Учитываются ли для целей налогообложения прибыли расходы организации-агента на рекламу товаров (работ, услуг), а также расходы в виде платы за использование товарного знака принципала в рамках агентского договора?

Ответ:

УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО Г. МОСКВЕ

ПИСЬМО

от 13 апреля 2004 г. N 26-12/25174

В соответствии со ст.1005 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Согласно ст.1006 ГК РФ принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.

Согласно ст.1011 ГК РФ к отношениям, вытекающим из агентского договора, соответственно применяются правила, предусмотренные гл.49 ГК РФ "Поручение" или гл.51 ГК РФ "Договор комиссии", в зависимости от того, действует агент по условиям этого договора от имени принципала или от своего имени, если эти правила не противоречат положениям гл.52 ГК РФ "Агентирование" или существу агентского договора.

При этом правилами о договоре комиссии предусмотрено, что комитент обязан возместить израсходованные на исполнение комиссионного поручения суммы (ст.1001 ГК РФ), равно как и согласно правилам гл.49 ГК РФ доверитель обязан возмещать понесенные поверенным издержки, если иное не предусмотрено договором поручения (ст.975 ГК РФ).

Таким образом, независимо от того, действует агент по условиям договора от имени принципала или от своего имени, последний должен помимо вознаграждения возместить агенту расходы, связанные с исполнением поручения.

В соответствии со ст.1008 ГК РФ в ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. При этом, если агентским договором не предусмотрено иное, к отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала.

Таким образом, если в рамках агентского договора агент несет расходы на рекламу товаров (работ, услуг) принципала, указанные расходы должны осуществляться за счет принципала (принципал возмещает эти расходы агенту).

В соответствии с п.1 ст.252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) для целей налогообложения по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п.9 ст.270 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль расходы организации в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Также следует отметить, что согласно п.4 ст.264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, могут учитываться расходы организации на рекламу собственных товаров (работ, услуг). При этом указанные расходы должны соответствовать общим требованиям п.1 ст.252 НК РФ.

В рассматриваемом случае расходы на рекламу товаров (работ, услуг) третьего лица (организации-принципала) не соответствуют п.1 ст.252 НК РФ.

Таким образом, расходы агента на рекламу товаров (работ, услуг) принципала не могут учитываться в составе расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль.

В соответствии со ст.1027 ГК РФ по договору коммерческой концессии одна сторона (правообладатель) обязуется предоставить другой стороне (пользователю) за вознаграждение на срок или без указания срока право использовать в предпринимательской деятельности пользователя комплекс исключительных прав, принадлежащих правообладателю, в том числе право на фирменное наименование и (или) коммерческое обозначение правообладателя, на охраняемую коммерческую информацию, а также на другие предусмотренные договором объекты исключительных прав - товарный знак, знак обслуживания.

Согласно ст.26 Закона Российской Федерации от 23.09.1992 N 3520-1 "О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров" право на использование товарного знака может быть предоставлено правообладателем (лицензиаром) другому юридическому лицу или осуществляющему предпринимательскую деятельность физическому лицу (лицензиату) по лицензионному договору в отношении всех или части товаров, для которых он зарегистрирован.

В рассматриваемом случае использование товарного знака осуществляется агентом в интересах принципала (в целях исполнения агентского договора). Следовательно, указанные отношения неприемлемы в рамках договора коммерческой концессии, лицензионного договора.

Таким образом, расходы по оплате агентом права пользования товарным знаком принципала также не соответствуют критериям п.1 ст.252 НК РФ в части экономической оправданности, направленности на получение дохода и, следовательно, не учитываются для целей налогообложения прибыли.

Заместитель

руководителя Управления

советник налоговой службы РФ

I ранга

А. А.ГЛИНКИН

13.04.2004