Бухгалтерский учет операций с заемными средствами у организации-заемщика

(Кулаева Н. С.)

("Налоги" (газета), 2008, NN 1, 2)

Текст документа

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ С ЗАЕМНЫМИ СРЕДСТВАМИ

У ОРГАНИЗАЦИИ-ЗАЕМЩИКА

/"Налоги" (газета), 2008, N 1/

Н. С. КУЛАЕВА

Кулаева Н. С., консультант по налогам ЗАО "BKR-Интерком-Аудит".

Получение заемных средств по договору займа или кредита

Если организация получает заемные средства, то есть выступает в качестве заемщика, то полученные средства она отражает в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01), утвержденным Приказом Минфина России от 2 августа 2001 года N 60н (далее - ПБУ 15/01).

Хотя гражданское законодательство классифицирует такие хозяйственные операции, как получение займа, кредита (включая коммерческий и товарный кредит), выдача простого или переводного векселя, выпуск и продажа облигаций, как самостоятельные сделки, в бухгалтерском учете на указанные сделки распространяются единые правила, установленные ПБУ 15/01, исходя из заложенного в Приказе Минфина России от 9 декабря 1998 года N 60н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (далее - ПБУ 1/98) требования приоритета содержания перед формой.

Обратите внимание!

Действие ПБУ 15/01 не распространяется на беспроцентные договоры и договоры государственного займа, кроме того, положения ПБУ 15/01 не распространяются на бюджетные и кредитные организации.

Отметим сразу, что ПБУ 15/01 отдельно устанавливает правила бухгалтерского учета для основной суммы долга по договору, процентов по заемным долговым обязательствам и дополнительных затрат, связанных с получением заемных средств.

Согласно пунктам 3 и 4 ПБУ 15/01 организация, выступающая в качестве заемщика, учитывает сумму основного долга (далее - задолженность) в соответствии с условиями договора займа или кредита в сумме фактически поступивших денежных средств или в стоимостной оценке вещей, предусмотренной договором. Принимается данная задолженность к бухгалтерскому учету в момент фактической передачи денег или вещей и отражается в составе кредиторской задолженности.

В зависимости от срока, на который заключается договор на получение заемных средств, задолженность по полученным займам и кредитам подразделяется на краткосрочную и долгосрочную. Краткосрочной считается задолженность, срок погашения которой согласно условиям договора не превышает 12 месяцев. Задолженность, срок погашения которой превышает 12 месяцев, считается долгосрочной.

Указанная краткосрочная и долгосрочная задолженность может быть срочной и (или) просроченной. ПБУ 15/01 дает их понятия:

"срочной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой по условиям договора не наступил или продлен (пролонгирован) в установленном порядке;

просроченной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам с истекшим согласно условиям договора сроком погашения".

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31 октября 2000 года N 94н, для отражения информации по полученным краткосрочным кредитам и займам предназначен счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", а для отражения информации по долгосрочным кредитам и займам - счет 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

Аналитический учет задолженности по кредитам и займам ведется отдельно по видам кредитов и займов, по кредитным организациям и другим заимодавцам, по отдельным кредитам и займам (видам заемных обязательств).

В бухгалтерском учете организации-заемщика задолженность по поступившим заемным средствам отражается следующим образом:

Корреспонденция счетов Содержание

операции

Дебет Кредит

51 66 (67) Отражена сумма

"Расчетный "Расчеты по краткосрочного

счет" краткосрочным (долгосрочного)

кредитам кредита,

и займам" полученного

("Расчеты по по договору

долгосрочным

кредитам

и займам")

В соответствии с положениями ПБУ 15/01 задолженность по долговым обязательствам может быть срочной (срок погашения которой по условиям договора не наступил или продлен (пролонгирован) в установленном порядке) и просроченной (задолженность по полученным займам и кредитам с истекшим сроком погашения).

Обратите внимание!

Учет срочной и просроченной задолженности ведется раздельно на отдельных субсчетах, открываемых к счетам 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

Организация, получившая заемные средства, по истечении срока платежа обязана осуществить перевод срочной задолженности в просроченную, причем этот перевод производится организацией-заемщиком в день, следующий за днем, когда по условиям договора займа или кредита заемщик должен был осуществить возврат основной суммы долга.

Перевод срочной задолженности в просроченную отражается в бухгалтерском учете организации-заемщика следующим образом:

Корреспонденция счетов Содержание

операции

Дебет Кредит

66 "Расчеты по 66 "Расчеты Отражена сумма

краткосрочным по краткосрочным задолженности,

кредитам кредитам переводимой

и займам" и займам" в состав

субсчет субсчет "Расчеты просроченной

"Учет срочной по просроченным задолженности

задолженности" кредитам

и займам"

67 "Расчеты по 67 "Расчеты Отражена сумма

долгосрочным по долгосрочным задолженности,

кредитам кредитам переводимой

и займам" и займам" в состав

субсчет субсчет "Расчеты просроченной

"Учет срочной по просроченным задолженности

задолженности" кредитам

и займам"

Обратите внимание!

Пункт 6 ПБУ 15/01 позволяет организациям-заемщикам учитывать долгосрочную задолженность по кредитам и займам любым из двух возможных вариантов, при этом используемый способ должен быть в обязательном порядке закреплен в учетной политике организации.

Вариант 1.

Организация-заемщик учитывает заемные средства по долгосрочному договору в составе долгосрочной задолженности до истечения срока договора.

Вариант 2.

Организация-заемщик сначала учитывает задолженность по долгосрочному договору в составе долгосрочной задолженности и осуществляет перевод ее в краткосрочную в момент, когда до истечения срока действия договора остается 1 год.

