Организация списывает дебиторскую задолженность в связи с истечением срока исковой давности. Правомерно ли включение в состав внереализационных расходов организации указанной дебиторской задолженности с учетом НДС?

Ответ: В налоговом учете суммы безнадежных долгов приравниваются к внереализационным расходам налогоплательщика, как убыток, полученный налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде (пп.2 п.2 ст.265 Налогового кодекса РФ). Такие расходы уменьшают налоговую базу при расчете налога на прибыль (п.1 ст.274, ст.247 НК РФ).

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) для целей налогообложения прибыли признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п.2 ст.266 НК РФ). Срок исковой давности исчисляется в соответствии с положениями подраздела 5 "Сроки. Исковая давность" разд. I части первой ГК РФ. Общий срок исковой давности установлен в три года (ст.196 ГК РФ).

Таким образом, по истечении срока исковой давности налогоплательщик вправе списать сумму дебиторской задолженности и уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль. Так как НДС либо уже уплачен (пп.1, 2 п.1, пп.1 п.5 ст.167 НК РФ), либо будет уплачен при списании налогоплательщиком дебиторской задолженности (пп.2 п.1, пп.2 п.5 ст.167 НК РФ), возможность "сэкономить" на налоге на прибыль, очевидно, выгодна для налогоплательщика. Остается вопрос, учитывать или нет в составе списываемой дебиторской задолженности суммы НДС, предъявленные продавцом покупателю товаров (работ, услуг) и фактически уже уплаченные самим продавцом.

Минфин России считает, что включение сумм списанной в установленном порядке дебиторской задолженности в состав расходов, учитываемых в целях обложения налогом на прибыль, производится без сумм налога на добавленную стоимость (Письмо Минфина России от 07.08.2003 N 04-02-05/1/80). Свою позицию министерство основывает на положении п.19 ст.270 НК РФ, согласно которому при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы налогоплательщика в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено НК РФ. Но если проанализировать содержание ст. ст.265 и 270 НК РФ, то включение сумм безнадежных долгов в состав внереализационных расходов налогоплательщика в полном объеме (с учетом НДС) как раз и есть тот частный "иной" случай, о котором говорится в п.19 ст.270 НК РФ. Ведь под долгом понимается вся сумма задолженности покупателя перед продавцом, включая и НДС (п.2 ст.266 НК РФ), и ссылок на необходимость применения положения п.19 ст.270 при определении суммы безнадежного долга, включаемой в состав внереализационных расходов организации, НК РФ не содержит.

Косвенное подтверждение данной позиции можно найти в Разъяснениях по отдельным вопросам, связанным с применением главы 25 Налогового Кодекса РФ (Приложение к Письму МНС России от 05.09.2003 N ВГ-6-02/945@ "По вопросам, связанным с применением главы 25 Налогового кодекса РФ"). Вопрос, изложенный в указанном Письме, касался включения в сумму создаваемого резерва по сомнительным долгам суммы налога на добавленную стоимость в целях налогообложения прибыли. И, по мнению МНС России, "при создании резерва по сомнительным долгам дебиторская задолженность учитывается в размерах, предъявленных продавцом покупателю, в том числе и с учетом налога на добавленную стоимость".

Формировать резервы по сомнительным долгам и включать суммы отчислений в эти резервы в состав внереализационных расходов могут только те налогоплательщики, которые определяют доходы и расходы методом начисления (пп.7 п.1 ст.265, п.3 ст.266 НК РФ). Следовательно, исключение из состава списываемой дебиторской задолженности сумм НДС при включении сумм безнадежных долгов во внереализационные расходы организации привело бы к дискриминации в отношении налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы кассовым методом, что недопустимо (п.2 ст.3 НК РФ).

Поэтому, по нашему мнению, даже если резерв по сомнительным долгам не был сформирован, при списании дебиторской задолженности, включаемой во внереализационные расходы, налогоплательщик вправе учесть в ее составе суммы предъявленного покупателю-должнику НДС.

М. Н.Ахтанина

Издательство "Главная книга"

28.05.2004