Может ли налогоплательщик быть привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ, за несвоевременное представление налоговой декларации по налогу на прибыль за отчетный период?

Ответ: Несвоевременное представление налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на прибыль за отчетный период не образует состав правонарушения, установленного п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ.

Обоснование: Пунктом 1 ст. 119 НК РФ предусмотрена ответственность за непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета.

Согласно абз. 1 п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи, налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Налоговую декларацию необходимо отличать от расчета авансового платежа, под которым согласно абз. 3 п. 1 ст. 80 НК РФ понимается письменное заявление или заявление, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи, налогоплательщика о базе исчисления, об используемых льготах, исчисленной сумме авансового платежа и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты авансового платежа. Расчет авансового платежа представляется в случаях, предусмотренных НК РФ применительно к конкретному налогу.

Учитывая, что п. 1 ст. 119 НК РФ предусмотрена ответственность за непредставление в установленный срок исключительно налоговой декларации, нарушение налогоплательщиком срока представления расчета авансового платежа не образует состав правонарушения, установленного п. 1 ст. 119 НК РФ. Данный вывод подтверждается разъяснениями, данными в п. 15 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации", и согласуется с абз. 3 п. 3 ст. 58 НК РФ, закрепляющим, что нарушение порядка исчисления и (или) уплаты авансовых платежей не может рассматриваться в качестве основания для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

При разграничении понятий "налоговая декларация" и "расчет авансового платежа" необходимо учитывать абз. 1 п. 3 ст. 58 НК РФ, из которого следует, что существенным различием между налогом и авансовым платежом является то, что в отличие от налога авансовый платеж уплачивается не по итогам, а в течение налогового периода.

В соответствии со ст. 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, а для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, - месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Согласно п. 2 ст. 286 НК РФ по итогам каждого отчетного (налогового) периода, если иное не предусмотрено названной статьей, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода.

Для этого в силу п. 2 ст. 289 НК РФ налогоплательщики по итогам отчетного периода представляют налоговые декларации в сроки, установленные п. 3 ст. 289 НК РФ.

Поскольку декларация по налогу на прибыль за отчетный период представляется в целях заявления налогоплательщиком данных, служащих основанием для исчисления и уплаты авансового платежа, а не налога на прибыль, такая декларация подпадает под установленное абз. 3 п. 1 ст. 80 НК РФ понятие расчета авансового платежа, представляемого по итогам отчетного периода, а не налоговой декларации, представляемой по итогам налогового периода. Следовательно, непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок в налоговый орган по месту учета налоговой декларации по налогу на прибыль за отчетный период не образует состав правонарушения, установленного п. 1 ст. 119 НК РФ, несмотря на то что в гл. 25 НК РФ она поименована как налоговая декларация.

Правильность такого вывода подтверждается п. 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в котором разъяснено, что из положений п. 3 ст. 58 НК РФ вытекают существенные различия между налогом и авансовым платежом, то есть предварительным платежом по налогу, который в отличие от налога уплачивается не по итогам, а в течение налогового периода. Соответственно, из взаимосвязанного толкования указанной нормы и п. 1 ст. 80 НК РФ следует разграничение двух самостоятельных документов - налоговой декларации, представляемой по итогам налогового периода, и расчета авансового платежа, представляемого по итогам отчетного периода. В связи с этим судам необходимо исходить из того, что установленной ст. 119 НК РФ ответственностью за несвоевременное представление налоговой декларации не охватываются деяния, выразившиеся в непредставлении либо в несвоевременном представлении по итогам отчетного периода расчета авансовых платежей, вне зависимости от того, как поименован этот документ в той или иной главе части второй НК РФ.

С момента принятия Пленумом ВАС РФ Постановления N 57 не подлежит применению правовая позиция, изложенная в Постановлении Президиума ВАС РФ от 12.10.2010 N 3299/10, предусматривавшая, что толкование понятия "налоговая декларация, представляемая за отчетный период" как расчета авансового платежа не основано на положениях НК РФ. Следовательно, в случае представления такой налоговой декларации с нарушением срока, установленного п. 3 ст. 289 НК РФ, наступают последствия, предусмотренные ст. 119 НК РФ.

Р. П.Лыпарь

Юридическая компания "Резолекс"

Материал предоставлен при содействии

ООО "Консультант Норд"

Регионального информационного центра

Сети КонсультантПлюс

19.09.2013