Если организация получает заемные средства в иностранной валюте, то при получении таких средств она должна руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2006, утвержденным Приказом Минфина России от 27 ноября 2006 года 154н (далее - ПБУ 3/2006).

Задолженность по кредиту, предоставленному и подлежащему оплате в иностранной валюте, учитывается заемщиком в рублевой оценке по курсу Банка России, действовавшему на дату фактического совершения операции (пункты 7, 16 ПБУ 3/2006).

Расходы в виде курсовой разницы возникают у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу в условных денежных единицах на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

Согласно пункту 3 ПБУ 3/2006 под курсовой разницей понимается разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этого же актива и обязательства, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период.

Курсовая разница по займу (кредиту), стоимость которого выражена в условных денежных единицах, возникает и отражается в бухгалтерском учете в момент возврата займа (кредита) и на дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период.

Бухгалтерский учет доходов и расходов организации регулируется Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 года N 32н (далее - ПБУ 9/99), и Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 года N 33н (далее - ПБУ 10/99).

Согласно пункту 10 ПБУ 15/01 возврат организацией-заемщиком полученного от займодавца кредита, займа, включая размещенные заемные обязательства (основная сумма долга), отражается в бухгалтерском учете заемщика как уменьшение (погашение) кредиторской задолженности. Если же изменение согласованного сторонами курса приводит к тому, что у организации-кредитора возникает обязанность погасить задолженность по заемному обязательству в большей сумме по сравнению с той, которая была получена от кредитора, то дополнительная сумма должна быть признана расходом, поскольку в этом случае в результате выбытия активов происходит уменьшение экономических выгод организации-заемщика, приводящее к уменьшению капитала организации. Уменьшение экономических выгод происходит в результате того, что источником покрытия этих затрат могут быть только собственные средства заемщика, а не средства третьих лиц. Таким образом, сам платеж (выбытие актива) в погашение займа расходом не признается, а курсовая разница, возникающая при погашении заемного обязательства, может быть признана самостоятельным видом расхода организации, так как соответствует критериям расхода, установленным пунктом 2 ПБУ 10/99.

Курсовая разница учитывается в составе прочих расходов.

Положительная курсовая разница, возникающая в результате снижения согласованного курса условной единицы на дату погашения задолженности, может быть признана в целях бухгалтерского учета самостоятельным видом дохода организации-должника, поскольку она соответствует критериям дохода, установленным пунктом 2 ПБУ 9/99.

Учет займов и кредитов

в зависимости от цели их использования

Организация-заемщик в соответствии с Приказом Минфина России от 9 июня 2001 года N 44н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01" (далее - ПБУ 5/01) может использовать заемные средства на следующие цели:

- для предварительной оплаты материально-производственных запасов (далее - МПЗ), других ценностей, работ, услуг и тому подобного;

- для приобретения или строительства инвестиционного актива;

- на иные цели.

Порядок учета основных затрат (к которым относятся проценты), связанных с получением и использованием заемных средств, зависит от целей, на которые организация получает заемные средства.

Рассмотрим учет затрат несколько подробнее.

Особенности учета кредитов и займов, направленных

на предварительную оплату материально-производственных

запасов, товаров, работ или услуг

Согласно пункту 15 ПБУ 15/01:

"В случае если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относятся организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели. При поступлении в организацию-заемщик материально-производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке с отнесением указанных затрат на прочие расходы организации-заемщика".

Если организация-заемщик использует заемные средства на указанные цели, то расходы по обслуживанию займов (кредитов) относятся на увеличение дебиторской задолженности.

После принятия к учету МПЗ или иных ценностей начисленные проценты и другие расходы отражаются в бухгалтерском учете в составе прочих расходов, то есть в общем порядке.

Обратите внимание!

Установленный ПБУ 15/01 порядок полностью соответствует порядку учета процентов по заемным средствам при приобретении МПЗ, который установлен еще одним бухгалтерским стандартом ПБУ 5/01.

Напомним, что пунктом 6 ПБУ 5/01 установлено, что проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит), начисленные до принятия к бухгалтерскому учету МПЗ, если они привлечены для приобретения этих запасов, считаются фактическими затратами организации и учитываются в фактической себестоимости последних.

Пример 1.

10 марта 2006 года торговая организация получила в банке кредит для приобретения партии товаров в сумме 500000 рублей, сроком на один месяц под 30% годовых. В соответствии с условиями кредитного договора организация уплачивает банку проценты за пользование кредитом вместе с погашением суммы кредита.

Организация 13 марта осуществила предварительную оплату за товары, которые приняты к учету 20 марта 2006 года. Сумму кредита организация возвратила в банк 10 апреля 2006 года.

В бухгалтерском учете организации бухгалтер организации отразил это следующим образом:

Корреспонденция Сумма, Содержание операции

счетов рублей

Дебет Кредит

10 марта

51 66-1 500000 Отражена сумма

полученного кредита

13 марта

60-2 51 500000 Перечислена предоплата

за товары

20 марта

41 60 423729 Приняты к учету товары

от поставщика

19 60 76271 Учтен НДС по поступившим

товарам

60-3 66-2 4109,59 Начислены проценты по

полученному кредиту

(30% / (365 / 100) x

500000 руб. x 10 дней)

41 60-3 4109,58 Включены в фактическую

себестоимость товаров

проценты за пользование

кредитом до принятия

товаров к учету

60 60-2 500000 Зачтена предоплата

за товары

31 марта

91-2 66-2 4520,54 Начислены проценты

по полученному кредиту

(30% / (365 / 100) x

500000 руб. x 11 дней)

10 апреля

91-2 66-2 4109,59 Начислены проценты по

полученному кредиту

(30% / (365 / 100) x

500000 руб. x 10 дней)

--

66-1 51 512739,72 Возвращена сумма заемных

средств и сумма

причитающихся процентов

(500000 + 4109,59 +

4520,54 + 4109,59)

Особенности учета кредитов и займов, направленных на

приобретение и (или) строительство инвестиционного актива

Вначале поясним, что понимается под инвестиционным активом.

