В ходе камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение НДС, налоговый орган выставил требование о представлении договора между иностранными контрагентами, иностранными банками и банками-корреспондентами в РФ, указанными во внешнеторговых контрактах по открытию счетов. Через указанные счета проходит экспортная выручка за реализованные товары, в дальнейшем поступающая на счета проверяемого налогоплательщика. Налогоплательщик отказался представить указанный договор, полагая, что этот договор не является основанием для предъявления сумм НДС к вычету. Налоговый орган привлек налогоплательщика к ответственности по ст. 126 НК РФ

В каком порядке такое решение налогового органа может быть обжаловано налогоплательщиком, принимая во внимание изменения, внесенные Федеральным законом от 02.07.2013 N 153-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации"?

Ответ: С вступлением с 3 августа 2013 г. в силу Федерального закона от 02.07.2013 N 153-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 153-ФЗ) вводится обязательный порядок досудебного рассмотрения споров между налогоплательщиками и налоговыми органами, которым предусматривается обжалование актов налоговых органов ненормативного характера в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ. С указанной даты до 1 января 2014 г. данный порядок применяется только в случае обжалования решений, вынесенных налоговым органом по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки. Решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, таковым не является. Следовательно, обязательный досудебный порядок обжалования такого решения в вышестоящий налоговый орган будет применяться только с 1 января 2014 г.

Обоснование: Обязанность налогоплательщиков представлять в налоговый орган по месту нахождения организации годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность не позднее трех месяцев после окончания отчетного года, а также документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, закреплена нормами пп. 5 и 6 п. 1 ст. 23 НК РФ.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика:

- документы по формам и (или) форматам в электронной форме, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов;

- документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

В соответствии с п. 8 ст. 88 НК РФ при подаче налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение НДС, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных данным пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с НК РФ. Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Требование о представлении документов может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представителю) организации лично под расписку или передано в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Если указанными способами требование о представлении документов передать невозможно, оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма (п. 1 ст. 93 НК РФ).

Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение десяти дней (двадцати дней - при налоговой проверке консолидированной группы налогоплательщиков) со дня получения соответствующего требования. Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ (п. п. 3 и 4 указанной статьи).

Как установлено ст. 137 НК РФ, каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права. Нормативные правовые акты налоговых органов могут быть обжалованы в порядке, предусмотренном федеральным законодательством.

Порядок и сроки обжалования актов налоговых органов ненормативного характера определены ст. ст. 138 и 139 НК РФ.

Законом N 153-ФЗ ст. ст. 138 и 139 изложены в новой редакции. Данные изменения вступили в силу с 3 августа 2013 г. (п. 1 ст. 3 Закона N 153-ФЗ).

Пунктом 1 ст. 138 НК РФ (в ред. Закона N 153-ФЗ) определено, что акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном НК РФ и соответствующим процессуальным законодательством РФ. При этом жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование вступивших в силу актов налогового органа ненормативного характера, действий или бездействия его должностных лиц, если, по мнению этого лица, обжалуемые акты, действия или бездействие должностных лиц налогового органа нарушают его права.

Из положений абз. 1 п. 2 указанной статьи следует, что акты налоговых органов ненормативного характера могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном НК РФ. Исключением являются акты ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера ФНС России, действий или бездействия его должностных лиц.

В случае если решение по жалобе не принято вышестоящим налоговым органом в сроки, установленные п. 6 ст. 140 НК РФ, то есть в течение одного месяца со дня ее получения, акты налоговых органов ненормативного характера могут быть обжалованы в судебном порядке. Акты налоговых органов ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб, могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в судебном порядке. Акты ненормативного характера ФНС России обжалуются в судебном порядке (абз. 2 - 4 п. 2 ст. 138 НК РФ).

В случае обжалования в судебном порядке актов налоговых органов ненормативного характера срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу стало известно о принятом вышестоящим налоговым органом решении по соответствующей жалобе, или со дня истечения срока принятия решения по жалобе, установленного п. 6 ст. 140 НК РФ. Исключением являются акты ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб ФНС России (п. 3 ст. 138 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 139 НК РФ жалоба подается в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган, акты ненормативного характера которого обжалуются. Указанный налоговый орган обязан в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.

Жалоба в вышестоящий налоговый орган может быть подана, если иное не установлено НК РФ, в течение одного года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав, жалоба в ФНС России - в течение трех месяцев со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по жалобе. В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по ходатайству лица, подающего жалобу, может быть восстановлен вышестоящим налоговым органом (п. 2 указанной статьи).

В соответствии с п. 3 ст. 3 Закона N 153-ФЗ положения абз. 1 и 2 п. 2 и п. 3 ст. 138 НК РФ (в ред. Закона N 153-ФЗ) до 1 января 2014 г. применяются только в отношении порядка обжалования решений, вынесенных налоговым органом в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ. Это означает, что досудебный порядок обжалования актов налоговых органов ненормативного характера до указанной даты будет применяться только в отношении решений, вынесенных по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.

Поскольку решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, таковым не является, обязательный досудебный порядок обжалования такого решения в вышестоящий налоговый орган будет применяться с 1 января 2014 г.

С указанной даты такое решение налогового органа может быть обжаловано в судебном порядке только после его обжалования в вышестоящий налоговый орган путем подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган, акт ненормативного характера которого обжалуется. Жалоба в вышестоящий налоговый орган может быть подана в течение одного года со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав.

Акты налоговых органов ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб, могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в судебном порядке. Жалоба в ФНС России может быть подана в течение трех месяцев со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по жалобе. Срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу стало известно о принятом вышестоящим налоговым органом решении по соответствующей жалобе, или со дня истечения месячного срока принятия решения по жалобе.

Т. И.Сивошенкова

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

19.09.2013