Организация заключила с российским покупателем договор купли-продажи принадлежащего ей морского судна, зарегистрированного на территории Российской Федерации. До продажи данное судно, в соответствии с соглашением о тайм-чартере, заключенным с иностранной организацией, использовалось фрахтователем для осуществления международных перевозок за пределами Российской Федерации; при выходе с территории РФ судно прошло таможенное оформление в качестве транспортного средства, используемого при международных перевозках грузов. Процедура экспорта товара в отношении морского судна не заявлялась. По окончании исполнения обязательств по тайм-чартеру судно, не заходя на территорию Российской Федерации, было передано покупателю по акту приема-передачи в иностранном порту

Возникает ли у организации обязанность исчислить и уплатить НДС с данной реализации?

Ответ: Принимая во внимание сложившуюся арбитражную практику, территория Российской Федерации не является местом реализации морских судов и, соответственно, объект налогообложения по НДС отсутствует, если при заключении договора купли-продажи, а также в момент передачи российскому или иностранному покупателю судно находилось за пределами Российской Федерации и на момент выхода за пределы территории Российской Федерации не оформлялось в качестве товара, помещенного под таможенный режим экспорта.

Обоснование: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

На основании п. 3 ст. 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Согласно п. 2 ст. 38 НК РФ под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ.

В соответствии со ст. 128 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага. Согласно ст. 130 ГК РФ подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты относятся к недвижимым вещам.

В силу п. 2 ст. 33 Кодекса торгового мореплавания РФ регистрации подлежат право собственности и иные вещные права на судно, а также ограничения (обременения) прав на него. Регистрация сделок с морскими судами данной нормой права и иными нормами гражданского законодательства не предусмотрена.

При этом в соответствии с пп. 1 п. 5 ст. 83 НК РФ местом нахождения имущества для морских, речных и воздушных транспортных средств признается место (порт) приписки, при отсутствии такового - место государственной регистрации, а при отсутствии таковых - место нахождения (жительства) собственника имущества.

Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг для целей налогообложения определяются в соответствии с частью второй НК РФ (п. 2 ст. 39 НК РФ).

При определении места реализации товаров при исчислении НДС следует руководствоваться положениями ст. 147 НК РФ.

Согласно ст. 147 НК РФ в целях настоящей главы местом реализации товаров признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:

- товар находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией, не отгружается и не транспортируется;

- товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией.

В соответствии со ст. 67 Конституции РФ территория Российской Федерации включает в себя территории ее субъектов, внутренние воды и территориальные воды, воздушное пространство над ними.

В силу п. 1 ст. 458 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором купли-продажи, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент: вручения товара покупателю или указанному им лицу, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара; предоставления товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара.

Арбитражные суды преимущественно придерживаются мнения, что морское судно приобретает статус товара по смыслу ст. 38 НК РФ только в тот момент, когда становится предметом купли-продажи, и, соответственно, согласно ст. 147 НК РФ местом реализации товара являлось место его фактического нахождения на момент заключения договора купли-продажи и подписания акта приемки-передачи, в данном случае не территория Российской Федерации.

Так, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 30.05.2013 по делу N А42-3663/2012 судьи пришли к выводу, что территория Российской Федерации не является местом реализации доли в праве собственности на морское судно, если данное судно как при заключении договора купли-продажи, так и в момент передачи покупателю находилось за пределами Российской Федерации, транспортировалось через территорию Российской Федерации в режиме реэкспорта.

Ссылка инспекции на то обстоятельство, что судно плавает под государственным флагом Российской Федерации, была отклонено судом как не имеющее правового значения для определения территории, на которой производится реализация товара, поскольку морские суда могут находиться как на территории России, так и вне ее пределов.

Ссылка налогового органа на то, что местом нахождения морских судов считается место их регистрации, то есть государство, в реестре которого зарегистрировано морское судно и право собственности на него, также признана судом ошибочной, поскольку регистрация судна в реестре России не подтверждает его местонахождение на территории Российской Федерации.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 10.10.2006 по делу N А42-1069/2005 судьи сочли, что поскольку условиями договора предусмотрена передача судна покупателю в иностранном порту, то территория Российской Федерации не является местом его реализации. Следовательно, при реализации спорного судна на территории иностранного государства у продавца не возник объект налогообложения по НДС.

Аналогичные выводы содержатся также в Постановлениях ФАС Московского округа от 25.05.2009 N КА-А40/4142-09 по делу N А40-28575/08-129-83 (Определением ВАС РФ от 02.09.2009 N ВАС-10843/09 отказано в пересмотре дела в порядке надзора), от 10.12.2009 N КА-А40/13412-09 по делу N А40-45297/09-87-146, ФАС Северо-Западного округа от 28.04.2006 по делу N А42-2850/2005, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2013 по делу N А42-3663/2012, Пятого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2010 N 05АП-5546/2010 по делу N А51-8245/2010.

Таким образом, принимая во внимание сложившуюся арбитражную практику, территория Российской Федерации не является местом реализации морских судов и, соответственно, объект налогообложения по НДС отсутствует, если при заключении договоров купли-продажи, а также в момент передачи данных судов российскому или иностранному покупателю они находились за пределами Российской Федерации и на момент выхода за пределы территории Российской Федерации не оформлялись в качестве товаров, помещенных под таможенный режим экспорта.

М. И.Дедусова

ООО "Юридическая компания

"Налоговая помощь"

20.09.2013