Инвестиционный актив представляет собой объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени. Эти объекты могут быть представлены в виде основных средств, имущественных комплексов или иных аналогичных активов, требующих большого времени и затрат на приобретение их или строительство.

Если указанные объекты приобретаются непосредственно для перепродажи, они не относятся к инвестиционным активам, а учитываются как товары.

Обратите внимание!

Объекты основных средств, не требующие монтажа, не признаются инвестиционными активами. Бухгалтерский учет процентов по заемным средствам по таким объектам основных средств ведется в порядке, предусмотренном для приобретения МПЗ.

Если организация получает заемные средства и использует их в дальнейшем для приобретения и (или) строительства инвестиционного актива, то затраты по кредитам и займам включаются в стоимость этого актива и погашаются посредством начисления амортизации. Данное положение следует из пункта 23 ПБУ 15/01:

"Затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно относящиеся к приобретению и (или) строительству инвестиционного актива, должны включаться в стоимость этого актива и погашаться посредством начисления амортизации, кроме случаев, когда правилами бухгалтерского учета начисление амортизации актива не предусмотрено.

Затраты по полученным займам и кредитам, связанным с формированием инвестиционного актива, по которому по правилам бухгалтерского учета амортизация не начисляется, в стоимость такого актива не включаются, а относятся на текущие расходы организации в порядке, изложенном в пункте 14 настоящего Положения".

При этом необходимо иметь в виду, что включение затрат по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива производится при наличии следующих условий:

- возникновение расходов по приобретению и (или) строительству инвестиционного актива;

- фактическое начало работ, связанных с формированием инвестиционного актива;

- наличие фактических затрат по займам и кредитам или обязательств по их осуществлению.

Отнесение затрат по полученным заемным средствам на первоначальную стоимость инвестиционного актива в соответствии с пунктами 30 и 31 ПБУ 15/01 прекращается:

- либо с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия инвестиционного актива к бухгалтерскому учету;

- либо с первого числа месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации. На практике случается, что выпуск продукции на оборудовании уже начат, а объект не принят к учету в качестве основных средств;

- в зависимости от того, которая из дат наступит раньше.

После указанной даты затраты по полученным заемным средствам включаются в состав прочих расходов организации-заемщика, то есть в общем порядке.

Обратите внимание!

Так как строительство инвестиционных активов - процесс достаточно длительный, на практике нередко возникает ситуация, когда работы по строительству временно прекращаются. В этом случае необходимо руководствоваться пунктом 28 ПБУ 15/01:

"При прекращении работ, связанных со строительством инвестиционного актива в течение срока, превышающего три месяца, включение затрат по полученным займам и кредитам, использованным для формирования указанного актива, приостанавливается. В этом случае затраты по займам относятся на текущие расходы организации в порядке, изложенном в пункте 14 настоящего Положения.

Не считается прекращением работ по формированию инвестиционного актива период, в котором осуществляется дополнительное согласование возникших в процессе строительства актива технических и (или) организационных вопросов".

Если организация использует для приобретения инвестиционного актива заемные средства, которые не связаны с его приобретением, то начисление процентов за пользование денежными средствами производится по средневзвешенной ставке, величина которой определяется по сумме всех займов и кредитов, остающихся непогашенными в течение отчетного периода. При расчете такой ставки из всей суммы непогашенных займов и кредитов исключаются суммы, полученные специально для финансирования инвестиционного актива.

Порядок расчета средневзвешенной ставки затрат по займам и кредитам и сумм, подлежащих включению в первоначальную стоимость инвестиционных активов, приведен в приложении к ПБУ 15/01.

Отметим еще один момент. Случается, что, получив заемные средства на приобретение инвестиционного актива, организация не может их сразу использовать, например, переносятся сроки оплаты, то есть денежные средства "зависают". Организация несет расходы по обслуживанию заимствований, то есть начисляет проценты. Чтобы снизить свои расходы, на обслуживание займа или кредита организация может использовать сумму заемных средств в качестве финансовых вложений (долгосрочных или краткосрочных). На величину полученного дохода организация сможет уменьшить затраты по полученным заемным средствам. На это указывает пункт 26 ПБУ 15/01.

Сумма займа или кредита

используется на пополнение оборотных средств

В том случае, если организация-заемщик использует заемные средства на какие-то иные цели (отличные от рассмотренных выше), то суммы начисленных процентов по кредитам и займам включаются в состав прочих расходов организации.

Пример 2.

Организация получила 1 февраля кредит в банке в размере 100000 рублей сроком на один месяц под 24% годовых. Данная сумма предназначена для проведения ремонта производственного цеха. Согласно условиям договора проценты уплачиваются единовременно с суммой погашения кредита.

В этом случае бухгалтер организации отразит эти операции следующим образом:

Корреспонденция счетов Сумма, Содержание

рублей операции

Дебет Кредит

51 66 субсчет 100000 Отражена сумма

"Расчеты по полученных

основной по кредитному

сумме долга договору

по кредиту" денежных средств

91 субсчет 66 субсчет 1901,85 Начислена сумма

"Прочие "Проценты процентов за

расходы" по кредиту" пользование

кредитом

(100000 руб. x

24 / (365 x

100) x 28 дней)

66 51 101901,85 Возвращена сумма

кредита вместе

с причитающимися

процентами

Отражение в бухгалтерском учете дополнительных затрат,

произведенных организацией-заемщиком в связи с получением

кредита или займа, выпуском и размещением

заемных обязательств

Согласно пункту 19 ПБУ 15/01:

"Дополнительные затраты, производимые заемщиком в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств, могут включать расходы, связанные с:

оказанием заемщику юридических и консультационных услуг;

осуществлением копировально-множительных работ;

оплатой налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством);

проведением экспертиз;

потреблением услуг связи;

другими затратами, непосредственно связанными с получением займов и кредитов, размещением заемных обязательств".

