Организация А по соглашению с организацией Б перечисляет со своего счета денежные средства на счет организации В - поставщика товаров организации Б. По письменной договоренности между организациями А и Б последняя обязуется в последующем возвратить организации А перечисленные ею деньги. Вправе ли организация Б принять к вычету сумму НДС по товару, приобретенному у организации В и оплаченному со счета организации А?

Ответ: В соответствии с п.1 ст.807 Гражданского кодекса РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Когда заимодавцем является юридическое лицо, договор займа должен быть заключен в письменной форме. В подтверждение договора займа и его условий может быть представлена расписка заемщика или иной документ, удостоверяющий передачу ему заимодавцем определенной денежной суммы или определенного количества вещей (ст.808 ГК РФ).

По нашему мнению, отношения организаций А и Б в данном случае можно квалифицировать как отношения заимодавца и заемщика - организация Б распоряжается денежными средствами, предоставленными организацией А, и в будущем обязуется возвратить их. При наличии письменной договоренности организаций требование ст.808 ГК РФ о письменной форме договора займа считается соблюденным. В таком случае в отношении правомерности применения налогового вычета организацией Б можно сообщить следующее.

В соответствии с п. п.1, 2 ст.171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст.166 НК РФ, на суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС.

Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) (п.1 ст.172 НК РФ).

Таким образом, одним из условий использования налогового вычета является фактическая уплата поставщику сумм НДС. Конституционный Суд РФ указал, что под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога (п.3 мотивировочной части Постановления Конституционного Суда РФ от 20.02.2001 N 3-П).

В федеральных судах округов единый подход к решению вопроса о правомерности применения налогового вычета при оплате товаров за счет заемных денежных средств со счета заимодавца не выработан.

Правомерность применения налогового вычета подтверждена Постановлениями ФАС Северо-Западного округа от 15.05.2002 N А56-37083/01, от 28.08.2002 N А52/972/2002/2, ФАС Волго-Вятского округа от 06.03.2003 N А38-15/231-02, от 28.02.2003 N А28-6729/02-336/18. Суд указал, что денежные средства фактически предоставлены истцу, поскольку он ими распорядился по своему усмотрению, дав распоряжения произвести расчеты со своим поставщиком. Таким образом, стоимость товара, в том числе налог на добавленную стоимость, оплачена из средств налогоплательщика. При этом нормами НК РФ факт уплаты или неуплаты НДС покупателем поставщику не ставится в зависимость от источника поступления этих денежных средств у покупателя, в НК РФ не указано, что в случае оплаты товаров (работ, услуг) из заемных денежных средств НДС считается уплаченным поставщику этих товаров (работ, услуг) только после погашения кредита.

Также судами высказывается противоположное мнение: при оплате товаров заемными денежными средствами со счета заимодавца до возврата суммы займа налогоплательщиком затраты на уплату НДС реально не понесены, соответственно, возмещение НДС произведено необоснованно (Постановления ФАС Поволжского округа от 20.06.2002 N А65-16303/2001-СА3-11, ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.02.2003 N А78-7512/02-С2-8/222-Ф02-253/03-С1, от 06.08.2003 N А58-51/03-Ф02-2413/03-С1, ФАС Западно-Сибирского округа от 13.01.2003 N Ф04/139-581/А67-2002). К схожему выводу суд пришел и в случае, когда третье лицо произвело оплату за товар на основании договора о финансовой помощи (Постановления ФАС Уральского округа от 09.09.2003 N Ф09-2898/03-АК, от 20.01.2003 N Ф09-2887/02-АК).

Аналогичная ситуация сложилась и при рассмотрении дел о правомерности применения налогового вычета, если оплата за организацию произведена физическим лицом (Постановления ФАС Центрального округа от 06.05.2003 N А09-8580/02-16, ФАС Дальневосточного округа от 06.03.2002 N Ф03-А73/02-2/330, ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.02.2002 N А33-10898/01-С3а-Ф02-292/2002-С1, ФАС Волго-Вятского округа от 25.07.2001 N А79-853/01-СК1-799).

Из изложенного можно сделать вывод, что при оплате товаров за налогоплательщика третьим лицом налоговый вычет может быть применен после возмещения расходов третьему лицу. В противном случае налоговый орган не согласится, и право на использование налогового вычета придется доказывать в суде, при этом нет гарантии, что суд вынесет положительное для налогоплательщика решение.

М. П.Захарова

Центр исследований

проблем налогообложения

и бухгалтерского учета

17.11.2003