Организация при реализации спиртосодержащей денатурированной продукции в первом полугодии 2002 г. предъявляла покупателю соответствующую сумму акциза. Вправе ли организация после вступления в силу Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ, учитывая, что его действие распространено на отношения с 01.01.2002, возвратить сумму излишне уплаченного акциза?

Пользователи СС "КонсультантБухгалтер"

Ответ: Согласно пп.3 п.1 ст.183 НК РФ (ред. от 31.12.2001) не подлежит обложению акцизом реализация спиртосодержащей денатурированной продукции организациям по специальным разрешениям на ее поставку в пределах выделенных квот, утвержденных (согласованных) уполномоченными федеральными органами исполнительной власти, в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

МНС России в Письме от 22.04.2002 N ВГ-6-03/520@ разъяснило, что поскольку Правительством Российской Федерации данный порядок не определен, операции по реализации спиртосодержащей денатурированной продукции подлежат обложению акцизами в общеустановленном порядке.

Пунктом 27 ст.1 Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" внесены изменения в пп.3 п.1 ст.183 НК РФ, согласно которым указанная норма изложена в следующей редакции: не подлежит обложению акцизом реализация организациями денатурированной спиртосодержащей продукции в установленном Федеральным законом от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" порядке. Спиртосодержащей денатурированной продукцией признается спиртосодержащая непищевая продукция, содержащая денатурирующие добавки в концентрации, исключающей возможность использования этой продукции для производства алкогольной и другой пищевой продукции, изготовленная в соответствии с утвержденными (согласованными) уполномоченными федеральными органами исполнительной власти нормативными и техническими документами, прошедшая государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенная в Государственный реестр этилового спирта и спиртосодержащих растворов из непищевого сырья или в Государственный реестр этилового спирта из пищевого сырья, алкогольной и алкогольсодержащей продукции в Российской Федерации.

При этом Федеральный закон от 22.11.1995 N 171-ФЗ не содержит положений, на основании которых реализация спиртосодержащей денатурированной продукции должна производиться по специальным разрешениям на ее поставку в пределах выделенных квот, утвержденных (согласованных) уполномоченными федеральными органами исполнительной власти, в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

На основании п.1 ст.26 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ запрещается производство этилового спирта, денатурата, алкогольной и спиртосодержащей денатурированной продукции без государственной регистрации наименований указанной продукции.

Таким образом, реализация спиртосодержащей денатурированной продукции освобождается от обложения акцизом при ведении и наличии отдельного учета операций по производству и реализации (передаче) таких подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья (п.2 ст.183 НК РФ).

В соответствии со ст.16 Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ изменения, внесенные в пп.3 п.1 ст.183 НК РФ, распространяются на отношения, возникшие с 01.01.2002. И как разъясняют специалисты МНС России, требование осуществления реализации спиртосодержащей денатурированной продукции по специальным разрешениям на ее поставку в пределах выделенных квот как условие освобождения от налогообложения акцизами этих операций с 1 января 2002 г. не применяется.

Для возврата (зачета) излишне уплаченного налога налогоплательщику необходимо представить в налоговый орган соответствующее заявление в порядке, предусмотренном ст.78 НК РФ.

Однако с возвратом излишне уплаченной суммы акциза могут возникнуть сложности. Акциз - это косвенный налог, включаемый в цену продукции. В данном случае плательщиком акциза является организация - продавец, а фактическая его уплата возлагается на покупателя (п.1 ст.198 НК РФ). На этом основании налоговый орган может отказать в возврате излишне уплаченной суммы налога.

Суды при рассмотрении споров о возврате (зачете) сумм излишне уплаченных акцизов принимают решения, противоречащие друг другу.

Так, Федеральный арбитражный суд Западно - Сибирского округа в Постановлении от 15.10.2001 N Ф04/3132-516/А75-2001, ФАС Поволжского округа в Постановлении от 23.04.2002 N А06-1287у-11к/01, ФАС Московского округа в Постановлении от 30.01.2002 N КА-А40/172-01 высказали мнение о правомерности возврата (зачета) суммы излишне уплаченного акциза, поскольку при отсутствии оснований для уплаты налога вся сумма, полученная от покупателей, является ценой товара без налога, соответственно, из бюджета возвращаются собственные средства налогоплательщика, являющиеся частью выручки от реализации. Кроме того, НК РФ не содержит ограничения для возврата (зачета) косвенных налогов.

ФАС Западно - Сибирского округа в Постановлении от 18.12.2000 N Ф04/3252-793/А46-2000 и ФАС Центрального округа в Постановлении от 17.04.2001 N А35-4126/00-С18 высказали прямо противоположную точку зрения. Суды указали, что фактическим плательщиком косвенных налогов являются покупатели. В случае возврата (зачета) переплаченного акциза у налогоплательщика появится неосновательное обогащение.

Кроме того, в отдельных постановлениях суды указали, что для возврата (зачета) акциза налогоплательщик должен представить доказательства перерасчета стоимости реализованной продукции и возврата покупателям излишне уплаченных сумм акцизов (Постановления ФАС Центрального округа от 07.09.2001 N А54-1618/01-С11, ФАС Дальневосточного округа от 14.03.2001 N Ф03-А51/01-2/314).

Обращаем внимание на то, что, на наш взгляд, норму ст.16 Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ о распространении на отношения, возникшие с 01.01.2002, изменений, внесенных этим Законом, можно применять только в отношении длящихся налоговых правоотношений, например, по исчислению налога на прибыль, где налоговый период - календарный год. Налоговый период по акцизам - календарный месяц (ст.192 НК РФ). На момент вступления в силу Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ (01.07.2002) все отношения по исчислению акцизов за первые шесть месяцев 2002 г. уже завершены - акцизы начислялись в соответствии с действовавшими нормами гл.22 НК РФ и предъявлялись покупателям подакцизных товаров. Поэтому, по нашему мнению, пп.3 п.1 ст.183 НК РФ в новой редакции можно применять только с 01.07.2002.

М. П.Тавшанжи

Центр исследований

проблем налогообложения

и бухгалтерского учета

12.02.2003