Как видим, данный перечень дополнительных затрат открытый. Такие затраты отражаются в учете организацией-заемщиком в том отчетном периоде, в котором они были произведены, предварительно могут учитываться как дебиторская задолженность, с последующим отнесением в состав прочих расходов в течение срока погашения заемного обязательства.

Пример 3.

Предположим, что строительная организация получила 10 января 2006 года в банке кредит в размере 1000000 рублей сроком на 6 месяцев. При этом организация уплатила сторонней организации за экспертизу данного договора вознаграждение в размере 6000 рублей (без НДС).

Учетной политикой организации предусмотрено, что дополнительные затраты, связанные с получением заимствований, учитываются в составе расходов будущих периодов, а затем в течение срока действия договора относятся на прочие расходы.

В бухгалтерском учете организации это отразится следующим образом:

Корреспонденция счетов Сумма, Содержание

рублей операции

Дебет Кредит

97 76 6000 Учтены расходы

по оплате услуг

экспертов

76 51 6000 Оплачены услуги

по экспертизе

51 66 субсчет 1000000 Получены денежные

"Расчеты средства

по основной по кредитному

сумме договору

кредита"

Затем ежемесячно в течение срока действия

кредитного договора (6 месяцев) бухгалтер будет

включать в состав прочих расходов соответствующую

часть затрат по экспертизе договора

91 субсчет 97 1000 Учтена часть

"Прочие дополнительных

расходы" затрат в составе

прочих расходов

/"Налоги" (газета), 2008, N 2/

Учет операций по привлечению и

предоставлению валютных кредитов и займов

Порядок организации бухгалтерского учета кредитов и займов регулируется ПБУ 15/01.

Валютные операции по привлечению кредита осуществляются в безналичном порядке и отражаются в учете у заемщика на момент получения денежных средств. Зачисление иностранной валюты производится на текущие валютные счета организации в уполномоченных банках.

Организация-заемщик принимает к бухгалтерскому учету в момент фактической передачи валютных средств кредитные обязательства по основной сумме долга в составе кредиторской задолженности. Основная сумма долга (задолженность) по полученному от заимодавца займу и (или) кредиту учитывается организацией-заемщиком в соответствии с условиями договора займа или кредитного договора в сумме фактически поступивших денежных средств.

Задолженность по кредиту, предоставленному в иностранной валюте, учитывается заемщиком в рублевой оценке по курсу Банка России, действовавшему на дату фактического совершения операции.

Корреспонденция Содержание операции

счетов

Дебет Кредит

52-1 67-1 Зачислен полученный долгосрочный кредит (заем)

в иностранной валюте на текущий валютный счет

В зависимости от срока кредита кредиторская задолженность может быть краткосрочной или долгосрочной.

При получении кредита или займа на срок более 12 месяцев в учете организации-заемщика должна быть сделана запись по дебету счета учета денежных средств или иных получаемых ценностей и кредиту счета 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

Рабочим планом счетов может предусматриваться использование следующих счетов:

52 "Валютные счета", субсчет "Валютные счета внутри страны";

66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по основной сумме кредита или займа" (66-1);

67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по основной сумме кредита или займа" (67-1).

Корреспонденция Содержание операции

счетов

Дебет Кредит

52-1 67 Зачислен полученный долгосрочный кредит (заем)

в иностранной валюте на текущий валютный счет

Соответственно, при получении кредита или займа на срок менее 12 месяцев у заемщика оформляется аналогичная запись в корреспонденции с кредитом счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам".

Корреспонденция Содержание операции

счетов

Дебет Кредит

52-1 66 Зачислен полученный краткосрочный кредит (заем)

в иностранной валюте на текущий валютный счет

Возврат валютных кредитов производится в сроки, установленные кредитным договором. Согласно гражданско-правовым нормам обязанности организации по возврату кредита считаются выполненными после зачисления иностранной валюты на банковский счет кредитора, если иное не предусмотрено договором.

В бухгалтерском учете погашение кредитных обязательств признается в момент списания денежных средств с валютного счета заемщика.

Корреспонденция Содержание операции

счетов

Дебет Кредит

66, 67 52-1 Списаны валютные средства с текущего валютного

счета при возврате заемных средств

В зависимости от содержания договоров банковского кредита и займа устанавливается наличие сумм срочной и (или) просроченной задолженности.

Договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения, для договоров займа и кредита это момент передачи денежных средств.

Если условиями договора предусмотрено погашение валютного кредита по частям, то просрочка возврата очередной его части дает кредитору право требовать досрочного возврата всей оставшейся суммы долга и процентов.

Валютные операции по уплате штрафных санкций в счет исполнения кредитных обязательств, осуществляемые со счетов организации в уполномоченных банках или третьих лиц в пользу резидентов и нерезидентов, могут производиться без специального разрешения (лицензии) Банка России.

В соответствии с пунктом 7 ПБУ 3/2006:

"Пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на банковских счетах (банковских вкладах), денежных и платежных документов, краткосрочных ценных бумаг, средств в расчетах (включая по заемным обязательствам) с юридическими и физическими лицами, остатков средств целевого финансирования, полученных из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи Российской Федерации в соответствии с заключенными соглашениями (договорами), выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату.

Пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации и средств на банковских счетах (банковских вкладах), выраженной в иностранной валюте, может производиться, кроме того, по мере изменения курса".

Курсовая разница отражается в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность.

Курсовая разница между рублевой оценкой валютных обязательств по курсу, установленному Банком России на отчетную дату, и их рублевой оценкой по курсу Банка России, действовавшему на дату зачисления денежных средств или на дату проведения последней переоценки, учитывается на конец текущего периода.

Задолженность по полученному кредиту (займу) в иностранной валюте списывается в рублевой оценке по курсу Банка России, действовавшему на дату совершения платежа. Одновременно организация отражает в учете курсовую разницу между рублевой оценкой валютных обязательств по курсу Банка России, действовавшему на дату возврата валютных средств, и их рублевой оценкой по курсу Банка России, действовавшему на дату проведения последней переоценки.

Курсовые разницы, образующиеся в результате пересчета суммы основного долга по кредитному договору, относятся на финансовые результаты организации как внереализационные доходы и расходы.

Таким образом, курсовая разница признается при каждой переоценке средств в расчетах по кредитам и займам в иностранной валюте на отчетную дату, а также на дату исполнения кредитных обязательств (погашения кредита).

Пример 4.

Организация получила заем в сумме 150000 долларов США на 2 месяца.

Курс доллара США по отношению к рублю составлял (условно):

- на дату зачисления валютных средств (15 марта) - 30,50 руб./USD;

- на отчетную дату (31 марта, 30 апреля) - 31 руб./USD;

- на дату возврата займа (15 апреля) - 30,70 руб./USD.

Корреспонденция Сумма, Содержание операции

счетов рублей

Дебет Кредит

52-1 66-1 4575000 Зачислен полученный краткосрочный заем в

иностранной валюте на текущий валютный счет

(150000 USD x 30,50 руб./USD)

91-2 66-1 75000 Отражена отрицательная курсовая разница между

рублевой оценкой заемных обязательств по курсу

Банка России на отчетную дату и их рублевой

оценкой по курсу Банка России на дату получения

займа

(150000 USD x (31,00 руб./USD - 30,50 руб./USD))

66-1 52-1 4605000 Списаны валютные средства с текущего валютного

счета при возврате займа

(150000 USD x 30,70 руб./USD)

66-1 91-1 45000 Отражена положительная курсовая разница между

рублевой оценкой заемных обязательств по курсу

Банка России на дату проведения последней

переоценки

(150000 USD x (30,70 руб./USD - 31,00 руб./USD))

Учет затрат по обслуживанию валютных кредитов и займов

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о затратах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, приведены в ПБУ 15/01, согласно пункту 2 которого к беспроцентным договорам займа и договорам государственного займа данные правила не применяются.

Проценты за пользование предоставленными валютными средствами начисляются ежемесячно с момента зачисления иностранной валюты на счет организации согласно порядку, установленному договором. Сумма процентов увеличивает основное кредитное обязательство.

Исполнение организацией обязательств по уплате процентов должно производиться в сроки, установленные договором. Если такие сроки не определены, то проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы кредита.

Задолженность по непогашенным кредитам и займам показывается в бухгалтерском учете с учетом причитающихся к уплате процентов согласно условиям договоров на конец отчетного периода.

Начисленные проценты принимаются к учету в рублевой оценке по курсу Банка России, действовавшему на дату их признания, а при его отсутствии - по курсу, согласованному сторонами сделки. Порядок пересчета задолженности по процентам аналогичен порядку, установленному в отношении основного долга.

Поэтому курсовая разница определяется при каждой переоценке невыплаченных процентов по кредитным обязательствам в иностранной валюте на отчетную дату, а также на дату исполнения обязательств по их уплате.

Основанием для прекращения начисления в бухгалтерском учете курсовых разниц, возникающих при переоценке остатка средств в расчетах по кредитным и заемным обязательствам в иностранной валюте, является прекращение обязательств по данному кредитному договору.

Курсовые разницы по кредитному договору, в котором обязательства перед кредитором выражены в иностранной валюте, не начисляются с момента (указанного в тексте договора) окончания действия кредитного договора (который может быть пролонгирован), если в нем предусмотрено, что с данного момента (даты) прекращаются обязательства сторон (заимодавца и заемщика) по договору.

При отсутствии вышеуказанного условия в тексте кредитного договора курсовые разницы начисляются до обусловленного договором момента (даты) окончания исполнения сторонами обязательств по возврату организацией-заемщиком всей суммы кредита (займа) и процентов по нему.

Курсовые разницы, образующиеся в результате пересчета суммы основного долга по кредитному договору, признаются в составе внереализационных доходов и расходов, тогда как курсовые разницы, возникающие при переоценке начисленных процентов, отражаются в соответствии с порядком, предусмотренным для признания затрат по обслуживанию кредитов.

Затраты по полученным займам и кредитам являются расходами того периода, в котором они произведены, и относятся к прочим расходам, за исключением их части, подлежащей включению в стоимость инвестиционного актива - объекта имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени.

Затраты по займам и кредитам включаются в текущие расходы в сумме причитающихся платежей согласно условиям заключенных договоров независимо от того, в какой форме и когда фактически производятся вышеуказанные платежи.

Начисленные проценты по кредитам и займам, относимые к прочим расходам, отражаются в бухгалтерском учете организации-заемщика на счете:

91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы" (91-2);

66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по процентам" (66-3);

67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", субсчет "Расчеты по процентам" (67-3).

Корреспонденция Содержание операции

счетов

Дебет Кредит

91-2 66-3, Начислена задолженность по процентам по

67-3 кредитам и займам в иностранной валюте

91-2 66-3, Отражена отрицательная курсовая разница,

67-3 относящаяся на причитающиеся к оплате проценты

по займам и кредитам в иностранной валюте,

образующаяся начиная с момента начисления

процентов по условиям договора до их

фактического погашения

Таким образом, затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие расходы организации, отражаются в составе прочих расходов и включаются в финансовый результат организации.

