Пенсионные взносы на спецрежиме

(Мошкович М.)

("ЭЖ-Юрист", 2008, N 6)

Текст документа

ПЕНСИОННЫЕ ВЗНОСЫ НА СПЕЦРЕЖИМЕ

М. МОШКОВИЧ

Мария Мошкович, руководитель юридического отдела "ЭЖ-Юрист".

В информационном письме от 18.12.2007 N 123 Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ рекомендовал судам единый подход к проблеме учета расходов на пенсионные взносы предпринимателями, применяющими специальные налоговые режимы - упрощенную систему налогообложения (УСН) или единый налог на вмененный доход (ЕНВД).

Названные спецрежимы хотя и заменяют необходимость уплаты большей части установленных налоговых платежей уплатой единого налога, но от уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование не освобождают. В связи с этим налоговое законодательство предоставляет налогоплательщикам возможность учесть суммы таких взносов при налогообложении.

Однако индивидуальные предприниматели (а также адвокаты и частные нотариусы) должны платить страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не только за своих работников (если таковые имеются), но и непосредственно за себя.

В последнем случае обязательной является уплата страховых взносов в форме фиксированного платежа (п. 1 ст. 28 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"). Размер фиксированного платежа в расчете на месяц рассчитывается путем деления стоимости страхового года, ежегодно утверждаемой Правительством РФ, на 12. Если рассчитанный таким образом размер не превышает минимального размера фиксированного платежа, установленного ст. 28 Закона (150 рублей), то платится минимальный размер.

Например, в 2007 году стоимость страхового года была установлена в размере 1848 рублей (см. Постановление Правительства РФ от 12.03.2007 N 156). Следовательно, фиксированный платеж необходимо было вносить в размере больше минимального (1848 руб.: 12 = 154 руб.).

Особенностям учета расходов на пенсионные взносы индивидуальных предпринимателей - "спецрежимников" и посвящено комментируемое письмо.

Предприниматель - "работник"

Как установлено подп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, "упрощенцы", выбравшие объект налогообложения "доходы минус расходы", вправе включить в состав своих расходов для целей исчисления единого налога расходы на все виды обязательного страхования работников и имущества, включая, в частности, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

Между тем предприниматель - это не работник, хотя взносы за себя, как мы уже говорили выше, он платить обязан. Может ли он учесть и "свои" взносы тоже? Да, может. По мнению ВАС РФ, такой вывод следует из принципа равенства налогообложения (п. 1 ст. 3 НК РФ).

Что касается тех предпринимателей, кто применяет УСН с объектом налогообложения "доходы", то у них этой проблемы нет. Пункт 3 ст. 346.21 НК РФ разрешает им уменьшить сумму уже исчисленного единого налога на сумму пенсионных взносов, уплаченных в соответствии с законодательством РФ, но не более чем на 50% (т. е. и "за себя", и за работников). Аналогичное правило установлено и для "вмененщиков" (п. 2 ст. 346.32 НК РФ).

Следует отметить, что контролирующие органы с выводом ВАС и раньше не спорили (см., например, письмо Минфина России от 13.11.2006 N 03-05-01-05/248). Гораздо больше их волновала другая проблема - правомерность учета взносов предпринимателей, превышающих сумму фиксированного платежа.

Добровольно-обязательно

Дело в том, что предприниматели вправе также добровольно вступать в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию и осуществлять уплату страховых взносов за себя в части, превышающей суммы установленного фиксированного платежа (п. 3 ст. 29 Закона).

Как в подп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, так и в п. 3 ст. 346.21 НК РФ речь идет просто о страховых взносах на обязательное пенсионное страхование. А пенсионное страхование, которое возникает в результате добровольного вступления предпринимателя в правоотношения с ПФР в порядке п. 3 ст. 29 Закона, также признается обязательным. Следовательно, есть предмет для спора.

Контролирующие органы всегда настаивали на том, что для целей налогообложения можно учесть только фиксированный платеж (см. письма Минфина России от 07.09.2005 N 03-11-05/52 и от 22.05.2006 N 03-11-05/132). Суды же подходили к этому вопросу по-разному: кто-то поддерживал налоговиков (см. Постановления ФАС ЗСО от 12.04.2007 N Ф04-6426/2006(33285-А81-23), ВВО от 15.11.2007 N А29-9/2007, СЗО от 30.03.2005 N А05-14835/04-10), а кто-то - предпринимателей.

Например, в Постановлении ФАС УО от 28.09.2006 N Ф09-8579/06-С1 отмечено, что ограничение, установленное п. 3 ст. 346.21 НК РФ, состоит в том, что сумма налога не может быть уменьшена более чем на 50% по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. Ограничения в зависимости от размера уплаченных страховых взносов она не содержит.

Инициатива наказуема

Мнение ВАС РФ, изложенное в информационном письме, ставит точку в этом споре. Поскольку страховые взносы в размере, превышающем фиксированный, для "упрощенца"-предпринимателя не обязательны, значит, и в целях налогообложения они учитываться не должны.

Второй аргумент ВАС - отсутствие связи между добровольным внесением взносов на основании п. 3 ст. 29 Закона и статусом физлица как предпринимателя, а также осуществлением им предпринимательской деятельности. Справедливости ради заметим, что п. 3 ст. 29 Закона написан исключительно для предпринимателей, и просто физические лица им воспользоваться не могут.

Данное ограничение, как подчеркнул ВАС РФ, действует и для предпринимателей "вмененщиков".

Однако оснований для споров по этому поводу в общем-то и не было. В п. 2 ст. 346.32 НК РФ прямо указано, что сумма единого налога уменьшается, в частности, на сумму страховых взносов только в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование.

------------------------------------------------------------------

Название документа