Организация добывает минеральную воду, дополнительно насыщает ее углекислотой и разливает в бутылки, для чего организация получила лицензию на право пользования недрами (добычу подземной минеральной воды) и лицензию на производство безалкогольных напитков (розлив минеральной природной питьевой воды по бутылкам). Вправе ли организация для целей исчисления налога на добычу полезных ископаемых определять стоимость добытых полезных ископаемых исходя из расчетной стоимости?

Пользователи СС "КонсультантБухгалтер"

Ответ: В соответствии с п.1 ст.337 Налогового кодекса РФ полезным ископаемым признается продукция, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (предприятия). Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В соответствии с п.1 ст.340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов:

1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций;

2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Согласно п.4 ст.340 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки добытых полезных ископаемых исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

При этом прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода. При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются также косвенные расходы, определяемые в соответствии с гл.25 НК РФ. При этом косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов.

Учитывая то, что добыча подземной минеральной воды и насыщение добытой минеральной воды углекислотой и розлив ее в бутылки лицензируются как два отдельных вида деятельности, а также то, что в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОК 029-2001) розлив природных минеральных вод по бутылкам из источников и скважин не входит в разд. C "Добыча полезных ископаемых", а относится к подразделу DA "Производство пищевых продуктов, включая напитки, и табака" разд. D "Обрабатывающие производства", можно сделать вывод о правомерности определения стоимости добытых полезных ископаемых в соответствии с п.4 ст.340 НК РФ.

На наш взгляд, если минеральная вода, добытая организацией и реализуемая ею в бутылках после насыщения углекислотой, является продукцией, первой по своему качеству соответствующей государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации, применение способа оценки исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых может быть признано неправомерным.

В Методических рекомендациях по применению главы 26 "Налог на добычу полезных ископаемых" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 02.04.2002 N БГ-3-21/170, изложен пример оценки стоимости добытой минеральной воды. В п.41 Методических рекомендаций указано, что если после добычи минеральной воды, доведения ее до ГОСТ 13273-88 "Воды минеральные питьевые лечебные и лечебно-столовые", обработки (насыщения двуокисью углерода, обработки сернокислым серебром) минеральная вода разливается в бутылки, которые маркируются и укладываются в ящики, и в таком виде, соответствуя ГОСТ 13273-88, вода реализуется, то оценка стоимости добытого полезного ископаемого производится исходя из сложившихся в налоговом периоде цен реализации минеральной воды, соответствующей государственному стандарту. Другими словами, оценка стоимости добытой минеральной воды производится исходя из цен реализации. В данном случае насыщение добытой минеральной воды двуокисью углерода и розлив ее в бутылки рассматриваются не как переработка полезного ископаемого, а как доведение его до соответствующего стандарта (см. также Письмо МНС России от 15.10.2003 N НА-6-21/1071 "О налоге на добычу полезных ископаемых").

Указанный пример признан судом соответствующим гл.26 "Налог на добычу полезных ископаемых" НК РФ, поскольку налогоплательщик не доказал, что добытая минеральная вода, соответствующая определенному стандарту, после насыщения соответствует другому стандарту, то есть пример не нарушает права и интересы налогоплательщика (Постановление ВАС РФ от 28.05.2003 N 3640/03).

Таким образом, если добытая налогоплательщиком минеральная вода соответствует определенному стандарту и после насыщения ее углекислотой она соответствует тому же стандарту либо если добытая минеральная вода только после дополнительной обработки соответствует установленному стандарту, оценка стоимости добытой минеральной воды производится исходя из цен реализации.

В противном случае (добытая минеральная вода, соответствующая определенному стандарту, после обработки соответствует другому стандарту) налогоплательщик вправе применять способ оценки добытых полезных ископаемых исходя из расчетной стоимости. Однако данную точку зрения, вероятно, придется отстаивать в суде.

О. Г.Хмелевской

Центр исследований

проблем налогообложения

и бухгалтерского учета

17.11.2003