При использовании займов и кредитов для предварительной оплаты при приобретении МПЗ, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты расходы по обслуживанию займов и кредитов (в том числе проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам) относятся организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на вышеуказанные цели.

Корреспонденция Содержание операции

счетов

Дебет Кредит

60, 76 52 Отражена предварительная оплата за поставку

МПЗ (работ, услуг) за счет средств ранее

полученного кредита (займа)

60, 76 66-3, Начислена задолженность по процентам за

67-3 пользование кредитом в иностранной валюте

60, 76 66-3, Отражена отрицательная курсовая разница,

67-3 относящаяся на причитающиеся к оплате проценты

по займам и кредитам в иностранной валюте,

образующаяся начиная с момента начисления

процентов по условиям договора до их

фактического погашения и принятия к учету МПЗ

(работ, услуг)

При принятии к бухгалтерскому учету МПЗ и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и отражение других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, осуществляются в бухгалтерском учете в общем порядке с отнесением на прочие расходы организации-заемщика.

Корреспонденция Содержание операции

счетов

Дебет Кредит

10, 41 60, 76 Приняты к учету МПЗ (работы, услуги), включая

20 ранее начисленные проценты за кредит

91-2 66-3, Начислена задолженность по процентам за

67-3 пользование кредитом в иностранной валюте

после поступления МПЗ (работ, услуг)

91-2 66-3, Отражена отрицательная курсовая разница,

67-3 относящаяся на причитающиеся к оплате проценты

по займам и кредитам в иностранной валюте,

образующаяся начиная с момента начисления

процентов по условиям договора до их

фактического погашения после поступления МПЗ

(работ, услуг)

Если организация использует полученные займы и кредиты для приобретения и (или) строительства инвестиционного актива (основных средств, имущественного комплекса), требующего много затрат, но не предназначенного для продажи, то расходы по обслуживанию кредита (займа) организацией-заемщиком (в том числе проценты за кредит) включаются в первоначальную стоимость этого актива.

Корреспонденция Содержание операции

счетов

Дебет Кредит

08 66-3, Начислена задолженность по процентам за

67-3 пользование кредитом в иностранной валюте до

ввода объекта в эксплуатацию

08 66-3, Отражена отрицательная курсовая разница,

67-3 относящаяся на причитающиеся к оплате проценты

по займам и кредитам, полученным в иностранной

валюте, образующаяся начиная с момента

начисления процентов по условиям договора и до

ввода объекта в эксплуатацию

Затраты по полученным займам и кредитам перестают включаться в первоначальную стоимость инвестиционного актива с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету или его ввода в эксплуатацию. После вышеуказанной даты все расходы по данному кредиту включаются в прочие расходы организации.

Корреспонденция Содержание операции

счетов

Дебет Кредит

91-2 66-3, Начислена задолженность по процентам за

67-3 пользование кредитом в иностранной валюте

после ввода объекта в эксплуатацию

91-2 66-3, Отражена отрицательная курсовая разница,

67-3 относящаяся на причитающиеся к оплате проценты

по займам и кредитам в иностранной валюте,

образующаяся начиная с момента начисления

процентов по условиям договора и до их

фактического погашения после ввода объекта

в эксплуатацию

Таким образом, курсовая разница, образовавшаяся при переоценке задолженности по причитающимся к уплате процентам, как составляющая затрат, связанных с обслуживанием валютных кредитов, относится:

- на увеличение стоимости материальных ценностей - в части затрат по кредитам и займам, взятым на приобретение МПЗ (иных ценностей, работ, услуг) и начисленным до их поступления в организацию (принятия к учету);

- к прочим расходам - в части затрат по кредитам, взятым на текущие цели, а также на приобретение МПЗ (иных ценностей, работ, услуг), начисленных после их поступления в организацию (принятия к учету); на приобретение (строительство) инвестиционных активов, по которым в бухгалтерском учете не предусмотрено начисление амортизации; на сооружение инвестиционных активов в случае прекращения строительных работ более чем на три месяца;

- к инвестициям - в части затрат по кредитам, взятым на приобретение (строительство) амортизируемых инвестиционных активов; на текущие цели и так далее.

Отражение в учете процентов

за пользование заемными средствами

Пунктом 16 ПБУ 15/01 установлено, что:

"Начисление процентов по полученным займам и кредитам организация производит в соответствии с порядком, установленным в договоре займа и (или) кредитном договоре".

Уплачиваться проценты могут как в денежной, так и в натуральной форме (по договору займа), по кредитному договору уплата производится только денежными средствами. Заключая договор, стороны могут включить в текст договора положение о том, в какой валюте (или денежной единице) следует исчислять проценты.

Кроме того, чтобы стороны могли точно определить размер процентов по договору, они должны руководствоваться формулой, для которой необходимо знать:

- размер предоставляемых средств;

- ставку процентов (годовую);

- фактическое количество календарных дней, на которые предоставляются в пользование заемные средства.

Как правило, за базу принимается действительное число календарных дней в году - 365 или 366 и соответственно в месяце - 30, 31, 28 или 29 дней.

Тогда формула для исчисления процентов будет иметь вид:

Проценты = Сгод. / (365 x 100) x P x S, где

Сгод. - годовая процентная ставка;

P - период, за который исчисляются проценты (в днях);

S - сумма займа, на которую начисляются проценты.

Для справки: банки пользуются исключительно данной формулой.

