из заработка), если факт отказа или уклонения от предоставления объяснения документально зафиксирован (Апелляционное определение Тамбовского областного суда от 30.07.2012 N 33-1711).
При несогласии работника с наличием задолженности по подотчету, как и при пропуске сроков для принятия решения об удержании, взыскать с работника сумму невозвращенного аванса можно в судебном порядке. В течение года работодатель, в соответствии со ст. ст. 248, 392 ТК РФ, вправе обратиться в суд с требованием о возмещении причиненных работником убытков (возврата долга). Пропущенный по уважительной причине срок на обращение в суд может быть восстановлен. Если подотчетные суммы организация не получит и в этом случае, то по истечении трехлетнего срока исковой давности числящаяся дебиторская задолженность признается безнадежной к взысканию и должна быть списана в налоговом и бухгалтерском учете в состав внереализационных расходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266, п. 7 ст. 272 Налогового кодекса РФ, п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, Письмо Минфина России от 28.01.2013 N 03-03-06/1/38). Поскольку до этого момента у работника существует обязанность по погашению долга (либо вернуть деньги, либо потратить их на цели, на которые они были выданы, - на приобретение товарно-материальных ценностей), подотчетные суммы, находящиеся у него в подотчете, не признаются экономической выгодой физического лица, а вот с даты списания в учете этого долга денежные средства переходят в собственность работника (которой он может распоряжаться по своему усмотрению), поэтому появляются основания признать невозвращенные денежные средства его доходом. В силу п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло. При этом организация, выдавшая эти денежные средства своему работнику, в соответствии со ст. 226 НК РФ, признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать и перечислить в бюджет с полученных доходов работника НДФЛ.
Организация, не дожидаясь истечения срока на взыскание, вправе простить долг работнику, то есть освободить его от обязательства по возврату подотчетных сумм в соответствии со ст. 415 Гражданского кодекса РФ. Тогда на дату принятия решения о прощении долга у организации аналогичным образом появляются основания для списания задолженности в учете и в силу п. 1 ст. 210, ст. 226 НК РФ возникает обязанность включить эту сумму в доход работника. Аналогичное мнение содержится и в Письме Минфина России от 24.09.2009 N 03-03-06/1/610.
Вывод о том, что неизрасходованные и невозвращенные подотчетные суммы, оставшиеся в распоряжении работника, являются его доходом, подлежащим обложению НДФЛ, подтверждается позицией Президиума ВАС РФ в Постановлении от 05.03.2013 N 14376/12.
Е. Н.Саяпина
Консалтинговая группа "Аюдар"
07.08.2013