Стороны договора могут оговорить и иной порядок, установив, что для расчета процентов количество дней в году принимается равным 360 дням или в месяце - 30 дням. Однако данный порядок должен быть закреплен в тексте договора.

Обратите внимание!

Задолженность по полученным займам и кредитам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров.

В бухгалтерском учете организации суммы начисленных процентов за пользование заемными средствами отражаются по кредиту счетов 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" в корреспонденции с дебетом счета 91 "Прочие доходы и расходы". При этом необходимо иметь в виду, что суммы начисленных процентов учитываются обособленно.

Оплата начисленных процентов уменьшает кредиторскую задолженность по полученным заемным средствам.

Пример 5.

Производственному предприятию ООО "Т" 10 марта 2006 года банком был предоставлен кредит в сумме 1000000 рублей сроком на 3 месяца под 24% годовых. В соответствии с условиями кредитного договора организация обязана ежемесячно уплачивать банку проценты за пользование кредитом не позднее 5 числа следующего месяца.

Срок возврата кредита, установленный договором, - 10 июня 2006 года.

Общая сумма процентов, которую должно уплатить ООО "Т" за пользование предоставленным кредитом, составит:

1000000 рублей x 24 / (366 x 100) x 93 дня = 60983,61 рубля.

В бухгалтерском учете ООО "Т" операции с заемными средствами были отражены следующим образом:

Корреспонденция счетов Сумма, Содержание операции

рублей

Дебет Кредит

10 марта 2006 г.

51 66 субсчет 1000000 Получена сумма кредита

"Расчеты по

основной

сумме

кредита"

31 марта 2006 г.

91 66 субсчет 14426,23 Начислена сумма процентов по

"Сумма кредиту на март 2005 г.

начисленных (1000000 руб. x 24 / (366 x

процентов по 100) x 22 дня)

кредитному

договору"

5 апреля 2006 г.

66 субсчет 51 14426,23 Перечислена банку причитающаяся

"Сумма сумма процентов за март

начисленных

процентов по

кредитному

договору"

30 апреля 2006 г.

91 66 субсчет 19672,13 Начислена сумма процентов по

"Сумма кредиту за апрель 2004 г.

начисленных (1000000 руб. x 24 / (366 x

процентов по 100) x 30 дней)

кредитному

договору"

5 мая 2006 г.

66 субсчет 51 19672,13 Перечислена банку причитающаяся

"Сумма сумма процентов за апрель

начисленных

процентов по

кредитному

договору"

30 мая 2006 г.

91 66 субсчет 20327,87 Начислена сумма процентов по

"Сумма кредиту за май 2004 г.

начисленных (1000000 руб. x 24 / (366 x

процентов по 100) x 31 день)

кредитному

договору"

5 июня 2006 г.

66 субсчет 51 20327,87 Перечислена банку причитающаяся

"Сумма сумма процентов за кредит

начисленных

процентов по

кредитному

договору"

10 июня 2006 г.

91 66 субсчет 6557,38 Начислена сумма процентов по

"Сумма кредиту за июнь 2004 г.

начисленных (1000000 руб. x 24 / (366 x

процентов по 100) x 10 дней)

кредитному

договору"

66 51 1006557,38 Возвращена банку сумма заемных

средств и сумма процентов за

пользование кредитными средствами

за июнь 2005 г.

При начислении процентов по заемным средствам есть один момент, на который бухгалтеру следует обратить особое внимание. Дело в том, что положения ПБУ 15/01 не дают четкого ответа на вопрос, в какой момент организация-заемщик должна начислять проценты. Пунктом 16 ПБУ 15/01 установлено, что начисление процентов производится в соответствии с порядком, установленным договором, а пункт 18 ПБУ 15/01 этого же документа требует от заемщика производить начисление причитающихся процентов равномерно (ежемесячно) и отражать их в составе прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления.

Поэтому в случае если условиями договора не определено ежемесячное начисление процентов, то в соответствии с пунктом 18 ПБУ 15/01 организация-заемщик все равно должна начислять проценты равномерно (ежемесячно).

Совет: предусматривайте в договорах ежемесячное начисление процентов, иначе возможно появление в бухгалтерском учете возможных отклонений при отражении процентов, начисленных в соответствии с условиями договора и начисляемых ежемесячно.

Так как бухгалтерский стандарт допускает начислять проценты двумя возможными способами, организация должна выбрать любой из вариантов и закрепить данное положение в своей учетной политике.

Приведем пример из консультационной практики ЗАО "BKR-Интерком-Аудит" о признании процентов по займу, использованному для строительства жилого дома.

Пример 6 из консультационной практики ЗАО "BKR-Интерком-Аудит".

Вопрос:

Коммерческая организация (ЗАО) получила заем в размере 10 миллионов рублей под 6% годовых от другой коммерческой компании. В договоре займа не указано, на какие конкретно цели он выдается.

Через 5 рабочих дней после поступления заемных денежных средств на расчетный счет ЗАО направило сумму в размере 9,5 миллиона рублей на инвестирование строительства жилого дома. Других поступлений на расчетный счет ЗАО в данный период не было.

Следует ли для целей бухгалтерского учета включать начисленные проценты по займу в стоимость инвестиционного актива (и в какой части - полностью или пропорционально доле оплаты по договору инвестирования) или сумму процентов следует относить к прочим расходам?

Ответ:

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации, в том числе правила формирования первоначальной стоимости основного средства, устанавливает Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Минфина России от 30 марта 2001 года N 26н (далее - ПБУ 6/01).

К фактическим затратам, формирующим первоначальную стоимость основных средств, относятся начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта.

Однако положения ПБУ 15/01 предусматривают два варианта отнесения процентов по займу в состав расходов.

В общем случае затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно относящиеся к приобретению и (или) строительству инвестиционного актива, должны включаться в стоимость этого актива и погашаться посредством начисления амортизации (пункт 23 ПБУ 15/01).

Затраты же по полученным займам и кредитам, связанным с формированием инвестиционного актива, по которому по правилам бухгалтерского учета амортизация не начисляется, в стоимость такого актива не включаются, а относятся на текущие расходы организации в общеустановленном порядке. Так как по объектам жилищного фонда амортизация не начисляется (пункт 17 ПБУ 6/01), то проценты по займу, использованному для сооружения жилого дома, не относятся к затратам, включаемым в первоначальную стоимость основного средства. Указанные проценты являются прочими расходами организации и подлежат включению в финансовый результат организации.

Оценивая соотношение норм ПБУ 6/01 и ПБУ 15/01 с позиций теории права, можно заключить, что нормы ПБУ 6/01 являются общими, так как регулируют вопросы формирования первоначальной стоимости любых основных средств. Нормы же ПБУ 15/01 являются специальными, так как в них идет речь об учете расходов по займам и кредитам для конкретного вида имущества - не подлежащего амортизации. Таким образом, как нам представляется, в рассматриваемом случае следует руководствоваться нормами ПБУ 15/01, являющимися специальными по отношению к нормам ПБУ 6/01.

В свете изложенного выше, можно сделать вывод о том, что вся сумма начисленных процентов по полученному займу включается в состав прочих расходов отчетного периода их признания.

В ходе устного обсуждения выяснено, что строящийся объект - жилой дом может быть предназначен для перепродажи, и соответственно после перехода права собственности к ЗАО квартиры не будут введены в эксплуатацию как объекты основных средств, а включены в состав товаров. В момент инвестирования средств в строительство ЗАО однозначно не определяет назначение имущества.

Так как общий принцип признания затрат по полученным займам и кредитам по ПБУ 15/01 состоит в том, что указанные затраты должны признаваться текущими расходами, то акцентируем внимание на исключении. Особый порядок установлен для части расходов по займам, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. Так же в случае, если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты МПЗ, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты.

Понятие инвестиционного актива определено как объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени. Исключаются из данной категории объекты, приобретаемые непосредственно для перепродажи. Так как организация не может квалифицировать строящийся объект как предназначенный непосредственно для продажи, то исключать строящийся дом из категории инвестиционного актива неправомерно.

Также необоснованно расценивать инвестиции в строительство жилого дома как предварительную оплату товарно-материальных ценностей, так как на этапе строительства у организации нет достаточных оснований для квалификации будущего объекта как товара.

Поэтому в отношении процентов по полученному займу следует применять правила учета расходов по займам, направленным на приобретение инвестиционного актива. Как было отмечено выше, в общем случае затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно относящиеся к приобретению или строительству инвестиционного актива, должны включаться в стоимость этого актива и погашаться посредством начисления амортизации. Правила пункта 23 ПБУ 15/01 относительно включения в стоимость инвестиционного актива процентов прежде всего преследуют цель соблюсти принцип равномерного включения расходов в состав себестоимости реализованной продукции.

В отношении объектов основных средств, по которым амортизация не начисляется, стоимость объекта не участвует в формировании себестоимости реализованной продукции. Поэтому затраты в виде процентов по займу, направленному на приобретение объекта, признаются организацией в качестве прочих расходов в момент их начисления.

По завершении строительства объект может быть квалифицирован как товар. Себестоимость реализованных товаров формирует расходы организации в момент продажи. Исходя из правил ПБУ 5/01, себестоимость товаров состоит из фактических затрат на их приобретение, в том числе начисленных до принятия к бухгалтерскому учету МПЗ процентов по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов. На основании этого можно заключить, что размер процентов по займу, направленному на сооружение объекта строительства, влияет на финансовый результат от продажи в дальнейшем этого объекта. Поэтому себестоимость товаров, сформированная без учета суммы начисленных процентов, повлияет на размер рентабельности сделок по купле-продаже квартир, что может повлиять на решения пользователей бухгалтерской отчетности.

В то же время следует учитывать, что бухгалтерская отчетность составляется по определенным правилам с учетом показателя существенности. Объявить о том, какая величина показателя будет приниматься как существенная, следует в учетной политике. Пункт 11 ПБУ 1/98 устанавливает, что организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности. Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания, о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности организации. К способам ведения бухгалтерского учета относятся, в частности, способы оценки товаров и признания прибыли от продажи товаров.

Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения. Организация может принять решение, когда для формирования фактической себестоимости товаров существенной признается сумма, отношение которой к стоимости данного товара составляет не менее 10 процентов. Так как заем получен под 6% годовых, то при осуществлении строительства не более года размер процентов не превысит предел существенности.

Таким образом, проценты по займу, использованному для строительства жилого дома, могут быть признаны в составе прочих расходов на дату их начисления. Если организация уверена, что размер начисленных по займу процентов превысит уровень существенности, то рекомендуем использовать счет 97 "Расходы будущих периодов" для накопления расходов по обслуживанию займа и равномерному включению в расходы по мере реализации квартир.

Возврат задолженности по кредитам и займам

Возврат полученного кредита или займа отражается в бухгалтерском учете организации-заемщика как уменьшение кредиторской задолженности с помощью следующей бухгалтерской проводки:

Корреспонденция счетов Содержание операции

Дебет Кредит

66 (67) 51 Возвращена сумма заемных

"Расчеты по "Расчетный средств

краткосрочным счет"

кредитам и займам"

("Расчеты по

долгосрочным

кредитам и займам")

Обратите внимание!

В соответствии с пунктом 3 ПБУ 10/99 возврат заемных средств не признается расходом организации.

------------------------------------------------------------------

Название документа